Учет возврата товаров покупателями

4.2. Учет возврата товаров покупателями

Порядок возврата товаров, приобретенных в розничной торгов­ле, регулируется Гражданским кодексом РФ и Законом РФ от 07.02.92 № 2300-1 "О защите прав потребителей".

Статьями 475, 480, 482 ГК РФ определено, что если возврат производится в результате существенного нарушения продавцом условий договора по качеству, ассортименту, комплектности, упа­ковке или других условий поставки товара, то такой возврат товара рассматривается как произведенный в рамках предусмотренного законодательством отказа покупателя от исполнения договора куп­ли-продажи. В этом случае договор считается недействительным, а переход права собственности на товар - несостоявшимся.

Прием возвращаемого покупателем товара оформляется товар­ной накладной (форма № ТОРГ-12) в 2-х экземплярах. Один эк­земпляр товарной накладной прикладывается к товарному отчету, а другой - вручается покупателю и является основанием для обмена товара или получения денежной суммы за данный товар.

Порядок оформления возврата денежных средств за принятые от покупателей товары различается в зависимости от сроков воз­врата денежных средств.

Если деньги возвращаются в день покупки товара, то возврат денежной суммы производится из операционной кассы магазина по выданному в этой кассе чеку ККМ (в соответствии с Типовыми правилами эксплуатации контрольно-кассовых машин при осуществ­лении денежных расчетов с населением, утвержденными письмом Министерства финансов РФ от 30.08.93 № 104). На сумму возврата денежных средств составляется акт по форме КМ-3, утвержденной постановлением Госкомстата России от 25.12^1998 № 132. Приня­тые от покупателя и погашенные кассовые чеки наклеивают на лист бумаги и вместе с вышеуказанным актом сдают в бухгалтерию при кассовом отчете.

Если деньги за товар возвращаются не в день покупки или кассовый чек покупателем утерян, то возврат денег осуществляется только из главной кассы по расходному кассовому ордеру (форма № КО-2) на основании письменного заявления покупателя при предъявлении документа, удостоверяющего личность (в соответствии с Порядком ведения кассовых операций в РФ, утвержденным ре­шением Совета директоров ЦБ РФ от 22.09.1993 № 40).

Факт возврата товара покупателем означает, что ранее произ­веденная передача товаров покупателю не может быть признана его продажей, а полученные от покупателя деньги не являются вы­ручкой. В налоговом учете возвращенный покупателем товар также не признается реализованным.

При возврате покупателями товаров в бухгалтерском учете сле­дует откорректировать оборот по продаже и задолженность перед бюджетом по налогам и сборам.

Если товар будет принят от покупателя в том же отчетном пе­риоде (году), в котором он был продан, корректировочные записи должны быть составлены в корреспонденции со счетом 90 "Прода­жи". Если возвращаемый покупателем товар принимается в сле­дующем за годом его продажи отчетном периоде, корректировка по аналогии с отражением прибылей и убытков прошлых лет, вы­явленных в отчетном году, должна проводиться с использованием счета 91 "Прочие доходы и расходы".

Суммы НДС, предъявленные продавцом покупателю и уплачен­ные в бюджет, в случае возврата товаров продавцу подлежат у него вычету (статья 171 НК РФ). Однако такие вычеты производят­ся в полном объеме только после отражения в учете соответст­вующих операций по корректировке в связи с возвратом товаров, но не позднее одного года с момента возврата (статья 172 НК РФ).

Корреспонденция счетов по учету возврата товаров

№	Операция	Первичные документы	Дебет	Кредит
1.	Корректировка продаж по возвращенным покупателем товарам:
	-выручка по возвращенным товарам (сторно)	акт	76-2, 62	90-1
	-себестоимость товаров (сторно)	расчет	90-2	76-2
	-возвращенный покупателем товар приходуется по цене его приобретения	акт, расчет	41	76-2
	-торговая наценка, относящаяся к возвращенному товару (если учет товаров ведется по продажным ценам)	расчет	41	42
	-относится к вычету НДС, начисленный при реализации возвращенного впоследствии товара	расчет	68/НДС	76-2
	-корректируются обороты по счету 90-3 (сторно)	расчет	90-3	76-2
2.	Учет возврата товара в сле­дующем отчетном году:
	-отражается сумма, уплачен­ная покупателем за товар	акт	91-2	76-2
	-возвращенный покупателем товар приходуется по цене его приобретения	расчет	41	91-1
	-торговая наценка, относя­щаяся к возвращенному това­ру (если учет товаров ведется по продажным ценам)	расчет	41	42
	-относится к вычету НДС, начисленный при реализации возвращенного впоследствии товара	расчет	68/НДС	91-1
3.	Выплата покупателю денег за возвращенный товар	РКО	76-2, 62	50

Пример 1.

