Учет выбытия товаров

2.2 Учет выбытия товаров

Отгрузка товаров ООО «Хуторское» производится покупателям в соответствии с заключенными договорами. В зависимости от способа отгрузки оформляются различные документы на отпуск товара: накладные, спецификации, товарно-транспортные накладные, железнодорожные накладные и другие документы; при этом счета-фактуры выписываются обязательно. Данные первичных документов отражаются во вторичных бухгалтерских документах, на основании которых составляются регистры бухгалтерского учета.

Аналитический учет реализации ведется в разрезе товаров, материально ответственных лиц, покупателей.

Материально ответственные лица результаты отпуска товаров объединяют в товарном отчете, в котором каждый расходный документ записывается отдельной строкой, после чего подсчитывается общая сумма расхода товаров за отчетный период. Все оправдательные документы, подтверждающие движение товара, материально ответственные лица вместе с товарным отчетом представляют в бухгалтерию ООО «Хуторское».

Для определения покупной цены поступивших товаров (следовательно, стоимости, по которой списываются товары на реализацию) на ООО «Хуторское» используется способ:

-    по себестоимости каждой единицы.

В бухгалтерии ООО «Хуторское» выбытие товаров и тары отражают в журнале-ордере по кредиту счета 41. Записи в регистре ведут не по каждому первичному документу в отдельности, а в целом по товарному отчету. На каждый отчет отводится одна строка, где показывают остаток товаров на начало отчетного периода, обороты по дебету и кредиту счета 41 "Товары" с указанием корреспондирующих счетов и остаток товаров на конец отчетного периода. Оборот по кредиту этого счета должен быть равен общей сумме расхода товаров в том же отчете. Остатки товаров на начало и конец отчетного периода в учетном регистре также должны совпадать с соответствующими показателями в товарном отчете.

По окончании месяца в учетном регистре по счету 41 "Товары" подсчитывают итоги, которые сверяют с соответствующими показателями учетных регистров по другим счетам.

Бухгалтер, составивший учетный регистр по счету 41 "Товары", датирует его и подписывает. Итоги журнала-ордера записывают в Главную книгу. Дату этой записи и подпись лица, ее сделавшего, указывают в журнале-ордере.

Учетные регистры по счету 41 "Товары" обычно составляют отдельно на каждое материально ответственное лицо (бригаду). По окончании месяца на их основании составляют сводные учетные регистры в целом по организации. К недостаткам данного способа следует отнести необходимость составления большого числа учетных регистров, усложнение текущей сверки взаимосвязанных показателей в течение месяца. Возможно также ведение регистров по всем материально ответственным лицам или по их группам и составление на их основании сводного регистра. При данном способе учетные регистры должны иметь графы, отражающие остатки на начало и конец отчетного периода. Такой способ сокращает общее число записей и позволяет эффективно использовать вычислительные машины.

ООО «Хуторское» осуществляет учет реализации товаров по моменту отгрузки товаров.

Используя метод определения момента реализации по отгрузке товаров и предъявлению покупателям расчетных документов, торговое предприятие может несколько маневрировать объемами реализации на конец учетного периода. Но в данном случае возможно неполучение средств по уже отраженным реализованным товарам. Кроме того, когда данный метод используется в целях налогообложения, налоги и сборы в бюджет и внебюджетные фонды начисляются и уплачиваются в момент отгрузки за счет собственных средств на расчетном счете, то есть до получения выручки.

При отгрузке товаров и предъявлении расчетных документов на продажную стоимость товаров (включая НДС), отгруженных покупателю, составляется проводка:

Дт 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками"

Kт 90 "Продажи", субсчет "Выручка".

Начисление в бюджет НДС за реализованные товары отражает запись:

Дт 90 "Продажи", субсчет "НДС

Kт 68 "Расчеты по налогам и сборам" - когда выручка в целях налогообложения учитывается по моменту отгрузки;

Kт 76, субсчет "по НДС" - когда выручка в целях налогообложения учитывается по моменту оплаты.

Учетная стоимость реализованных товаров списывается на реализацию:

Дт 90 "Продажи", субсчет "Себестоимость продаж"

Kт 41 "Товары".

Поступление денег от покупателя за реализованные товары (например, на расчетный счет) уменьшает задолженность покупателя:

Дт 51 "Расчетные счета "

Kт 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками".

При этом после оплаты, если согласно учетной политике предприятие отражает выручку для целей налогообложения в момент оплаты, фиксируется задолженность перед бюджетом по НДС проводкой:

Дт 76, субсчет "по НДС"

Kт 68 "Расчеты по налогам и сборам".

