Курсові різниці: поняття, порядок визнання та відображення в обліку

Реферат з теми:

Курсові різниці: поняття, порядок визнання та відображення в обліку

1. Облік курсових різниць

Курсова різниця – це різниця між оцінками однакової кількості одиниць іноземної валюти одного найменування при різних валютних курсах.

Курсова різниця це та сума, яка виникає під час обліку активів і пасивів за курсом НБУ на момент здійснення операцій по розрахунках, або на момент складання звітності, і які виражені в іноземній валюті.

Реальна оцінка валютних ресурсів залежить від коливання валютного курсу.

Валютним курсом для цілей бухгалтерського обліку, відповідно до П(С)БО 21, вважається встановлений НБУ курс грошової одиниці України до грошової одиниці іншої країни.

Офіційний курс своєї грошової одиниці встановлюється НБУ на підставі результатів торгів валютними цінностями на міжбанківській валютній біржі.

Офіційний курс національної грошової одиниці використовується при здійсненні всіх безготівкових операцій:

1. Купівлі та продажу іноземної валюти.

2. У бухгалтерському обліку всіх операцій, відображених в інвалюті.

3. Розрахунків з бюджетом та митницею.

4. При плануванні та аналізі зовнішньоекономічної діяльності.

5. Ціноутворенні.

6. Складанні оперативної, бухгалтерської і статистичної звітності.

7. Для міждержавних розрахунків.

Офіційний курс використовують усі резиденти і нерезиденти, які проводять діяльність на території України, незалежно від форм власності і господарювання та видів здійснених операцій.

Установлення валютного курсу на біржі називається котируванням валют.

Існує два методи котирування валют:

Прямий – валютний курс відображає ціну одиниці іноземної валюти через національну валюту.

Непрямий – за одиницю прийнята національна валюта, курс якої виражається у визначеній кількості іноземних грошових одиниць.

Котирування валют для торгово-промислової клієнтури зазвичай базується на крос курсі – співвідношенні між двома валютами, що випливає з їх курсу стосовно до третьої валюти (як правило, до долара).

При здійсненні обліку курсових різниць необхідно визначити:

–   об'єкти обліку;

–   розмір балансової вартості іноземної валюти;

–   звітний період, у якому були здійснені операції, "пов'язані з рухом валютних ресурсів.

Об'єктом обліку при визначенні суми курсових різниць є:

–   наявні грошові кошти;

–   ресурси в установах банків;

–   ресурси в дорозі;

–   грошові і платіжні документи;

–   цінні папери;

–   ресурси в розрахунках з юридичними і фізичними особами;

–   залишок цільового фінансування з бюджету;

–   заборгованість в інвалюті.

При визначенні суми курсових різниць перерахунку не підлягають такі активи:

–   основні ресурси;

–   нематеріальні активи;

–   малоцінні й швидкозношувані предмети;

–   сировина і матеріали;

–   устаткування;

–   товари.

Вартість перелічених активів оцінюється в національній валюті України в сумі, що обчислена за чинним курсом НБУ:

–   на дату здійснення господарської операції в іноземній валюті з якою пов'язано зарахування цих активів на баланс підприємства;

–   на кінець звітного періоду;

–   на дату погашення заборгованості у звітному періоді.

Таким чином, відповідно до стандартів бухгалтерського обліку, курсові різниці виникають або на дату проведення розрахунку (операції), або на дату складання бухгалтерської звітності (де звітним періодом є місяць).

Відповідно до П(С)БО 3, усі курсові різниці, умовно, поділяються на:

Операційні – які виникають під час господарських операцій з активами і по зобов'язанням підприємства, пов'язаних з операційною діяльністю;

Неопераційні – які виникають під час господарських операцій з активами і зобов'язанням підприємства в інвалюті, які пов'язані з інвестиційною і фінансовою діяльністю підприємства.

При віднесенні курсової різниці до операційної чи неопераційної необхідно керуватися тим, якою операційною, інвестиційною чи фінансовою є сама операція, в результаті проведення якої дана курсова різниця утворилася.

Позитивна курсова різниця “транзитом” проходить через:

–   рахунок 714 “Дохід від операційної курсової різниці”;

–   рахунок 744 “Дохід від неопераційної курсової різниці”.

Негативна курсова різниця – “транзитом” проходить через:

–   рахунок 945 – втрати від операційної курсової різниці;

–   рахунок 974 – втрати від неопераційної курсової різниці, з дальшим списанням на рахунок 79 “Фінансовий результат”.

Відповідно до стандартів бухгалтерського обліку, курсові різниці бувають операційні і неопераційні (табл. 1.1.).