В организации розничной торговли товары учитываются по фак­тической себестоимости.

а) выручка от продажи товаров за месяц составила 1770-00 руб. (включая НДС 18%), при этом фактическая стоимость проданных товаров 1000-00 руб.;

б) в конце месяца определяется финансовый результат.

в) в следующем месяце получен возврат некачественных товаров от покупателей: продажная стоимость 619-50 руб. (включая НДС 18%), учетная стоимость 350-00 руб.

Учетная политика организации предполагает: товары учитываются по фактической себестоимости; списание стоимости реализованных товаров производится в конце месяца.

Операция		Сумма	Дебет	Кредит
а	Отражается выручка от реали­зации[§§]	1770-00	50	90-1
	Начислен НДС (1770-00 х 18 / 118)	270-00	90-3	68/НДС
В конце месяца:
б	Списывается стоимость реализованных товаров	1000-00	90-2	41

Рассчитывается финансовый результат по продажам: оборот по кредиту счета 90 (доходы): 1770-00 руб.; оборот по дебету счета 90 (расходы): 1270-00 руб.; прибыль - кредитовое сальдо счета 90: 500-00 руб.

Заключительная проводка ме­сяца - на сумму кредитового сальдо счета 90

500-00

90-9

99

Сальдо счета 99 на конец месяца - кредитовое, финансовый ре­зультат за месяц - прибыль 500-00 руб.

В следующем месяце:

в	Возвращены деньги покупателю	619-50	76-2	50
	Корректируется выручка (сторно)	619-50	76-2	90-1
	Корректируется себестоимость реализованных товаров (сторно)	350-00	90-2	76-2
	Оприходован возвращенный то­вар	350-00	41	76-2
	Корректируется НДС:
	-уменьшаются суммы НДС, подлежащие к уплате (619-50 х 18 / 118)	94-50	68/НДС	76-2
	-корректируются обороты по субсчету 90-3 (сторно)	94-50	90-3	76-2
	Корректируется прибыль (стор­но) (619-50 - 94-50 - 350-00)	175-00	90-9	99

4.3. Ведение раздельного учета в розничной торговле

При применении организацией при реализации товаров различ­ных ставок налога на добавленную стоимость (либо облагаемых и не облагаемых налогом) налоговая база определяется отдельно по каждому виду товаров, облагаемых по разным ставкам (статья 153 НК РФ). Это обуславливает необходимость ведения учета по раз­личным видам товаров (с разными ставками НДС) раздельно.

Необходимость раздельного учета возникает также в случае, если организация осуществляет реализацию товаров, попадающих под обложение единым налогом на вмененный доход (статья 346.26 НК РФ), и товаров, не попадающих под обложение этим налогом, и в других аналогичных случаях.

Порядок ведения раздельного учета законодательно не опреде­лен. В соответствии с Положением по бухгалтерскому учету "Учет­ная политика организации" ПБУ № 1/98, утвержденным приказом Министерства финансов РФ от 09.12.98 № 60н, организации могут разрабатывать самостоятельно соответствующие способы ведения раздельного учета исходя из требований действующих положений по бухгалтерскому учету.

Порядок ведения раздельного учета в организациях розничной торговли зависит от принятой методики учета.

Если применяется натурально - стоимостная схема учета това­ров, то отражение реализации и начисление налога на добавлен­ную стоимость ведется в течение месяца на основании информации о реализации конкретных товаров с конкретными покупными цена­ми и соответствующими им ставками налогов.

Применение натурально - стоимостной схемы учета товаров возможно при использовании штриховых кодов, которые позволяют точно определить, какой товар продается. Однако внедрение соот­ветствующего оборудования не всегда возможно.

Если в организации применяется стоимостная схема учета това­ров, то стоимость реализованных товаров определяется путем рас­чета и списывается в конце месяца. Приход и расход товаров учи­тываются в целом по всем товарам, информация о движении това­ров по наименованиям отсутствует. При этом наибольшую слож­ность представляет разделение общей выручки от реализации по соответствующим группам товаров (по которым учет ведется раз­дельно). В этом случае организовать раздельный учет можно следующими способами.

