Практика применения МСА 500 в аудиторской деятельности

3. Практика применения МСА 500 в аудиторской деятельности

3.1 Применение МСА 500 в бухгалтерском учете

При оказании услуг в области бухгалтерского учета аудитор использует свое профессиональное суждение для определения того, в какой степени прочие услуги позволяют сократить объем работы, необходимой для подтверждения мнения аудитора. В ходе оказания услуг в области бухгалтерского учета редко можно получить все доказательства, необходимые аудитору. Как правило, в процессе оказания услуг в области бухгалтерского учета удается получить только часть необходимых доказательств в отношении полноты проверяемой генеральной совокупности или стоимости, по которой те или иные статьи отражены в финансовой отчетности. Однако аудиторские доказательства часто можно получить одновременно с ведением бухгалтерского учета. Чаще всего специфическая работа аудитора необходима, например, для изучения возможности погашения дебиторской задолженности, оценки и проверки права собственности на материально-производственные запасы, балансовой стоимости основных средств и инвестиций, а также для проверки полноты данных о кредиторской задолженности.

3.2 Особенности применения МСА 500 при аудите малых предприятий

В МСА 500 признается, что, хотя аудиторские доказательства получают различными способами, в том числе путем соответствующего тестирования систем контроля и процедур проверки по существу, при некоторых обстоятельствах доказательства могут быть получены исключительно на основе процедур проверки по существу. Такие обстоятельства чаще всего возникают в условиях ограниченного разделения обязанностей и недостаточного управленческого контроля, как в случае с малыми предприятиями. В процессе аудита малых предприятий возникают особые проблемы при получении аудиторских доказательств, на основе которых делается утверждение о полноте информации. Это обусловлено двумя основными причинами:

- собственник-менеджер играет доминирующую роль и может воспрепятствовать отражению отдельных хозяйственных операций в учете;

- на предприятии отсутствуют процедуры внутреннего контроля, документально подтверждающие учет всех хозяйственных операций.

Аудитор планирует и проводит аудит с определенной долей профессионального скептицизма. При отсутствии фактов, свидетельствующих об обратном, аудитор вправе рассматривать получаемые заявления и анализируемые учетные записи как достоверные. Аудитору малого предприятия не обязательно исходить из предпосылки ограниченности средств внутреннего контроля за полнотой таких важных совокупностей данных, как информация об объемах реализации. На многих малых предприятиях действуют основанные на количественных показателях системы контроля за отгрузкой товаров или оказанием услуг. При наличии такой системы, обеспечивающей полноту информации, аудитор при помощи тестов контроля получает аудиторские доказательства ее эффективности с тем, чтобы определить, можно ли оценить риск системы контроля как не являющийся высоким и тем самым сократить объем процедур проверки по существу.

При отсутствии средств внутреннего контроля, касающихся конкретного утверждения, аудитор сможет получить достаточный объем доказательств только на основе процедур проверки по существу. Такие процедуры включают: сопоставление сумм, отраженных в бухгалтерском учете, с показателями, рассчитанными на основе данных из других источников. Например, выбытие товаров, отраженное в документации по материально-производственным запасам, дает представление о доходах от реализации, а табели учета времени дают представление о счетах, выставляемых клиентам; сверку общего количества купленных и проданных товаров; аналитические процедуры; подтверждение от третьих лиц; анализ событий после отчетной даты.

3.3 Применение МСА 500 при проверке коммерческих банков

Процедуры проверки по существу - это тесты, которые проводятся с целью получения аудиторских доказательств для обнаружения существенных искажений финансовой отчетности, бывают двух видов:

- детальные тесты операций и сальдо счетов;

- аналитические процедуры.

