1. Документальное оформление операций с нематериальными активами
Основанием для зачисления на баланс объекта НМА является первичный документ. В настоящее время специальные первичные документы для учета операций с НМА разработаны только для таких видов НМА, как объекты права интеллектуальной собственности. Типовые формы первичного учета этих НМА утверждены приказом № 732, который вступил в силу в декабре 2004 года.
Для других видов НМА специальные формы первичного учета не разработаны до сих пор. Ранее, как правило, для первичного учета объектов НМА приспосабливали типовые формы по учету основных средств (ОЗ-1, ОЗ-2, ОЗ-З и т. д.). Однако теперь, когда появились типовые формы первичного учета объектов права интеллектуальной собственности, на наш взгляд, целесообразнее использовать именно их и для учета других видов НМА. В то же время для исключения объектов из состава НМА при передаче другому предприятию (безвозмездная передача, взнос в уставный капитал), оформления внутреннего перемещения не обойтись без формы ОЗ-1.
Описание типовых форм первичного учета для объектов права интеллектуальной собственности приведено в Приложении 2.
Для обобщения информации о наличии и движении необоротных активов, в том числе и НМА, а также для отражения капитальных инвестиций предназначен Журнал 4, который ведется по кредиту счетов 10, 11, 12, 13, 14, 15, 18, 19, 35.
В I разделе Журнала 4 (составляется ежемесячно) находит отражение, в частности, информация о кредитовых оборотах по счету 12 (т. е. здесь будут отражены суммы по операциям, связанным с выбытием и уценкой НМА). Во II разделе Журнала 4 отражаются, в частности, обороты по кредиту счета 15 (т. е. здесь можно найти информацию о формировании первоначальной стоимости НМА).
Аналитический учет нематериальных активов и амортизации ведется по каждому объекту отдельно в инвентарных карточках учета, а также в ведомости 4.3 к Журналу 4 (составляется ежегодно).
В Ведомость 4.3 в графы 1-8 из регистров аналитического учета за предыдущий год переносятся данные на на чало текущего года. В течение отчетного года помесячно на основании первичных учетных документов позиционным способом заносятся данные:
- в графы 1-8 — о приобретенных, полученных, созданных НМА;
- в графы 9-11 — о переоценке, уменьшении и восстановлении полезности НМА;
- в графы 12-14 — о выбытии.
На конец каждого месяца приводится сальдо стоимости НМА (графа 5) и накопленной их амортизации (графа 6) как результат подсчетов показателей в этих графах на начало месяца, записей за текущий месяц в этих графах, а также в графах 9-14 с учетом соответствующей суммы амортизации из графы 8.
Главным отличием этой ведомости от ведомости 4.3 будет то, что в ней будет показано, на какие счета расходов относится сумма амортизации того или иного объекта НМА, а также рассчитана общая сумма амортизации за месяц. Эти данные понадобятся для заполнения журнала 4, а также журналов 5 или 5А. В этой ведомости достаточно предусмотреть такие графы: «Инвентарный номер объекта НМА», «Вид, название, краткая характеристика», «Дата оприходования», «Первоначальная (переоцененная) стоимость», «Сумма накопленной амортизации», «Месячная сумма амортизации», «Сумма амортизации за отчетный месяц», «Счет расходов».
В отчетности первоначальная стоимость, накопленная амортизация и остаточная стоимость НМА отражаются соответственно в строках 011, 012 и 010 раздела I Актива Баланса. В итог баланса включается остаточная стоимость, определенная как разница между первоначальной стоимостью и суммой накопленной амортизации (строка 010).
Кроме того, для обобщения информации о движении НМА предназначен раздел. I «Нематериальные активы» формы № 5 Примечания к годовой финансовой отчетности.
2. Отражение операций с НМА в бухгалтерском учете
Поступление НМА
НМА могут поступать на предприятие в результате различных событий. В частности, НМА могут быть:
1) самостоятельно созданы;
2) приобретены за денежные средства;
3) получены в качестве взноса в уставный капитал;
4) приобретены в результате обмена на подобный актив;
5) приобретены в результате обмена на неподобный актив;
6) получены безвозмездно.