Одним вариантом является раздельный учет выручки в процессе ее получения (например, разделение товаров с разными ставками НДС по отделам магазина, при этом выручка определяется на ос­новании показаний соответствующих кассовых аппаратов). В этом случае на основании чеков, пробитых в каждом отделе, можно определить сумму выручки от продажи товаров, облагаемых по раз­личным ставкам.

Возможно также использование отдельных счетчиков ККТ для учета продажи товаров, облагаемых НДС по разным ставкам. При этом продавец или кассир должны знать ставки налога по отдель­ным видам товаров, что может приводить к появлению ошибок. Поэтому полученные на основании показаний счетчиков данные о продаже товаров следует периодически проверять путем проведения инвентаризации товаров.

Другим вариантом является ежемесячное определение остатков товаров по данным инвентаризации.

На основании данных об остатке товаров и данных по недоста­чам определяется выручка от реализации по группам товаров с разными ставками. При этом инвентаризации могут подвергаться не все нереализованные на конец месяца товары, а лишь товары, за­нимающие наименьший удельный вес в объеме товарооборота.

Сумма выручки от продажи избранной группы товаров (напри­мер, облагаемой налогом по ставке 10%) определяется на основа­нии данных инвентаризационных описей и первичных документов на поступление товаров по схеме:

Общая выручка организации за месяц определяется на основа­нии показаний кассовых аппаратов.

Сумма выручки от продажи товаров, облагаемых по ставке 18%, в этом случае определяется следующим образом:

Ведение синтетического раздельного учета может обеспечивать­ся открытием соответствующих субсчетов счета 41 "Товары", а также субсчетов второго порядка к соответствующим субсчетам счета 90 "Продажи".

В случае ведения раздельного учета реализации товаров, как подлежащих обложению НДС, так и не подлежащих обложению, ведется также раздельный учет расходов, связанных с продажей облагаемых и не облагаемых налогом товаров.

Расходы, относящиеся к реализации и тех и других видов то­варов, и относящиеся к ним суммы НДС подлежат распределению по видам товаров в соответствии с удельным весом выручки от продажи соответствующих видов товаров в общем объеме выручки (в соответствии со статьей 170 НК РФ).

Поскольку сумма выручки по видам продаж определяется в конце месяца, то и расходы по видам продаж могут быть распре­делены только в конце месяца. Поэтому в течение месяца все рас­ходы могут учитываться без деления по видам продаж на одном счете, суммы НДС по расходам также могут учитываться на одном счете.

В конце месяца после распределения по видам продаж указан­ные расходы списываются на отдельные субсчета к счету 44 "Рас­ходы на продажу". Суммы НДС по расходам, относящимся к про­дажам необлагаемых налогом товаров, также включаются в расхо­ды на продажу и отражаются на соответствующем субсчете счета 44.

Распределение расходов по заготовке и доставке товаров меж­ду проданными товарами и остатком товаров на складе на конец месяца производится отдельно по группам товаров, облагаемым НДС и не облагаемым налогом.

После распределения суммы расходов, относящиеся к продан­ным товарам, списываются на себестоимость продаж соответствую­щих видов товаров.

При отсутствии раздельного учета операций с товарами, подле­жащими и не подлежащими обложению НДС, суммы налога по приобретенным товарам (работам, услугам) вычету не подлежат и в расходы, принимаемые к вычету при исчислении налога на при­быль, не включаются (статья 170 НК РФ).

Организация имеет право не вести раздельный учет в тех нало­говых периодах, в которых доля совокупных расходов по операци­ям с товарами, не подлежащими обложению НДС, не превышает 5 процентов общей величины совокупных расходов. При этом все суммы налога по расходам в указанном налоговом периоде подле­жат вычету в установленном порядке.

Пример 1.

Организация розничной торговли отражает в учете операции по реализации товаров А, В (облагаются НДС по ставке 18%) и С (облагаются НДС по ставке 10%):

а) оплачены и получены товары А на сумму 4720-00 руб. (включая НДС 18%). Сформирована продажная цена товаров. Торговая наценка по товарам А составляет 50%;

б) оплачены и получены товары В на сумму 5310-00 руб. (включая НДС 18%). Сформирована продажная цена товаров. Торговая наценка по товарам В составляет 40%;

в) оплачены и получены товары С на сумму 5500-00 руб. (включая НДС 10%). Сформирована продажная цена товаров. Торговая наценка по товарам С составляет 30%;

г) выручка от продажи за месяц составила: товаров А и В (с учетом НДС 18%) - 1770-00 руб., товаров С (с учетом НДС 10%) - 1100-00 руб.;

д) в конце месяца начисляется НДС, определяется финансовый результат.