Далее в МСА 500 «Аудиторские доказательства» говорится:

При получении аудиторских доказательств путем проведения процедур проверки по существу, аудитор должен рассмотреть достаточность и уместность аудиторских доказательств, полученных в результате таких процедур, наряду с любыми доказательствами, полученными в результате тестов контроля, с целью подтверждения утверждений. Утверждения, на основе которых подготовлена финансовая отчетность, - это утверждения руководства, выраженные в явном или неявном виде и содержащиеся в финансовой отчетности. Они могут подразделяться на следующие категории:

- существование: актив или обязательство существует на определенную дату;

- права и обязательства: актив или обязательство относится к данному субъекту по состоянию на определенную дату;

- возникновение: в течение отчетного периода была осуществлена операция или произошло событие, имеющие отношение к субъекту;

- полнота: нет неучтенных активов, обязательств, операций или событий хозяйственной деятельности, а также нераскрытых статей;

- стоимостная оценка: актив или обязательство отражается по соответствующей балансовой стоимости;

- измерение: операция учитывается по соответствующей сумме, а доход или расход относится к соответствующему периоду;

- представление и раскрытие: статья раскрывается, классифицируется и характеризуется в соответствии с основами финансовой отчетности.

В целях рассмотрения приведенных выше утверждений аудитор может счесть особенно важными при проверке банковских счетов следующие процедуры: аналитические процедуры; инспектирование; запрос и подтверждение. Как определено в МСА 500 «Аудиторские доказательства», аналитические процедуры предполагают анализ значимых показателей и тенденций, включая вытекающее отсюда изучение колебаний и взаимосвязей, которые противоречат другой соответствующей информации или отклоняются от прогнозных значений. Банк обязательно имеет отдельные активы (займы, инвестиции), из-за размера которых аудитор решит особо проверить относящуюся к ним документацию. Однако для большинства статей особенно важным и полезным будет использование аналитических процедур. Это обусловлено следующими причинами. Обычно двумя наиболее важными элементами при определении прибыли банка являются процентные доходы и процентные расходы. Они находятся в прямой зависимости, соответственно, от процентных активов и обязательств. Чтобы оценить обоснованность указанных зависимостей, аудитор может проверить степень расхождения между суммами доходов и расходов, отраженными в отчете, и суммами, вычисленными на основании средних остатков по счетам и установленных банковских процентных ставок в течение года. Эта проверка, как правило, проводится в отношении категорий активов и обязательств, которые используются банком в процессе ведения бизнеса. Подобное изучение может выявить наличие значительных сумм не обслуживаемых заемщиками кредитов. Кроме того, аудитор может провести оценку обоснованности ставок в сравнении со ставками, превалирующими на рынке в течение года по сходным типам кредитов и депозитов. Наличие назначаемых или взимаемых ставок, превышающих рыночный уровень, может для ссудных активов указывать на существование чрезмерного риска, а для обязательств по депозитам - на проблемы с ликвидностью или рефинансированием. Таким образом, комиссионный доход (один из крупных элементов прибыли банка), часто находится в прямой зависимости от объема обязательств, по которым банк получает комиссионные.

Анализ коэффициентов, тенденций и степени отклонений от предыдущих периодов, бюджета и результатов деятельности других подобных субъектов может оказаться полезным для более точной обработки большого объема проведенных банком операций, с учетом того, что аудитору приходится полагаться на постоянное и надлежащее функционирование внутреннего контроля банка. Аналитический обзор содержания счетов является важным методом, благодаря которому аудитор может выявить определенные условия, требующие особого внимания при проведении аудита, такие, как необоснованная концентрация риска в определенных отраслях или географических регионах и потенциальный риск, возникающий из-за несбалансированности процентных ставок, валютных курсов и сроков исполнения обязательств. В большинстве стран общедоступной является статистическая и финансовая информация, которая предоставляется контрольными органами и прочими источниками и которую аудитор может использовать для углубленного анализа тенденций и сопоставимых групп.