Приобретенные (созданные) НМА зачисляются на баланс по первоначальной стоимости. Однако в каждом случае нужно учитывать свои особенности определения первоначальной стоимости.
1) Первоначальная стоимость объекта НМА (ПНС) созданного на предприятии (полученного в результате разработки) будет равна сумме прямых расходов на оплату труда, прямых материальных затрат, других расходов, непосредственно связанных с созданием НМА и доведением его до состояния пригодного для использования по назначению.
2) ПНС объекта НМА приобретенного за денежные средства будет равна сумме цены (стоимости) приобретения за вычетом НДС и других расходов предусмотренных П(С)БУ 8.
3) ПНС объекта НМА поступившего на предприятие в качестве взноса в уставный капитал представляет собой согласованную учредителями (участниками) предприятия их справедливую стоимость + другие расходы, предусмотренные П(С)БУ 8.
4) ПНС объекта НМА полученного в обмен на подобный объект будет равна остаточной стоимости переданного НМА. Если остаточная стоимость переданного актива больше справедливой стоимости переданного актива, то первоначальная стоимость будет равна справедливой стоимости полученного НМА, а разница включается в расходы отчетного периода.
5) ПНС объекта НМА полученного в обмен на неподобный объект будет равна справедливой стоимости переданного НМА плюс (минус) переданные (полученные) денежные средства или их эквиваленты.
6) ПНС объекта НМА полученного бесплатно будет равна сумме справедливой стоимости НМА и других расходов, предусмотренных П(С)БУ 8.
Таблица 3.1
Создание объекта НМА на предприятии:
| № оп. | Содержание хозяйственной операции | Корреспондирующие счета | |
| Дебет | Кредит | ||
| 1 | Начисление затрат, понесенных в течении разработок связанных с созданием объекта НМА | 154„Приобретение (создание) НМА” | 13„Износ необоротных активов” |
| 20„Производственные запасы” | |||
| И др. элементы затрат | |||
| 2 | Уплачен сбор, за действия связанные с охраной прав на объект промышленной собственности | 377„Расчеты с др. дебиторами” | 311„Текущие счета в национальной валюте” |
| 3 | Уплаченый сбор отнесен в состав капитальных инвестиций | 154„Приобретение (создание) НМА” | 377„Расчеты с др. дебиторами” |
| 4 | Начислена награда автору – штатному работнику предприятия | 154„Приобретение (создание) НМА” | 661„Расчеты по заработной плате” |
| 5 | Начислены сборы в соц.фонды | 154„Приобретение (создание) НМА” | 65„Расчеты по страхованию” |
| 6 | Право на объект промышленной собственности относится в состоав НМА | 124„Права на объекты промышленной собственности” | 154„Приобретение (создание) НМА” |
Таблица 3.2
Приобретение за денежные средства:
| Первичный документ | Содержание хоз.операции | Кор.счета | Сумма, грн. | |
| Дебет | Кредит | |||
| Отражены расходы на приобретение комплексной конфигурации 1С: Предприятие | ||||
| Приходная накладная (Приложение 6) | Сумма без НДС | 154 | 631 | 20833 |
| Налоговая накладная разработчика (Приложение 7) | Сумма НДС | 641 | 631 | 4167 |
| Отражены расходы на установку программы: | ||||
| Акт выполненных работ (Приложение 8) | Сумма без НДС | 154 | 631 | 1000 |
| Налоговая накладная подрядчика (Приложение 9) | Сумма НДС | 641 | 631 | 200 |
| Акт ввода в хозяйственны оборот | Программа введена в хозяйственный оборот | 125 | 154 | 21833 |
| Платежное поручение (Приложение 10) | Оплачены счета подрядчиков | 631 | 311 | 26200 |
Амортизация НМА
Процесс начисления амортизации НМА очень схож с амортизацией основных средств.
Так, НМА амортизируются в течение срока их полезного использования. Срок полезного использования предприятие устанавливает самостоятельно при признании объекта активом (т. е. при зачислении на баланс). Обратите внимание, что срок полезного использования НМА не может быть более 20 лет.