Приведем пример корреспонденции счетов по учету реализации товаров на ООО «Хуторское».

Так например, со склада ООО «Хуторское» отгружены покупателю товары. В счет-фактуру включены стоимость товара по продажным ценам в сумме 1300 тыс. руб., а также НДС в размере 18% - 234 тыс. руб. Итого к оплате причитается 1534 тыс. руб.

Стоимость отгруженных товаров по покупным ценам составила 1150 тыс. руб. Деньги за отгружённую продукцию поступили на расчетный счет.

Таблица 4. Корреспонденция счетов по реализации товаров на ООО «Хуторское» в июле 2007г.

Содержание операции	Дебет	Кредит	Сумма, тыс. руб.
1. Покупателю предъявлен счет на продажную стоимость отгруженных товаров	62	90	1534
2. Начислен в бюджет НДС за реализованные товары	90	68	234
3. Поступили деньги от покупателя за реализованные товары	51	62	1534
4. Реализованные товары списаны по покупной стоимости	90	41-1	1150

В соответствии с заключенными договорами ООО «Хуторское» может получать предварительную оплату за товары. Учет полученной предварительной оплаты от покупателей согласно новому Плану счетов ведется также на счете 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" на отдельном субсчете по учету полученных авансов. По кредиту счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" отражается сумма полученной предварительной оплаты за товары в корреспонденции со счетами учета денежных средств, по дебету - зачет предварительной оплаты в корреспонденции со счетами 90 "Продажи". Кредитовое сальдо по счету 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" отдельному субсчету по учету полученных авансов показывает задолженность по предварительной оплате на конец отчетного периода.

Предоплата, поступившая на расчетный счет, отражается проводкой:

Дт 51 "Расчетные счета"

Кт 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками".

С суммы полученных авансов начисляется налог на добавленную стоимость, подлежащий взносу в бюджет. На его сумму уменьшается задолженность кредитору по предоплате (дебет счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками").

При отгрузке товаров покупателям в счет полученной предварительной оплаты на сумму начисленного налога сначала делается восстановительная проводка:

Дт 68 "Расчеты по налогам и сборам"

Кт 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками".

После этого отражаются операции, связанные с реализацией, в обычном порядке.

2.3 Учет издержек обращения

Учет издержек обращения на ООО «Хуторское» осуществляется на счете 44 «Коммерческие расходы». Счет 44 активный, по дебету этого счета показываются фактические издержки организации за отчетный период, по кредиту – списание фактических издержек за отчетный период. Сальдо по счету 44 отражает сумму издержек, относящуюся к остатку нереализованных товаров на начало и конец периода.

На ООО «Хуторское» на счете 44 «Расходы на продажу» могут быть отражены следующие расходы: на перевозку товаров, на оплату труда, на аренду, на содержание зданий, по хранению и подработке товаров, на рекламу, на представительские расходы, другие аналогичные по назначению расходы.

В понятие расходов на оплату труда сотрудников торговых организаций входят:

1. суммы окладов, тарифных ставок, сдельных расценок и другие формы оплаты труда;

2. размеры премий и других стимулирующих трудовой процесс выплат;

3. компенсации за неиспользованный отпуск;

4. оплата за учебный отпуск;

5. декретных отпусков;

6. оплата выполнения государственных обязанностей.

На ООО «Хуторское» применяется повременная оплата труда, т.е. каждый сотрудник получает зарплату согласно отработанному времени, его учет ведут в табеле учета рабочего времени. Работникам начисляют премии за выполнение различных показателей. Из начисленной зарплаты производят удержания. Каждый работник имеет право на стандартные вычеты при исчислении НДФЛ. Сведения о зарплате можно получить из расчетно-платежной ведомости.

На предприятии начисляют единый социальный налог в размере 35,6% от начисленной зарплаты.

Приведем в таблице 5 операции, которые отражают увеличение издержек обращения за счет расходов на оплату труда.

Таблица 5. Корреспонденция счетов по отражению расходов на оплату труда на ООО «Хуторское» в июле 2007г.

Наименование хозяйственной операции	Дебет	Кредит	Сумма, тыс. руб.
1. Начислена заработная плата работникам предприятия	44	70	24500
2. Начислен ЕСН в: а) ФСС РФ – 3,2%; б) Федеральный бюджет на пенсионное обеспечение– 20%; в)ФОМС – 2,8%.	44 44 44	69/2 69/1 69/3	784 4900 686

Правильно организованный учет расчетов по оплате труда позволяет работать предприятию более прибыльно. Например, премиальная система является своеобразным стимулом эффективной работы на предприятии.