Как определено в МСА 500 «Аудиторские доказательства», инспектирование заключается в исследовании записей, документов или материальных активов. Аудитор проводит инспектирование с тем, чтобы: удостовериться в физическом наличии в банке принадлежащих ему обращающихся активов; убедиться в том, что он обладает необходимым представлением об условиях соглашений, являющихся значительными по отдельности или в совокупности, с тем, чтобы: оценить возможность их принудительного исполнения; удостовериться в том, что к ним был применен надлежащий метод бухгалтерского учета. Примеры участков, где инспектирование применяется как метод аудита: слитки драгоценных металлов; ценные бумаги; кредитные соглашения; соглашения, предусматривающие финансовые обязательства, такие как: соглашения о продаже и обратной покупке активов; гарантии. При выполнении процедур инспектирования аудитор должен особенно бдительно проверять наличие активов, принятых банком в качестве доверительного управляющего. Аудитору необходимо обеспечить достаточную уверенность в том, что существуют адекватные средства внутреннего контроля за соответствующим разделением подобных активов и активов, являющихся собственностью банка.

Заключение

Главная цель аудиторской проверки деятельности экономических субъектов предпринимательства заключается в подтверждении достоверности показателей их бухгалтерских (финансовых) отчетов. В стране за последние годы проведена большая работа по созданию системы независимого аудиторского контроля, подготовке кадров аудиторов и лицензированию их деятельности, регламентации профессиональных, обязанностей, прав и ответственности аудиторов в соответствии с принятыми отдельными законодательными актами, в том числе правилами (стандартами) аудита. Опубликованы ряд учебников, учебных и практических пособий по аудиту. История, проблемы, опыт развития и становления аудита рассматриваются учеными-экономистами и практиками на страницах различных журналов и других периодических изданий. Вместе с тем проблемы организации, методологии и техники проведения аудита применительно к различным экономическим субъектам разных отраслей народного хозяйства.

Поскольку информационной основой аудита в основном является бухгалтерский учет, то аудиторы, проверяющие различные организации, должны уметь пользоваться специальными методами и приемами проверки для получения аудиторских доказательств достоверности бухгалтерской отчетности и обоснованной информации для разработки рекомендаций, проектов бизнес-планов, планов по оптимизации производств, затрат, финансов и осуществления других мероприятий с целью повышения эффективности управления процессами деятельности.

Список используемой литературы

1.      Алборов Р.А. Аудит в организациях промышленности, торговли и АПК. – М.: Изд-во «дело и сервис», 2002. – 464 с.;

2.      Андреев В.Д. Практический аудит (справочное пособие). – М.: Экономистъ, 2004. – 366 с.;

3.      Аудит Монтгомери/Ф.Л.Дефлиз; пер. с англ. под ред. Я.В.Соколова. – М.: Аудит, ЮНИТИ, 2001. – 542 с.;

4.      Аудит: Учеб. для вузов/В.И.Подольский. – М.: ЮНИТИ-ДАНА, Аудит, 2004. – 583 с.;

5.      Аудит: Практикум: Учеб. пособие/В.И.Подольский. – М.: ЮНИТИ-ДАНА, Аудит, 2004. – 600 с.;

6.      Аудиторская деятельность: организационные основы, стандарты. – М.: ИКФ Омега-Л, 2001. – 432 с.;

7.      Гутцайт Е.М. Новые аудиторские стандарты и старые проблемы// Аудитор №1 2006 г. с. 21 – 30;

8.      Стандарты аудиторской деятельности: Учеб. пособие. – М.: ИМ, 2000. – 312 с.;

9.      Суглобов А.Е. «Внедрение стандартов аудита в России»// Аудит, №3 2006 г., с. 21-23;

10.    Суйц В.П. и др. Аудит: общий, банковский, страховой: Учеб. – М.: ИНФРА-М, 2005. – 671 с.;

11.    Ришар Ж. Аудит и анализ хозяйственной деятельности предприятий/пер. с франц. – М.: Аудит, ЮНИТИ, 1999. – 375 с..

[1] Кодекс этики профессиональных бухгалтеров и Международные стандарты аудита, 2001 год. - М.: МЦРСБУ, 2002. – 804 с.