При определении срока полезного использования объекта НМА следует учитывать:
1) сроки полезного использования подобных активов;
2) предусматриваемый моральный износ;
Это уточнение касается, в частности, срока полезного использования компьютерных программ и другие подобных НМА;
3) правовые или другие подобные ограничения относительно сроков его использования и другие факторы.
Рассмотрим, например, право интеллектуальной собственности на промышленный образец. Это право удостоверяется патентом, который выдается сроком на 15 лет. В дальнейшем действие патента может быть продлено. Однако расходы связанные с такой процедурой увеличивают первоначальную стоимость НМА, так как они направлены на увеличение срока полезного использования НМА. Таким образом, в случае с правом собственности на промышленный образец при зачислении на баланс этого НМА срок его полезного использования принимается равным максимум 15 годам. В дальнейшем срок полезного использования НМА может быть пересмотрен, а первоначальная стоимость увеличена на сумму расходов, связанных с процедурой продления срока действия патента, удостоверяющего право собственности на промышленный образец.
Это уточнение касается большинства объектов интеллектуальной собственности, а также лицензии на право занятия определенным видом деятельности.
Для НМА применяются те же методы амортизации, что и для основных средств. В большинстве случаев амортизация начисляется с применением прямолинейного метода.
Ликвидационная стоимость НМА, как правило (исключения — п.28 П(С)БУ 8), приравнивается к нулю.
В дальнейшем срок полезного использования НМА может быть пересмотрен, а первоначальная стоимость увеличена на сумму расходов, связанных с процедурой продления срока действия патента, удостоверяющего право собственности на промышленный образец.
Амортизация начинает начисляться с месяца, следующего за месяцем, в котором НМА стал пригодным для использования, прекращает — с месяца, следующего за месяцем выбытия.
Для учета сумм накопленной амортизации НМА Планом счетов предусмотрен субсчет 133 «Накопленная амортизация нематериальных активов.
Начисление амортизации по НМА отражается так:
— предприятиями, использующими счета класса 8 и 9:
Дт 833 - Кт 133
Дт 23, 91, 92, 93, 94 - Кт 833;
— предприятиями, использующими только счета класса 9:
Дт 23, 91, 92, 93, 94 - Кт 133.
Как и в случае с основными средствами, на сумму начисленной амортизации НМА увеличивается остаток по счету 09.
Переоценка НМА
Переоценка (уценка или дооценка) может проводиться по решению предприятия в случае, если остаточная стоимость объекта НМА существенно отличается от его справедливой стоимости на дату баланса, только в отношении тех НМА, относительно которых существует активный рынок.
Предприятие, приняв решение о переоценке какого-либо объекта НМА, должно иметь ввиду, что такое решение повлечет за собой необходимость производить переоценку всех других активов группы НМА, к которой принадлежит данный НМА (кроме тех, по которым не существует активного рынка). Кроме того, проведение переоценки объектов группы НМА один раз влечет необходимость дальнейшей систематической (ежегодной) переоценки.
Основная проблема, связанная с переоценкой таких активов как НМА, — наличие активного рынка. Напомним, активный рынок — это рынок, которому присущи такие условия:
—предметы, продаваемые и покупаемые на этом рынке, являются однородными;
—в любое время можно найти заинтересованных продавцов и покупателей;
—информация о рыночных ценах является общедоступной.
Говорить об активном рынке для НМА, особенно для некоторых их видов, достаточно тяжело. Так, сложно представить, что существует активный рынок, например, на такой вид НМА, как патент на промышленный образец. Уникальность НМА усложняет возможность сравнения их остаточной стоимости со справедливой стоимостью, так как ее определить достаточно сложно.
Выбытие НМА
Причинами выбытия НМА могут быть:
1) продажа НМА;
2) списание с баланса вследствие невозможности получения в дальнейшем экономических выгод;
3) безвозмездная передача НМА;
4) передача НМА в качестве взноса в уставный капитал другого предприятия;
5) выбытие вследствие обмена на другой актив (подобный или неподобный).
