Вопросы по составлению учетной политики и ведению бухгалтерского учета

2.3 Вопросы по составлению учетной политики и ведению бухгалтерского учета

 

Ведение бухгалтерского и налогового учета организациями, применяющими упрощенную систему налогообложения, вызывает большой интерес на практике. Это связано с тем, что Федеральным законом от 21.11.1996 г. № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» организациям, применяющим упрощенную систему налогообложения, разрешено не вести бухгалтерский учет хозяйственных операций. А главой 26.2 «Упрощенная система налогообложения» предусмотрено, что организации-плательщики единого налога обязаны вести учет доходов и расходов на основании первичных документов. Также много вопросов у организаций-упрощенцев связано с необходимостью составлять учетную политику.

Согласно п. 3 ст. 4 Федерального закона от 21.11.1996 г. организации, перешедшие на упрощенную систему налогообложения, освобождаются от обязанности ведения бухгалтерского учета. Однако в этом же пункте сказано, что «организации, применяющие упрощенную систему налогообложения, ведут учет основных средств и нематериальных активов в порядке, предусмотренном законодательством Российской Федерации о бухгалтерском учете».

Это связано с тем, что остаточная стоимость основных средств и нематериальных активов – один из ключевых показателей для организаций, состоящих на УСН. Остаточная стоимость ОС и НМА для целей применения УСН берется по данным бухгалтерского учета и представляет собой разницу между первоначальной стоимостью и начисленной амортизацией по каждому объекту основных средств.

Минфин РФ в своем письме от 18.09.2008 г. № 03-11-04/2/140 «Учет основных средств при УСН» сообщил следующее:

«Согласно п. 4 ст. 346.13 Налогового кодекса РФ, если по итогам отчетного (налогового) периода доходы налогоплательщика, определяемые в соответствии со ст. 346.15 и подп. 1 и 3 п. 1 ст. 346.25 Кодекса, превысили 20 млн руб. (индексированные на коэффициент-дефлятор) и (или) в течение отчетного (налогового) периода допущено несоответствие требованиям, установленным п.п. 3 и 4 ст. 346.12 и п. 3 ст. 346.14 Кодекса, такой налогоплательщик считается утратившим право на применение упрощенной системы налогообложения с начала того квартала, в котором допущены указанное превышение и (или) несоответствие указанным требованиям.

Вышеизложенное распространяется как на налогоплательщиков, выбравших в качестве объекта налогообложения доходы, так и на налогоплательщиков, выбравших в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов.

Кроме того, на основании п. 3 ст. 34.16 Кодекса в случае, если налогоплательщик применяет упрощенную систему налогообложения с момента постановки на учет в налоговых органах, стоимость основных средств и нематериальных активов принимается по первоначальной стоимости этого имущества, определяемой в порядке, установленном законодательством о бухгалтерском учете.

Статьей 4 Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» установлено, что организации, перешедшие на упрощенную систему налогообложения, освобождаются от обязанности ведения бухгалтерского учета.

При этом указанные организации ведут учет основных средств и нематериальных активов, а также определяют их остаточную стоимость в порядке, предусмотренном законодательством Российской Федерации о бухгалтерском учете, то есть в соответствии с нормами Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Минфина России от 30.03.2001 № 26н, и Положения по бухгалтерскому учету «Учет нематериальных активов» ПБУ 14/2007, утвержденного Приказом Минфина России от 27.12.2007 № 153н».

В том случае, если по итогам какого-либо из отчетных периодов или всего года остаточная стоимость превысит 100 млн руб., организация обязана перейти на общую систему налогообложения с начала того квартала, в котором допущено такое превышение (п. 4 ст. 346.13 НК РФ). При этом остаточная стоимость основных средств и НМА складываются вместе.

Пример

Организация «А» переведена на уплату УСН. По состоянию на 30.09.2008 г. остаточная стоимость основных средств составила 90 000 000 руб. и НМА – 20 000 000 руб. Следовательно, организация обязана с начала квартала, в котором допущено превышение, перейти на общий режим налогообложения.