В ООО «Хуторское» на счете 44 «Расходы на продажу» также отражают амортизационные отчисления по основным средствам и нематериальным активам. Амортизация – процесс постепенного изнашивания основных средств и перенесения по установленным нормам их стоимости на произведенную продукцию (работы, услуги). Начисление по установленным нормам амортизации основных средств – амортизационные отчисления.

На предприятии имеются следующие объекты основных средств: здание, легковая машины, витрины для товаров, стеллажи, тележки для перевозки товаров, мебель и прочие основных средства. Амортизация рассчитывается ежемесячно. На предприятии ведут аналитический учет сумм начисленной амортизации по каждому объекту.

Корреспонденция счетов по увеличению издержек обращения за счет начислению амортизации основных средств и нематериальных активов приведена в таблице 6.

Таблица 6. Корреспонденция счетов по начислению амортизации на ООО «Хуторское» в июле 2007г.

Наименование хозяйственной операции	Дебет	Кредит	Сумма, тыс. руб.
Начислена амортизация основных средств	44	02	8500

Расходы, произведенные в отчетном периоде, но относящиеся к другим отчетным периодам, учитываются на счете 97 «Расходы будущих периодов». Они списываются с этого счета ежемесячно в доле, относящейся к отчетному периоду (месяцу), на издержки обращения и другие источники.

В составе расходов будущих периодов учитывают:

-           затраты по неравномерно производимому ремонту, если организация не формирует резерв на ремонт основных средств;

-           арендные платежи, внесенные единовременно за период времени, превышающий один месяц;

-           расходы по подписке на периодические издания для служебного пользования;

-           другие подобные затраты.

В декабре был проведен капитальный ремонт здания ООО «Хуторское». Расходы отразили на счете 97 «Расходы будущих периодов».

Таблица 7. Корреспонденция счетов по отражению затрат на ремонт в ООО «Хуторское» в июле 2005г.

Наименование хозяйственной операции	Дебет	Кредит	Сумма, тыс. руб.
1. Отпущены материалы	97	10	600
2. Начислена заработная плата	97	70	200
3. Произведены отчислены ЕСН	97	69	71,2

Учтенные затраты на 97 счете будут списываться по окончании ремонта. Предприятие установило срок списания в течение з месяцев. Поэтому в течение 3 месяцев в бухгалтерии ООО «Хуторское» будут составлять проводку Д-т 44 К-т 97 на сумму 290,4 тыс. руб. ежемесячно.

В июле 2005 года ООО «Хуторское» оплатил подписку на журналы «Главбух» и «Бухгалтерский учет» за 6 месяцев и отразил проводку по данной операции следующим образом - Д-т 97 К-т 60 на сумму 7,2 тыс. руб. Предприятие в течение 6 последующих месяцев списывало ежемесячно 1,2 тыс. руб. на издержки обращения.

Таблица 8. Корреспонденция счетов по списанию расходов будущих периодов на ООО «Хуторское» в июле 2007г.

Наименование хозяйственной операции	Дебет	Кредит	Сумма, тыс. руб.
Списаны расходы по подписке	44	97	1,2

На счете 44 в составе издержек обращения учитывают транспортные расходы, которые наиболее значимы, если не по сумме, то по объему операций.

В соответствии с пунктом 2.2 Методических рекомендаций на статью «Транспортные расходы» относятся:

1) оплата транспортных услуг сторонних организаций за перевозки товаров и продуктов (плата за перевозки, за подачу вагонов, взвешивание грузов и т.п.).

2) оплата услуг организаций по погрузке товаров и продуктов в транспортные средства и выгрузке из них, плата за экспедиционные операции и другие услуги.

ООО «Хуторское» произвела закупку товаров для последующей реализации их на оптовой базе и заключила Договор (№54 от 12.07.2001 г.) на погрузку, транспортировку и разгрузку данных товаров с сервисной службой данной базы (ООО ТД «Олимп-Л»).

Таблица 9. Корреспонденция счетов по отражению транспортных расходов на ООО «Хуторское» в июле 2007 г.

Наименование хозяйственной операции	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
1. Начислена оплата за предоставленные услуги ООО ТД «Олимп-Л»	44	60	3791
2. Отражен НДС по транспортным услугам	19	60	758,2
3. Оплачено за предоставленные услуги ООО ТД «Олимп-Л»	60	51	4549,2
4. Списан НДС по транспортным услугам	68	19	758,2

3) стоимость материалов, израсходованных на оборудование транспортных средств (щиты, люки, стойки, стеллажи и т.д.) и утепление (солома, опилки, мешковина и т.п.).

4) плата за временное хранение грузов на станциях, пристанях, в портах, аэропортах и т.п. в пределах нормативных сроков, установленных для вывоза грузов в соответствии с заключенными договорами.