Во всех случаях финансовый результат от выбытия объектов НМА определяется как разница между доходом от выбытия (за вычетом косвенных налогов и расходов, связанных с выбытием) и их остаточной стоимостью.
Таблица 3.3
Выбытие объекта НМА:
| № | Причина списания | Корреспондирующие счета | |
| Дебет | Кредит | ||
| 1 | Определение остаточной стоимости НМА | 133„Износ НМА” | 12„Нематериальные активы” |
| 2 | Списание остаточной стоимости |
|
|
| а) списание по непригодности | 976„Списание необоротных активов” | 12„Нематериальные активы” | |
| 976„Списание необоротных активов” | 641„Расчеты по налогам” | ||
| б) продажа | 972„Себестоимость реализованных необоротных активов” | 12„Нематериальные активы” | |
| в) внесение в уставный капитал другого предприятия | 14„Долгосрочные финансвоые инвестиции” | 12„Нематериальные активы” | |
| г) безвозмездная передача | 977„Другие расходы деятельности” | 92„Административные расходы” | |
Инвентаризация НМА
Необходимо помнить, что в условиях конкуренции и высокой ценности нематериальных активов руководство предприятия должно обеспечить безопасность своей промышленной и другой интеллектуальной собственности.
Одним из способов контроля за сохранностью объектов НМА является проведение инвентаризации.
Инвентаризация нематериальных активов проводится согласно Инструкции о инвентаризации основных средств, нематериальных активов, товарно-материальных ценностей, денежных средств, докуметов и расчетов от 11.08.94 №69.
При проведении инвентаризации нематериальных активов неоходимо проверить :
1) документальное оформление нематериальных активов;
2) наличие документов, подтверждающи право собственности на нематериальные активыили право на их использование;
3) срок владения правами и другие документально подтвержденные условия закрепления прав собственности или прав использования данных объектов;
4) порядок оформления режима служебной или коммерческой тайны
5) проверка правильности начисления амортизации.
Нематериальные активы заносятся в инвентаризационные описи при наличии документов, которые являются основанием для взятия их на учет, а именно:
- договора и акта о принятии научных и конструкторских разработок;
- счета на оплату стоимости имущественного комплекса, приобретенного на аукционе;
- счет за работы по созданию програмного обеспечения;
- патент на изобретение;
- свидетельства на знак для товаров и услуг;
- патент на промышленный символ;
- патент на сорт растений ил породу животных;
- авторского договора ил договора с оргнанизацией, которые управляют имущественными правами авторов.
На основании соответсвующих документов инвентаризационная коммисия проверяет стоимость нематериальных активов, срок их использования, сумму начисленной амортизации, остаточную стоимость и другие данные по каждому объекту. В случае выявления объекта не взятого на учет, а также объекта о котором в учетных регистрах содержится неполная либо недостоверная информация коммисия составляет отдельную инвентаризационную опись и оформляет протокол.
Заключение
В данной работе приведено теоретическое обобщение отечественной методологии учета нематериальных активов, которые на сегодняшний день остаются мало изученным аспекто м учетной практики.
Основные выводы из данной работы заключаются в следующем:
1. Важным является понимание того, что НМА как экономическая и учетнная категория характеризуется такими основными взаимосвязанными компонентами, как:
- отсутствие материально-вещественной формы;
- полезность в реализации целей по производчтву продукции;
- перспективность получения прибыли не только в данный момент времени, но и в будущих периодах хозяйственной деятельности.
2. Перечень активов, которые могут быть отнесены в состав нематериальных, достаточно широк. Их намного больше чем указано в п.5 П(С)БУ 8, теб более, Планом счетов предусмотрен счет 127 «Другие нематериальные активы»
3. Исходя из вышесказанного и опираясь на теоретический анализ можно существенно розширить состав активов, которые включаются в ьаланс как нематериальные, согласно с требованиями международных стандартов.
4. Расхождение в оценке нематериальных активов между П(С)Бу и международными стандартами заключается в отнесении расходов на уплату процентов в первоначальную стоимость объекта НМА.