Таблиця 1.1 - Причини перерахунку курсових різниць

Операційні курсові різниці	Неопераційні курсові різниці
1	2
Залишок валютних ресурсів, що є на розрахунковому рахунку в банку або в касі підприємства на дату балансу.	По кредитах, які отримані в інвалюті
	Відсотки, які нараховані по таким кредитам
Дебіторська заборгованість за реалізовані оборотні активи (крім фінансових інвестицій), яка підлягає одержанню в інвалюті на момент її погашення або на дату балансу	Дебіторська заборгованість за реалізовані необоротні активи і фінансові інвестиції, що підлягають одержанню в іноземній валюті
Кредиторська заборгованість за придбані оборотні активи (крім фінансових інвестицій), що підлягає оплаті в інвалюті на момент її погашення або на дату балансу	Кредиторська заборгованість за придбані необоротні активи і фінансові інвестиції, що підлягають оплаті в іноземній валюті
Дебіторська заборгованість з операційної оренди на момент її погашення або на дату балансу	Дебіторська заборгованість з фінансової оренди
Кредиторська заборгованість з операційної оренди на момент її погашення або на дату балансу	Кредиторська заборгованість з фінансової оренди

2. Порядок відображення курсових різниць у фінансовій та податковій звітності

Питання формування інформації про операції підприємства з іноземною валютою і відображення показників статей фінансової звітності господарських одиниць підприємства за межами України в національній валюті України в бухгалтерському обліку визначається відповідно до Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 21 “Вплив змін валютних курсів”.

Іноземна валюта (у перерахунку за курсом НБУ в національну валюту), як і належить, відображається в рядку 240 “Кошти в іноземній валюті” у Балансі підприємства ф. №1.

У звіті “Про фінансові результати” (форма 2) відображається результат перерахунку облікових статей в іноземній валюті відповідно зі зміною курсу НБУ, який виник у зв'язку з:

1. Операційною діяльністю підприємства, відображається:

–   у рядку 060 “Інші операційні доходи”;

–   у рядку 090 “Інші операційні витрати”.

2. Неопераційною діяльністю підприємства:

–   у рядку 130 “Інші доходи”;

–   у рядку 160 “Інші витрати”.

При цьому для розмежування доходів і витрат за джерелами їх виникнення варто врахувати, що операційна курсова різниця виникає тоді, коли вона нарахована по активах або зобов'язаннях підприємства і пов'язана з операційною діяльністю, тобто основною діяльністю або діяльністю, яка не є інвестиційною чи фінансовою.

Результати перерахунку статей балансу в іноземній валюті, не пов'язаних з операційною діяльністю, відображаються у “Звіті про рух грошових коштів” (форма №3):

–   у рядку 040 “Прибуток (збиток)” від нереалізованих курсових різниць, у графі “Надходження” відбиваються збитки, у графі “Витрати” – прибуток від курсових різниць;

–   у рядку 420 “Вплив зміни валютних курсів на залишок коштів” показується сума збільшення чи зменшення залишку коштів в іноземній валюті в результаті коливань валютного курсу за звітний період.

З метою оподатковування облік балансової вартості іноземної валюти, відповідно до п.п. 7.3.6 л. 7.3 ст. 7 Закону України “Про оподаткування прибутку підприємств”, здійснюється за оцінкою її середньозваженої вартості відповідно до правил Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 9 “Запаси”.

Що стосується визначення сум валових витрат при купівлі товарів за іноземну валюту, то датою збільшення валових витрат платника податків при здійсненні ним операцій з нерезидентами є дата оприбуткування платником податків товарів.

Витрати, понесені (нараховані) платником податків в іноземній валюті протягом звітного періоду у зв'язку з придбанням товарів (робіт, послуг), вартість яких відносять до валових витрат такого платника податків, визначаються у сумі, що дорівнює балансовій вартості такої іноземної валюти, і не підлягають перерахуванню у зв'язку зі зміною обмінного курсу гривні протягом такого звітного періоду.

Доходи, отримані (нараховані) платником податків в іноземній валюті у зв'язку з продажем товарів (робіт, послуг) протягом звітного періоду, перераховуються в гривні по офіційному валютному (обмінному) курсу Національного банку України, що діяв на дату одержання (нарахування) таких доходів, і не підлягають перерахуванню у зв'язку зі зміною обмінного курсу гривні протягом такого звітного періоду.

Отже, порядок визначення балансової вартості іноземної валюти для визначення валових витрат, нарахованих в іноземній валюті, такий самий, як і для визначення валових доходів, отриманих в іноземній валюті.