Наряду с учетом ОС и НМА организации, применяющие упрощенную систему налогообложения, обязаны вести учет кассовых операций. На это прямо указано в п. 4 ст. 346.11 Налогового кодекса РФ, где сказано, что «для организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих УСНО, сохраняется действующий порядок ведения кассовых операций».

Другим ограничением для применения упрощенной системы налогообложения является величина полученного дохода.

Так, если по итогам квартала, полугодия, девяти месяцев или года доход налогоплательщика, применяющего упрощенную систему налогообложения, превысит лимит, установленный п. 4 ст. 346.13 Налогового кодекса, то она обязана перейти на общий режим налогообложения. В редакции Закона от 21.07.2005 № 101-ФЗ данное предельное значение дохода установлено в размере 20 000 000 рублей. Причем эта величина также подлежит ежегодной индексации на коэффициент-дефлятор.

Величина предельного размера доходов налогоплательщика по итогам отчетного (налогового) периода, ограничивающая право перехода на УСН, с 1 января 2009 г. равна 26 800 000 руб. (20 000 тыс. руб. × 1,34).

В этом случае бухгалтерский учет за время применения УСН в текущем году организации придется восстанавливать (Письмо от 18.09.2008 г. № 03-11-04/2/140).

Если организация осуществляет деятельность, переведенную на уплату ЕНВД, и одновременно применяет упрощенную систему налогообложения, то ей также придется вести бухгалтерский учет в целом по организации, так как деятельность, подпадающая под уплату ЕНВД, не освобождена от ведения учета.

По окончании финансового года результаты деятельности общества с ограниченной ответственностью должно утвердить общее собрание участников этого Общества. Для этого необходимо представить данные, подтверждающие эти результаты, и, конечно, сделать это проще всего, используя данные именно бухгалтерского учета.

Если упрощенную систему налогообложения применяет акционерное общество, то ему также придется вести бухгалтерский учет в полном объеме. Это связано с тем, что, в соответствии с Федеральным законом от 26.12.1995 г. № 208-ФЗ «Об акционерных обществах» (далее Закон «Об акционерных обществах»), на основании данных бухгалтерской отчетности акционерными обществами принимается ряд решений.

В соответствии с п. 1 ст. 42 Закона «Об акционерных обществах» общество вправе по результатам деятельности принимать решение о выплате дивидендов. Источником выплаты дивидендов является чистая прибыль общества, которая определяется по данным бухгалтерской отчетности. Одним из условий, когда Общество не вправе принимать решения о выплате дивидендов, является – «если на день принятия такого решения стоимость чистых активов общества меньше его уставного капитала, и резервного фонда, и превышения над номинальной стоимостью определенной уставом ликвидационной стоимости размещенных привилегированных акций либо станет меньше их размера в результате принятия такого решения» (ст. 42 Закона «Об акционерных обществах»).

Следовательно, для принятия решения о выплате дивидендов акционерам общество обязано:

- во-первых, рассчитать величину чистой прибыли, которая определяется по данным бухгалтерской отчетности общества (п. 2 ст. 42 Закона «Об акционерных обществах»);

- во-вторых, по данным бухгалтерского учета рассчитывается стоимость чистых активов общества (п. 3 ст. 35 Закона «Об акционерных обществах»). Учредители АО могут принять решение об увеличении размера уставного капитала. Однако это возможно лишь в том случае если сумма, на которую увеличивается уставный капитал, не превышает разницы между стоимостью чистых активов и суммой уставного и резервного капиталов (п. 5 ст. 28, подп. 4, 5 ст. 35 Закона «Об акционерных обществах»).

На утверждение общего собрания акционеров представляется бухгалтерская отчетность общества (подп. 11 п. 1 ст. 48 Закона «Об акционерных обществах»). Наконец общество обязано хранить документы бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности (п. 1 ст. 89 Закона «Об акционерных обществах»).