5. Неопределенность получения экономической выгоды за счет использования нематериальных активов и особенности их моральной амортизации диктует необходимость пересмотра методологии начисления амортизации для обеспечения объективности информации бухгалтерского учета и финансовой отчетности и правильного принятия решений относительно дальнейшего использования нематериальных активов.
Направлениями такого пересмотра могут быть:
- розширение перечня методов амортизации, которые могут быть использованы предприятиями, в частности включением в П(С)БУ общепринятых в мировой практике методов;
- предоставление предприятиям свободы в определении сроков полезного использования нематериальных активов;
Список использованной литературы:
1. Бухгалтерський фінансовий облік. Підручник / Під ред. проф. Ф.Ф. Бутинця. — 3-тє видання, перероблене і доповнене. — Житомир: ЖІТІ, 2001. — 627 с.
2. Водный кодекс Украины от 06.06.95 г. №213/95ВР;
3. Голов С. Учет нематериальных активов согласно МСБУ // Бухгалтерский учет и аудит. — 1999. — № 7–8. — С. 42–49.
4. Грабова Н.М., Кривоносов Ю.Г. Облік основних господарських операцій у бухгалтерських проводках: Навчальний посібник. — 3-тє видання, доповнене —
5. Гражданский кодекс Украины от 16.01.2003 г. №453-IV;
6. Грачева Р. Прочие необоротные активы: бухгалтерский учет // Специальное приложение к еженедельнику «Д-т К-т». — К.: Пресса Украины, 2001. — 114 с.
7. Грачева Р. Прочие необоротные активы: бухгалтерский учет // Специальное приложение к еженедельнику «Д-т К-т». — К.: Пресса Украины, 2001. — 114 с.
8. Завгородний В.П. Бухгалтерский учет в Украине (с использованием национальных стандартов): учебное пособие для студентов вузов. — 5-е издание, дополненное и переработанное. — К.: А.С.К., 2001. — 848 с.
9. Закон Украины „Про ограничение монополизма и недопущении недобросовестной конкуренции в предпринимателькой деятельности” от 18.02.99 № 2132-II.
10. Закон Украины «Об авторском праве и смежных правах» от 23.12.93 г. №3792-XII;
11. Закон Украины «Об определении размера убытков, причиненных предприятию, учреждению, организации разворовыванием, уничтожением (порчей), нехваткой или потерей драгоценных металлов, драгоценных камней и валютных ценностей» от 06.06.95 г. №217/95;
12. Закон Украины «Об охране прав на знаки для товаров и услуг» от 15.12.93 г. №3689-XII;
13. Закон Украины «Об охране прав на изобретения и полезные модели» от 15.12.93 г. №3687-XII;
14. Закон Украины «Об охране прав на промышленные образцы» от 15.12.93 г. №3688-XII;
15. Закон Украины «Об охране прав на сорта растений» от 21. 04.93 г. №3116-XII;
16. Закон Украины «Об охране прав на указание происхождения товаров» от 16.06.99 г. № 752-XIV;
17. Земельный кодекс Украины от 25.10.2001 г. №2768-III;
18. Кодекс Украины о недрах от 27.07.99 г. №132/84 ВР;
19. Коломиец А. Что необходимо знать об интеллектуальной собственности // Все о бухгалтерском учете. — 2001. — № 64 (610). — С. 30–31.
20. Коломиец А. Что необходимо знать об интеллектуальной собственности // Все о бухгалтерском учете. — 2001. — № 64 (610). — С. 30–31.
21. Лесной кодекс Украины от 21.01.94 г. №3852-XI;
22. Пантелійчук Л. Декілька слів про НМА та права інтелектуальної власності // Облік, податки, аудит в Україні. — 2002. — № 5 (29). — С. 25–27.
23. Положение (стандарт) бухгалтерского учета 8 «Нематериальные активы», утвержденный приказом МФУ от 18.10.99 г. №242;
24. Положение о порядке распоряжения геологической информацией, утвержденное постановлением КМУ от 13.06.95 г. №423;
25. Приказ МФУ «Об утверждении типовых форм первичного учета объектов права интеллектуальной собственности в составе нематериальных активов» от 22.11.2004 г. №732;
0 комментариев