Учетная политика организации предполагает:

товары на счете учитываются на счете 41 "Товары" по продажным ценам, включающим торговую наценку и НДС по продажной стоимости товара;

торговая наценка и НДС по продажной стоимости товара учи­тываются на счете 42 "Торговая наценка";

валовой доход и себестоимость реализованных товаров опреде­ляются расчетным путем по среднему проценту в конце месяца.

Для обеспечения раздельного учета были использованы субсче­та "/10" по товарам, облагаемым НДС по ставке 10% и "/18" по товарам, облагаемым НДС по ставке 18%.

По товарам А:

стоимость поступивших товаров без НДС - 4000-00 руб., НДС -720-00 руб.;

торговая наценка = 4000-00 х 50% = 2000-00 руб.;

НДС, включаемый в продажную стоимость товаров = (4000-00 + 2000-00) х х18% = 1080-00 руб.;

стоимость товаров по продажным ценам = 4000-00 + 2000-00 + 1080-00 = 7080-00 руб.

По товарам В:

стоимость поступивших товаров без НДС - 4500-00 руб., НДС -810-00 руб.;

торговая наценка = 4500-00 к 40% = 1800-00 руб.)

НДС, включаемый в продажную стоимость товаров = (4500-00 +

1800-00)*. 18% = 1134-00 руб.;

стоимость товаров по продажным ценам = 4500-00 + 1800-00 +

1134-00 = 7434-00 руб.

По товарам С:

стоимость поступивших товаров без НДС - 5000-00 руб., НДС -500-00 руб.;

торговая наценка = 5000-00 х 30% = 1500-00 руб.;

НДС, включаемый в продажную стоимость товаров = (5000-00 + 1500-00) х 10% = 650-00 руб.;

стоимость товаров по продажным ценам = 5000-00 + 1500-00 + 650-00 = 7150-00 руб.

По товарам А и В:

Остаток товаров А и В на конец месяца (сальдо субсчета 41/18 счета 41 " Товары")= 7080-00 + 7434-00 - 1770-00 = 12744-00 руб.

Торговая наценка и НДС, относящиеся к поступившим за месяц товарам А и В (кредитовый оборот субсчета 42/18 счета 42 "Тор­говая Наценка" за месяц) = 2000-00 + 1080-00 + 1800-00 + 1134-00 = 6014-00 руб.

Проданы товары А и В за месяц на 1770-00 руб.

Рассчитывается средний процент (П):

ТНн = 0, ТНп = 6014-00 руб., ТНв = О, Т = 1770-00 руб., ОК = 12744-00 руб.

П = 6014-00 / (1770-00 + 12744-00) х 100% = 41,44%.

Торговая наценка и НДС относящиеся к реализованным товарам = 1770-00 х 41,44% = 733-49 руб.

НДС по проданным товарам = 1770-00 х 18 / 118 = 270-00 руб.

Торговая наценка, относящаяся к реализованным товарам = 733-49 - 270-00 = 463-49 руб.

По товарам С:

Остаток товаров С на конец месяца (сальдо субсчета 41/10 счета 41 «Товары») = 7150-00 - 1100-00 = 6050-00 руб.

Торговая наценка и НДС, относящиеся к поступившим за месяц товарам С (кредитовый оборот субсчета 42/10 счета 42 "Торговая наценка" за месяц) = 1500-00 + 650-00 = 2150-00 руб.

Проданы товары С за месяц на 1100-00 руб.

Рассчитывается средний процент (П):

ТНн = О, ТНп = 2150-00 руб., ТНв = О, Т = 1100-00 руб., ОК = 6050-00 руб.

П = 2150-00 / (1100-00 + 6050-00) х 100% = 30,07%.

Торговая наценка и НДС, относящиеся к реализованным товарам = 1100-00 х 30,07% = 330-77 руб.

НДС по проданным товарам = 7/00 х /(3 / //0 = 100-00 руб.

Торговая наценка, относящаяся к реализованным товарам ~ 330-77 - 100-00 = 230-77 руб.