В подтверждение данного мнения можно привести Письмо Минфина РФ от 19.09.2008 г., в котором сказано следующее:

«Статьей 4 Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» установлено, что организации, перешедшие на упрощенную систему налогообложения, освобождаются от обязанности ведения бухгалтерского учета.

Вышеназванные организации, применяющие упрощенную систему налогообложения, ведут учет доходов и расходов в порядке, установленном гл. 26.2 Налогового кодекса РФ.

При этом вышеназванные организации ведут учет основных средств и нематериальных активов в порядке, предусмотренном законодательством Российской Федерации о бухгалтерском учете, то есть в соответствии с нормами Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Минфина России от 30.03.2001 № 26н, и Положения по бухгалтерскому учету «Учет нематериальных активов» ПБУ 14/2007, утвержденного Приказом Минфина России от 27.12.2007 № 153н.

Граждане, осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, ведут учет доходов и расходов в порядке, установленном налоговым законодательством Российской Федерации.

Однако если федеральные законы устанавливают какие-либо обязанности вышеназванных налогоплательщиков, связанные с ведением бухгалтерского учета, то эти налогоплательщики для исполнения соответствующих требований должны вести бухгалтерский учет в той части, которая обеспечивает исполнение ими данных требований.

Вместе с тем относительно представления бухгалтерской отчетности хозяйственными обществами полагаем необходимым отметить следующее.

Нормы законодательства об акционерных обществах (ст. 97 Гражданского кодекса РФ, ст. 88 Федерального закона от 26.12.1995 № 208-ФЗ «Об акционерных обществах») обязывают акционерное общество вести бухгалтерский учет и составлять бухгалтерскую отчетность, ежегодно публиковать для всеобщего сведения годовой отчет, бухгалтерский баланс, счет прибылей и убытков. В соответствии с п. 1 ст. 47, п. 1 ст. 48, п. 3 ст. 52 Федерального закона от 26.12.1995 № 208-ФЗ годовая бухгалтерская отчетность относится к информации (материалам), подлежащей обязательному утверждению на общем годовом собрании акционеров и предоставляемой лицам, имеющим право на участие в общем собрании акционеров.

Кроме того, нормы законодательства об обществах с ограниченной ответственностью (п. 3 ст. 91 Гражданского кодекса РФ, ст. ст. 18, 23, 25, 26, 45, 46 Федерального закона от 08.02.1998 № 14-ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью») обязывают общество с ограниченной ответственностью вести бухгалтерский учет и составлять бухгалтерскую отчетность общества, а также утверждать распределение прибылей и убытков. В соответствии с п. 2 ст. 49 Федерального закона от 08.02.1998 № 14-ФЗ в случае публичного размещения облигаций и иных эмиссионных ценных бумаг общество обязано ежегодно публиковать годовые отчеты и бухгалтерские балансы.

При несоответствии положений законодательства о бухгалтерском учете, акционерного законодательства и законодательства об обществах с ограниченной ответственностью следует исходить из того, что законодательство о бухгалтерском учете устанавливает порядок ведения бухгалтерского учета для всех юридических лиц. При этом законодательство об акционерных обществах и об обществах с ограниченной ответственностью является специальным. В этой связи в рассматриваемом случае следует применять положения Гражданского кодекса РФ и вышеназванных федеральных законов.

Учитывая изложенное, акционерные общества и общества с ограниченной ответственностью, перешедшие на применение упрощенной системы налогообложения, согласно Гражданскому кодексу РФ и федеральным законам от 26.12.1995 № 208-ФЗ и от 08.02.1998 № 14-ФЗ, по нашему мнению, обязаны вести бухгалтерский учет и представлять бухгалтерскую отчетность в общеустановленном порядке».