5) плата за обслуживание подъездных путей и складов не общего пользования, включая плату железным дорогам согласно заключенным с ними договорам.

В издержки обращения включаются расходы по статье «Расходы на хранение, подработку, подсортировку и упаковку товаров». В состав этой статьи входит:

- фактическую стоимость материалов (оберточной бумаги, пакетов, клея, шпагата, гвоздей, стружки, опилок, соломы, проволоки и т.п.), потребленных при подработке, переработке, сортировке, фасовке и упаковке товаров; плату за услуги сторонних организаций по фасовке и упаковке товаров;

- расходы на содержание холодильного оборудования — стоимость электроэнергии, воды, смазочных материалов и др.;

- расходы на дезинсекцию (уничтожение вредных насекомых) и дератизацию (истребление мышей, крыс и других грызунов);

- другие аналогичные расходы на создание условий для хранения товаров и продуктов.

Так, в июле со склада ООО «Хуторское»» был произведен отпуск материалов для упаковки товаров при продаже покупателям. Данная операция отражается следующим образом.

Таблица 10

Наименование хозяйственной операции	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
Произведен отпуск материалов для упаковки товаров при продаже покупателям	44	10	564

В издержки обращения включаются расходы по статье «Расходы на тару». В состав этой статьи входит:

- расходы на ремонт тары-оборудования, стоимость тары, списанной из-за естественного износа,

- расходы на перевозку, погрузку и выгрузку порожней тары, осуществляемую сторонними организациями при возврате ее поставщикам или сдаче тарособирающим организациям,

- расходы на очистку и обработку (дезинфекцию) тары и другие расходы на тару.

Таблица 11. Отражение расходов по списанию тары на ООО «Хуторское» в июле 2007г.

Содержание хозяйственной операции	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
Списана тара из-за естественного износа	44	10	2456

По статье «Расходы на ремонт основных средств» учитываются затраты на проведение всех видов ремонта (текущего, среднего, капитального) основных производственных средств, в том числе расходы по капитальному ремонту арендованных основных средств, если это предусмотрено договором аренды. К работам по обслуживанию и ремонту объектов основных средств относятся работы по систематическому и своевременному предохранению их от преждевременного износа и поддержанию в рабочем состоянии [14, с. 7].

К статье «Расходы на аренду и содержание зданий, сооружений, помещений, оборудования и инвентаря» относятся:

- плата за текущую аренду торгово-складских зданий, строений и помещений, сооружений, оборудования и инвентаря и других отдельных объектов основных средств, причитающаяся арендодателю;

- расходы на отопление, освещение, водоснабжение, канализацию и другие коммунальные услуги:

Таблица 12

Содержание хозяйственной операции	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
1. Отражены расходы на отопление, освещение, водоснабжение, канализацию	44	60	12000
2. Отражен НДС по расходам на отопление, освещение, водоснабжение, канализацию	19	60	2160
3. Оплачены расходы на отопление, освещение, водоснабжение, канализацию	60	51	14160
4. Списан НДС по расходам на отопление, освещение, водоснабжение, канализацию	68	19	2160

- расходы на содержание в чистоте помещений, уборку примыкающих к ним участков территории (дворы, улицы, тротуары), вывоз мусора;

- расходы на проверку и клеймение весов, водомеров, электрогазовых счетчиков, других измерительных приборов;

- расходы на содержание и ремонт сигнализационных устройств;

- расходы на проведение противопожарных мероприятий, плата сторонним организациям за пожарную и сторожевую охрану (складов, магазинов, столовых и т.п.) и другие аналогичные расходы.

ООО «Хуторское» также осуществляет расходы на рекламу, которые включаются в издержки обращения. По статье «Расходы на рекламу» относят все виды затрат, предусмотренные Федеральным законом от 18 июля 1995 г. №108-ФЗ «О рекламе». Расходы на рекламу, произведенные торговой организацией, отражаются в бухгалтерском учете по дебету балансового счета 44 «Расходы на продажу» по статье «Расходы на рекламу». На эту статью относят следующие расходы:

-        на оформление витрин, выставок, выставок-продаж, комнат образцов товаров, демонстрационные залов;

-        на разработку и печатание рекламных изданий.

Например, ООО «Хуторское» для проведения рекламной предновогодней компании заказала в типографии поздравительные открытки со своим фирменным знаком. Открытки предназначены для раздачи покупателям в розничных магазинах. Всего изготовлено 200 открыток. ГУП «Липецкое издательство» выставила счет за изготовление открыток на сумму 2400 руб., в том числе НДС – 400 руб.