Тобто балансова вартість іноземної валюти для визначення валових витрат, понесених платником податків в іноземній валюті, розраховується шляхом перерахування в гривні по офіційному валютному (обмінному) курсу Національного банку України, що діяв на дату одержання (нарахування) таких витрат.

Виходячи з викладеного, платник податків при одержанні імпортних товарів на валові витрати відносить суми, розраховані шляхом перерахування вартості товарів у гривні по офіційному валютному (обмінному) курсу Національного банку України, що діяв на дату одержання таких товарів.

При цьому заборгованість в іноземній валюті не виникає і тому перерахунок валових витрат на момент оплати товару не відбувається.

Датою здійснення господарської операції для цілей бухгалтерського обліку вважається дата визнання (тобто прийняття до бухгалтерського обліку й відображення у фінансовій звітності) активів, зобов'язань, статутного і власного капіталу, доходів і витрат.

Згідно П(С)БО 21, у бухгалтерський облік вводиться поняття монетарних та немонетарних статей.

Необхідно чітко розмежовувати монетарні і немонетарні статті, як в активі, так і в пасиві, що дуже важливо для бухгалтерського обліку.

Таблиця 2 - Порядок обліку монетарних та немонетарних статей

Найменування субрахунку	Призначення
1	2
МОНЕТАРНІ
3621	Для обліку розрахунків з іноземними покупцями з операцій і майбутньою оплатою
6321	Для обліку розрахунків з іноземними постачальниками з операцій, що припускають наступну оплату
3772 розрахунки з іншими дебіторами в інвалюті	Для обліку виданих авансів, що підлягають поверненню
6852 розрахунки з іншими кредиторами в інвалюті	Для обліку отриманих авансів, що підлягають поверненню, а також при погашенні боргу перед підзвітною особою на підставі авансового звіту
НЕМОНЕТАРНІ
3712	Для обліку розрахунків з іноземними постачальниками з операцій з попередньою оплатою
6812 – розрахунки з авансів отриманих в іноземній валюті	Для обліку розрахунків з іноземними покупцями за отриманими авансами
3622	Для обліку розрахунків при бартері
3722	Для обліку розрахунків з підзвітними особами у випадку попередньої видачі авансу в іноземній валюті

До монетарних належать кошти та їх еквіваленти, дебіторська та кредиторська заборгованості, що будуть погашені грошима (їх еквівалентами).

Якщо ж дебіторська та кредиторська заборгованість виникла в результаті перерахування або одержання авансу, тобто надходження коштів відбулося до факту оприбуткування чи реалізації товарів (робіт, послуг), то така заборгованість належить до немонетарних статей.

Таким чином, для зручності відображення курсових різниць у складі операційних чи інших доходів і витрат, а також при складанні Звіту про рух грошових коштів пропонується умовна схема обліку заборгованості в іноземній валюті (табл. 1.2).

Пунктом 6 П(С)БО 21 визначено, що сума авансу (попередньої оплати) в іноземній валюті, отримана від інших осіб за рахунок платежів для постачання готової продукції, інших активів, виконання робіт і послуг, при включенні до складу доходу звітного періоду перераховується у валюту звітності з застосуванням валютного курсу на дату одержання авансу. У випадку одержання від покупця авансових платежів в іноземній валюті частинами і відвантаження частинами покупцю немонетарних активів (робіт, послуг) дохід від реалізації активів (робіт, послуг) визнається за сумою авансових платежів із застосуванням валютних курсів, виходячи з послідовності одержання авансових платежів.

Порядок переоцінки дебіторської і кредиторської заборгованості. Дебіторська заборгованість це:

1. Заборгованість, яка виникла в рахунок здійснення попередньої оплати за товари, роботи, послуги.

2. Заборгованість, яка виникла після відвантаження товарів за договором, що передбачає здійснення розрахунків в іноземній валюті, до одержання оплати.

Кредиторська заборгованість виникає в таких випадках:

1. При одержанні товарів, робіт і послуг за договором, що передбачає оплату в інвалюті.

2. При одержанні попередньої оплати за товари, роботи і послуги.