Учитывая вышеизложенное, можно признать, что ведение полноценного бухгалтерского учета организациями, применяющими упрощенный режим налогообложения, является обязательным и целесообразным.

Если организация, перешедшая на упрощенную систему налогообложения, ведет бухгалтерский учет в полном объеме, то и учетную политику ей необходимо разрабатывать в полном объеме. Причем как для целей бухгалтерского, так и налогового учета.

Учетная политика для бухгалтерского учета.

Начиная с 2009 г. приказом Минфина РФ от 06.10.2008 № 106н утверждено новое ПБУ 1/2008, регулирующее правила формирования и раскрытия учетной политики организаций (кроме бюджетных и кредитных).

В соответствии с п. 3 ст. 5 Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» организации, руководствуясь законодательством РФ о бухгалтерском учете, нормативными актами органов, регулирующих бухгалтерский учет, самостоятельно формируют свою учетную политику, исходя из своей структуры, отрасли и других особенностей деятельности.

Принятая организацией учетная политика утверждается приказом или распоряжением лица, ответственного за организацию и состояние бухгалтерского учета (п. 3 ст. 6 ФЗ «О бухгалтерском учете) и применяется последовательно из года в год. Следовательно, организация не должна ежегодно издавать новый приказ об учетной политике.

Согласно п. 4 ст. 6 Федерального закона № 129-ФЗ принятая организацией учетная политика может изменяться только в определенных случаях, а именно: при изменении законодательства РФ или нормативных актов органов, осуществляющих регулирование бухгалтерского учета, разработки организацией новых способов ведения бухгалтерского учета или существенного изменения условий ее деятельности. В целях обеспечения сопоставимости данных бухгалтерского учета изменения учетной политики должны вводиться с начала финансового года.

Кроме того, п. 16 ПБУ 1/98 разрешает вносить в учетную политику изменения в следующих случаях:

1) при разработке организацией новых способов ведения бухгалтерского учета;

2) при существенном изменении условий деятельности организации. Как правило, такие изменения бывают связаны с реорганизацией предприятия (слиянием, присоединением, разделением, выделением, преобразованием), со сменой собственников, видов деятельности и т.д.

Прежде всего, в учетной политике для целей бухгалтерского учета необходимо отразить, в каком объеме организация будет вести бухгалтерский учет. Здесь возможны следующие способы: либо в полном объеме, то есть по всем хозяйственным операциям, либо только по основным средствам и НМА.

При любом способе ведения бухгалтерского учета организация в своей учетной политике должна установить лимит стоимости активов со сроком полезного использования более 12 месяцев, включаемых в состав материально-производственных запасов, а также способ начисления амортизации по ОС и НМА.

Согласнопункту 5 ПБУ 6/01 «Учет основных средств»: «Активы, в отношении которых выполняются условия, предусмотренные в пункте 4 настоящего Положения, и стоимостью в пределах лимита, установленного в учетной политике организации, но не более 20 000 рублей за единицу, могут отражаться в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности в составе материально-производственных запасов. В целях обеспечения сохранности этих объектов в производстве или при эксплуатации в организации должен быть организован надлежащий контроль за их движением».

Следовательно, в учетной политике в обязательном порядке необходимо установить лимит «малоценных» ОС и указать, на каком балансовом счете они будут учитываться (счет 10 или 01).

Если организация примет решение учитывать активы стоимостью не более 20 000 руб. на балансовом счете 01 «Основные средства», то их стоимость будет погашаться через амортизацию в течение установленного срока полезного использования.

Если «малоценные» активы будут учитываться на счете 10 «Материалы», то списать их стоимость на затраты можно в момент передачи их в эксплуатацию.

Согласно пункту 18 ПБУ 6/01 «Учет основных средств» начисление амортизации объектов основных средств производится одним из следующих способов:

1) линейный способ;

2) способ уменьшаемого остатка;

3) способ списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования;

4) способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).