В бухгалтерском учете сделаны следующие проводки:

Дебет 10-1 Кредит 60-2 – 2000 руб. – оприходованы открытки на складе;

Дебет 19-3 Кредит 60-2 – 400 руб. – Отражен НДС, предъявленный типографии;

Дебет 44 Кредит 10-1 – 2000 руб. – списана стоимость розданных открыток на рекламные расходы;

Дебет 60-2 Кредит 51 – 2400 руб. – оплачен счет типографии;

Дебет 68-3 Кредит 19-3 – 400 руб. – налоговый вычет НДС по оприходованным и оплаченным материальным ценностям.

-        на рекламные мероприятия через СМИ и телекоммуникационные сети.

-        на световую и наружную рекламу;

-        на изготовление стендов, муляжей, рекламных щитов, указателей и др.

По окончании отчетного месяца сумма расходов, отраженная дебетовым оборотом по балансовому счету 44, полностью или частично списывается в дебет балансового счета 90 «Продажи» субсчет 2 «Себестоимость продаж».

Таблица 13. Списание издержек обращения на себестоимость проданных товаров на ООО «Хуторское» в июле 2007г.

Содержание хозяйственной операции	Дебет	Кредит	Сумма, тыс. руб.
1. Списание издержек обращения на себестоимость проданных товаров	90/2	44	39437,9

Все операции по формированию издержек обращения отражаются в распечатках по соответствующим счетам, оборотно-сальдовой ведомости, а также в главной книге.

Особое место в организации учета в торговых организациях занимает учет транспортных расходов. Согласно методическим рекомендациям к ним относятся: оплата услуг сторонних организаций на перевозку товаров, оплата услуг организаций по погрузке и выгрузке товаров, плата за экспедиционные услуги, плата за временное хранение грузов и др.

Затраты по доставке товаров не включаются в цену приобретения и фактическую себестоимость товаров, они относятся на издержки обращения, следовательно, подлежать распределению между реализованными и нереализованными товарами.

Пунктом 2.18 Методических рекомендаций определен порядок исчисления величины издержек обращения, относящихся к остатку товаров на конец отчетного периода (месяца) (с учетом изменений, вносимых с 1 января 2000 г. ПБУ 10/99):

1) суммируются транспортные расходы на остаток товаров на начало месяца и произведенные в отчетном месяце;

2) определяется сумма товаров, реализованных в отчетном месяце, и остатка товаров на конец месяца;

3) отношением определенной в пп.1 суммы издержек обращения и производства к сумме реализованных и оставшихся товаров (в пп.2) определяется средний процент издержек обращения и производства к общей стоимости товаров;

4) умножением суммы остатка товаров на конец месяца на средний процент указанных расходов определяется их сумма, относящаяся к остатку нереализованных товаров на конец месяца.

Рассмотрим на примере расчет среднего процента издержек обращения к общей стоимости товаров.

На начало отчетного периода (на 1 июля 2007 г.) на счете 44 числился остаток в размере 17600,00 рублей, транспортные расходы составляли 550,00 рублей.

За текущий месяц (июль 2007 года) предприятием произведены расходы по оплате транспортных услуг на сумму 45800,00 рублей

Таблица 14. Операции по учету транспортных расходов на ООО «Хуторское» в июле 2007г.

Содержание хозяйственной операции	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
1. Транспортные расходы по доставке товаров	44	60	45800
2. НДС, уплаченный транспортной организации	19	60	8244
3. Оплачены услуги транспортной организации	60	51	54044
4. Возмещение НДС из бюджета	68	19	8244

При этом было реализовано товаров на сумму 1150000,00 рублей.

Остаток товаров на конец отчетного периода (на 1 августа 2007 г.) составил 440000,00 рублей.

Расчет среднего процента можно привести к следующей формуле:

Средний % = (Тн + Том) : (Ром + ТОВк) х 100,

где Тн — транспортные расходы на начало отчетного периода (месяца);

Том — расходы на оплату транспортных услуг в отчетном периоде (месяце);

Ром — реализовано товаров в отчетном периоде (месяце);

ТОВк — остаток товаров на складе на конец отчетного периода (месяца).

В нашем примере средний процент издержек обращения будет округленно равен 3,2% ((5500,00 руб. + 45800,00 руб.) : (1150000,00 руб. + 440000,00 руб.))

Таким образом, остаток транспортных расходов, приходящийся на остаток товаров на конец месяца, будет составлять 14080,00 рублей (440000,00 руб. х 3,2%).

Вычитая полученную сумму издержек на остаток товаров из общей суммы издержек, определяют расходы, которые относятся к реализованным товарам.