Переоцінка дебіторської і кредиторської заборгованості здійснюється за курсом НБУ на кінець звітного періоду і на день ії погашення (повністю або частково)

Порядок відображення курсових різниць

Вид курсової різниці	Кореспонденція рахунків
	Дт	Кт
Переоцінка грошових коштів в іноземній валюті та інших монетарних статтях з операційної діяльності під час підвищення курсу інвалюти: 1.     по активах – позитивна курсова різниця; 2.     по зобов’язаннях – від’ємна курсова різниця.	30,32,33, 34,37,36, 945	714, 714 62,63,685
Переоцінка грошових коштів в іноземній валюті та інших монетарних статтях з операційної діяльності під час зниження курсу інвалюти: 1.     по активах –від’ємна курсова різниця; 2.     по зобов’язаннях – позитивна курсова різниця.	945 62,63,685	30,32,33, 34,37,36 714
Переоцінка монетарних статей по інвестиційній і фінансовій діяльності (крім діяльності по фінансових інвестиціях в господарські одиниці за межами України) під час підвищення курсу інвалюти: 1.      по активах – позитивна курсова різниця; 2.      по зобов’язаннях – від’ємна курсова різниця.	143,16,35,37 974	744 60,61,67
Переоцінка монетарних статей по інвестиційній і фінансовій діяльності (крім діяльності по фінансових інвестиціях в господарські одиниці за межами України) під час зниження курсу інвалюти: 1.     по активах – від’ємна курсова різниця; 2.     по зобов’язаннях – позитивна курсова різниця.	974 60,61,67	143,16,35 37 744
По фінансових інвестиціях в господарські одиниці за межами України позитивна курсова різниця	141	425
По фінансових інвестиціях в господарські одиниці за межами України від’ємна курсова різниця	425	141

Порядок визначення результату переоцінки заборгованості: Для дебіторської заборгованості:

а) при збільшенні курсу НБУ – виникає позитивна різниця між балансовою вартістю дебіторської заборгованості й офіційним валютним курсом НБУ – дохід;

б) при зменшенні курсу НБУ – виникає негативна різниця – це витрати.

Для кредиторської заборгованості:

а) при збільшенні курсу НБУ – виникає негативна різниця – витрати;

б) при зменшенні курсу НБУ – виникає позитивна різниця – дохід. Курс НБУ на день здійснення господарської операції або на дату балансу впливає тільки на монетарні статті обліку.

Під час здійснення зовнішньоекономічних операцій комерційні партнери можуть порушувати строки розрахунків за проведені операції. Таким чином виникає прострочена дебіторська і кредиторська заборгованості.

Права та обов'язки сторін зовнішньоекономічних договорів (контрактів) визначаються правом країни, обраної сторонами при укладенні договору (контракту) або в результаті подальшого узгодження. Виходить, якщо в укладеному договорі така країна – Україна, то строк позовної давності обчислюється відповідно до її законодавства і становить З роки. При цьому перебіг строку позовної давності починається з дня, коли особа дізналася або повинна була дізнатися про порушення своїх прав.

Якщо у контракті не була обумовлена країна, право якої має застосовуватися, то згідно зі ст. 6 Закону про ЗЕД, для договорів купівлі-продажу діє право тієї країни, де заснована, має своє місце проживання або основне місце діяльності сторона-продавець.

Список використаних джерел

1.    Закон України “Про зовнішньоекономічну діяльність” № 959-ХІІ (із змінами і доповненнями) від 16.04.91 р. // www.rada.gov.ua

2.    Закон України “Про порядок здійснення розрахунків в іноземній валюті” № 185/94-ВР від 23.09.94 р. // www.rada.gov.ua

3.    Закон України “Про оподаткування прибутку підприємств” № 283/97-ВР від 22.05.97 р. // www.rada.gov.ua

4.    Наказ Міністерства фінансів України “Положення з бухгалтерського обліку операцій в іноземній валюті” № 29 від 14.02.96 р. // www.rada.gov.ua

5.    Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 9 “Запаси”, затверджено наказом Міністерства фінансів України № 246 від 20.10.1999 р. // www.rada.gov.ua

6.    Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 21 “Вплив змін валютних курсів”, затверджено наказом Міністерства фінансів України № 176 від 10.08.2000 р. // www.rada.gov.ua

7.    Порядок установлення і використання офіційного обмінного курсу гривні до іноземних валют: Постанова Правління Національного банку України, № 129 від 18.03.99 р. // www.rada.gov.ua

8.    Бутинець Ф.Ф. Облік і аналіз зовнішньоекономічної діяльності. Підручник для студентів вищих навчальних закладів спеціальності 7.050106 “Облік і аудит”. – Житомир: ПП “Рута”, 2007. - 544 с.

9.    Кадуріна Л.О., Стрєльнікова М.С. Облік зовнішньоекономічної діяльності на підприємствах України: теорія, практика, рекомендації: Навчальний посібник. – К.: Центр учбової літератури, 2007. – 606 с.