Применение одного из способов начисления амортизации по группе однородных объектов основных средств производится в течение всего срока полезного использования объектов, входящих в эту группу.

Учет нематериальных активов установлен ПБУ 14/2000, утв. приказом Минфина РФ от 16.10.2000 г. № 91н. В соответствии с п. 15 Положения амортизация нематериальных активов производится одним из следующих способов начисления амортизационных отчислений:

1) линейный способ;

2) способ уменьшаемого остатка;

3) способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).

Также в учетной политике необходимо указать, каким способом будут устанавливаться сроки полезного использования ОС и НМА.

В бухгалтерском учете срок полезного использования определяется организацией при принятии объекта ОС к бухгалтерскому учету.

Согласно ПБУ 6/01 «Учет основных средств», определение срока полезного использования объекта ОС производится исходя из:

1) ожидаемого срока использования этого объекта в соответствии с ожидаемой производительностью или мощностью;

2) ожидаемого физического износа, зависящего от режима эксплуатации (количества смен), естественных условий и влияния агрессивной среды, системы проведения ремонта;

3) нормативно-правовых и других ограничений использования этого объекта (например, срок аренды) (п. 20 ПБУ 6/01).

Сроки полезного использования НМА устанавливаются одним из следующих способов:

1) срок действия патента, свидетельства и других ограничений;

2) ожидаемый срок использования НМА;

3) срок, установленный исходя из количества продукции или иного натурального показателя объема работ.

В том случае, если по НМА невозможно определить срок полезного использования, то нормы амортизационных отчислений устанавливаются в расчете на 20 лет, но не более срока деятельности организации.

Организации-«упрощенцы» в своей учетной политике должны отразить правила документооборота.

Данный раздел вызывает много вопросов у бухгалтеров при составлении учетной политики, так как в хозяйственной деятельности организаций используется большое количество первичных учетных документов.

Под документооборотом следует понимать создание внутри организации, а также получение от других организаций документов, принятие их к учету, обработку и передачу в архив.

В данном разделе учетной политики организация утверждает систему документооборота, которая регламентирует следующие вопросы:

1) порядок создания первичных учетных документов;

2) контроль правильности заполнения форм первичных учетных документов;

3) порядок и сроки передачи первичных учетных документов в бухгалтерию;

4) порядок передачи первичных учетных документов в архив.

График документооборота может быть оформлен схемой или перечнем работ по созданию, проверке и обработке документов, выполняемых каждым подразделением предприятия, учреждения, а также всеми исполнителями с указанием взаимосвязи документов и сроков выполнения работ.

Обязательным в учетной политике для всех «упрощенцев» является отражение порядка и сроков проведения инвентаризации имущества и обязательств.

Согласно ст. 12 Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» для обеспечения достоверности данных бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности организации обязаны проводить инвентаризацию имущества и обязательств.

Порядок и сроки проведения инвентаризации определяются руководителем организации за исключением случаев, когда ее проведение обязательно. Напомним, что проведение инвентаризации обязательно в следующих случаях:

1) при передаче имущества в аренду, выкупе, продаже, а также при преобразовании государственного или муниципального унитарного предприятия;

2) перед составлением годовой бухгалтерской отчетности;

3) при смене материально ответственных лиц;

4) при выявлении фактов хищения, злоупотребления или порчи имущества;

5) в случае стихийного бедствия, пожара или других чрезвычайных ситуаций, вызванных экстремальными условиями;

6) при реорганизации или ликвидации организации;

7) в других случаях, предусмотренных законодательством Российской Федерации.

При проведении инвентаризации необходимо руководствоваться Методическими указаниями по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утв. Приказом Минфина РФ от 13 июня 1995 г. № 49.

При установлении сроков проведения инвентаризации необходимо учитывать, что Методические указания разрешают проводить инвентаризацию основных средств один раз в три года, а библиотечных фондов – один раз в пять лет.

Те организации, которые не ведут бухгалтерский учет в полном объеме, также проводят инвентаризацию ОС и НМА в соответствии с требованиями учетного законодательства.

Если организация, применяющая УСН, ведет бухгалтерский учет в полном объеме, то в своей учетной политике она должна отразить:

1) рабочий план счетов бухгалтерского учета;

2) формы первичных учетных документов, применяемых для оформления хозяйственных операций, по которым не предусмотрены типовые формы первичных учетных документов, а также формы документов для внутренней бухгалтерской отчетности.

Согласно п. 9 Положения по ведению бухгалтерского учета, рабочий план счетов бухгалтерского учета разрабатывается организацией на основе Плана счетов бухгалтерского учета, утверждаемого Минфином России. При этом рабочий план счетов бухгалтерского учета должен содержать такие синтетические и аналитические счета, которые необходимы для ведения бухгалтерского учета в соответствии с требованиями своевременности и полноты учета и отчетности.

Согласно п. 2 ст. 9 Закона «О бухгалтерском учете» «все первичные учетные документы принимались к учету по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации. Если форма документа не предусмотрена в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, этот документ должен содержать следующие обязательные реквизиты:

а) наименование документа;

б) дату составления документа;

в) наименование организации, от имени которой составлен документ;

г) содержание хозяйственной операции;

д) измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении;

е) наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления;

ж) личные подписи указанных лиц».

Следовательно, если организация в своей деятельности использует какие-либо первичные документы, унифицированная форма которых законодательством не предусмотрена, то используемые образцы этих документов необходимо привести в качестве приложения к приказу об учетной политике.

С 1 января 2009 г. организации должны указать в учетной политике все виды первичных документов, которые применяются организацией для отражения фактов хозяйственной деятельности, а не только те, по которым нет унифицированных форм, как было предусмотрено ранее.

Одним из элементов учетной политики является метод оценки сырья, материалов и покупных товаров.

Согласно п. 2 ПБУ 5/01, к материально-производственным запасам относятся активы:

1) используемые в качестве сырья, материалов и т.п. при производстве продукции, предназначенной для продажи (выполнения работ, оказания услуг);

2) предназначенные для продажи;

3) используемые для управленческих нужд организации.

В учетной политике отражается информация о группах материально-производственных запасов, способе их оценки при поступлении и выбытии, а также использовании счетов 15 и 16.

Материально-производственные запасы принимаются к бухгалтерскому учету по фактической себестоимости. Фактической себестоимостью материально-производственных запасов, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на приобретение, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации).

При отпуске материально-производственных запасов (кроме товаров, учитываемых по продажной стоимости) в производство и ином выбытии их оценка производится одним из следующих способов:

1) по себестоимости каждой единицы;

2) по средней себестоимости;

3) по себестоимости первых по времени приобретения материально-производственных запасов (способ ФИФО).

Те организации, которые осуществляют розничную или оптовую торговлю, должны указать в учетной политике способ учета приобретенных товаров.

На основании п. 13 ПБУ 5/01 существует два таких способа:

1) по стоимости приобретения товаров;

2) по продажной стоимости с отдельным учетом наценок (скидок).

Также необходимо отразить учет затрат по заготовке и доставке товаров до центральных складов (баз), производимых до момента их передачи в продажу. Они могут учитываться либо в стоимости товаров, либо в составе расходов на продажу (счет 44).

Учетная политика для целей налогового учета

Глава 26.2 «Упрощенная система налогообложения» Налогового кодекса РФ не обязывает налогоплательщиков, применяющих упрощенную систему налогообложения, составлять учетную политику для целей налогообложения.

Действительно, тем организациям, которые выбрали в качестве объекта налогообложения доходы, можно не составлять учетную политику. Хотя отдельные элементы лучше установить именно учетной политикой. Организация, применяющая объект налогообложения «доходы», в учетной политике должна отразить:

1) объект налогообложения – «доходы» либо «доходы минус расходы».

При применении объекта «доходы» ставка единого налога ниже – 6% (п. 1 ст. 346.20 НК РФ). Но расходы налогоплательщик учитывать не может, т.е. налогом облагается вся сумма полученных доходов (определяемая в соответствии со ст. 346.15 НК РФ).

При применении объекта «доходы минус расходы» налоговая база определяется как разница между доходами и расходами, указанными в п. 1 ст. 346.16 Налогового кодекса РФ;

2) как она будет вести Книгу учета доходов и расходов. Книгу можно вести как на бумажных носителях, так и в электронном виде.

Организациям, объект налогообложения которых – доходы, уменьшенные на величину расходов, необходимо составить и утвердить учетную политику в полном объеме. Необходимость формирования учетной политики для таких организаций объясняется тем, что при исчислении единого налога, подлежащего к уплате в бюджет, доходы организации могут быть уменьшены на сумму расходов, указанных в п. 1 ст. 346.16 НК РФ.

Пунктом 2 ст. 346.16 НК РФ определено, что расходы, указанные в п. 1 статьи, принимаются при условии их соответствия критериям, указанным в п. 1 ст. 252 Кодекса.

Расходы, указанные в подп. 5, 6, 7, 9–21 п. 1 статьи, принимаются применительно к порядку, предусмотренному для исчисления налога на прибыль организаций ст. 254, 255, 263, 264, 268 и 269 Кодекса. Следовательно, признание некоторых расходов в целях уменьшения суммы полученных доходов может иметь различные варианты.

Рассмотрим наиболее распространенные.

1. При определении объекта налогообложения организация имеет право уменьшить доходы на сумму материальных расходов (подп. 5 п. 1 ст. 346.16 НК РФ). Материальные расходы принимаются для целей налогообложения применительно к порядку, предусмотренному ст. 254 НК РФ (п. 2 ст. 346.16 НК РФ).

В соответствии с п. 8 ст. 254 НК РФ организация вправе производить оценку сырья и материалов при списании их в производство одним из следующих методов:

1) по стоимости единицы запасов;

2) по средней стоимости;

3) по стоимости первых по времени приобретений (ФИФО);

4) по стоимости последних по времени приобретений (ЛИФО).

Один из методов оценки сырья и материалов, по выбору организации, должен быть отражен в учетной политике организации.

Напомним, что расходы на сырье и материалы, согласно пп. 1 п. 2 ст. 346.17 НК РФ, списываются на дату их оплаты.

Однако с 1 января 2009 г. такие расходы можно учитывать по мере передачи их в производство, т.е. одновременно должны быть соблюдены два условия: материалы оплачены и списаны на затраты.

2. Если организация предполагает пользоваться заемными средствами, то списывать на расходы сумму начисленных процентов ей позволяет подп. 9 п. 1 ст. 346.16 НК РФ. Митюкова Э.С. посоветовала в учетной политике установить способ определения предельной величины процентов по полученным кредитам (займам), так как проценты могут быть включены в расходы только в пределах норм, установленных п. 1 ст. 269 НК РФ, а именно:

1) путем сопоставления суммы начисленных по долговому обязательству процентов со средним уровнем процентов по долговым обязательствам, выданным в том же квартале на сопоставимых условиях, и выявления отклонений. Причем размер отклонения должен быть не более чем 20% от среднего уровня процентов, начисленных по аналогичным обязательствам (п. 1 ст. 269 НК РФ);

2) исходя из ставки ЦБ РФ, увеличенной в 1,1 раза, – при оформлении долгового обязательства в рублях и равной 15% – по долговым обязательствам в иностранной валюте (п. 1 ст. 269 НК РФ).

Следовательно, для того чтобы правильно рассчитать сумму процентов, в целях налогообложения организация должна отразить в приказе об учетной политике способ определения предельной величины процентов по полученным кредитам (займам).