Операция		Сумма	Дебет	Кредит
а	Оплачены товары А (с учетом НДС 18%)	4720-00	60	50
	Получены товары А	4000-00	41/18	60
	НДС по полученным товарам	720-00	19-3	60
	НДС списан на расчеты с бюджетом	720-00	68/НДС	19-3
	Начисляется торговая наценка 50%	2000-00	41/18	42/18
	Включается НДС в продаж­ную стоимость	1080-00	41/18	42/18

б	Оплачены товары В (с учетом НДС 18%)	5310-00	60	50
	Получены товары В	4500-00	41/18	60
	НДС по полученным товарам	810-00	19-3	60
	НДС списан на расчеты с бюджетом	810-00	68/НДС	19-3
	Начисляется торговая наценка 40%	1800-00	41/18	42/18
	Включается НДС в продаж­ную стоимость	1134-00	41/18	42/18
в	Оплачены товары С (с учетом НДС 10%)	5500-00	60	50
	Получены товары С	5000-00	41/10	60
	НДС по полученным товарам	500-00	19-3	60
	НДС списан на расчеты с бюджетом	500-00	68/НДС	19-3
	Начисляется торговая наценка 30%	1500-00	41/10	42/10
	Включается НДС в продаж­ную стоимость	650-00	41/10	42/10
г	Выручка по проданным това­рам А и В [***]	1770-00	50	90-1/18
	Начислен НДС	270-00	90-3/18	68/НДС
	Выручка по проданным това­рам С *	1100-00	50	90-1/10
	Начислен НДС	100-00	90-3/10	68/НДС
д	В конце месяца:
	По товарам А и В:
	-списывается стоимость това­ров по продажным ценам	1770-00	90-2/18	41/18
	-списываются торговая на­ценка и НДС, относящиеся к проданным товарам (сторно)	733-49	90-2/18	42/18
	По товарам С:
	-списывается стоимость това­ров по продажным ценам	1100-00	90-2/10	41/10
	-списываются торговая на­ценка и НДС, относящиеся к проданным товарам (сторно)	330-77	90-2/10	42/10

Рассчитывается финансовый результат по продажам: оборот по кредиту счета 90 (доходы): 2870-00 руб.; оборот по дебету счета 90 (расходы): 2175-74 руб.; прибыль - кредитовое сальдо счета 90: 694-26 руб.

Заключительная проводка месяца - на сумму кредитово­го сальдо счета 90

694-26

90-9

99

Сальдо счета 99 на конец месяца - кредитовое, финансовый результат за месяц - прибыль 694-26 руб.

4.4. Учет реализации товаров в кредит

При продаже товаров в кредит договором купли-продажи пре­дусмотрена оплата стоимости товара через определенное время после его передачи покупателю. Отношения между продавцом -торговой организацией и покупателем - физическим лицом при продаже товаров в кредит регулируются статьями 488, 489 ГК РФ.

Порядок продажи товаров в кредит определен Правилами про­дажи гражданам товаров длительного пользования в кредит, ут­вержденными постановлением Правительства РФ от 09.09.93 № 895.

Для приобретения товара в кредит покупатель предъявляет продавцу справку для покупки товаров в кредит по форме № КР-1, утвержденной постановлением Госкомстата России от 25.12.98 № 132. Справка для покупки товаров в кредит по форме № КР-1 составляется в одном экземпляре в организации по месту работы (учебы) покупателя.

При покупке товара в кредит оформляется поручение-обязательство по форме № КР-2 в двух экземплярах. Первый эк­земпляр поручения - обязательства- организацией торговли пересы­лается в организацию, где работает (учится) покупатель, а пенсио­неру и покупателю, осуществляющему погашение полученного кре­дита путем внесения наличных денег в кассу организации торговли или перечисления ему денежных средств в порядке безналичных расчетов, выдается на руки. Второй экземпляр поручения - обяза­тельства остается в организации торговли.

Как правило, одним из условий продажи товаров в кредит яв­ляется внесение первоначального взноса при получении товара. После уплаты первоначального взноса на основании данных пору­чения - обязательства составляется распоряжение по форме № КР-4. Покупатель при получении товара ставит в распоряжении свою подпись с указанием своих паспортных данных. Распоряжения по форме № КР-4 регистрируются в ведомости - описи поручений-обязательств по форме № КР-3.

В случае погашения покупателями задолженности за приобре­тенные в кредит товары наличными (через кассу торговой органи­зации) кассиром в одном экземпляре составляется ведомость учета поступления денег в расчетную кассу от покупателей в погашение задолженности за товары, проданные в кредит, по форме № КР-5.

По мере погашения покупателями задолженности за приобре­тенные в кредит товары бухгалтер торговой организации в поруче­нии - обязательстве делает соответствующие отметки.

Порядок отражения в учете операций по продаже товаров в кредит зависит от того, в какой момент происходит передача права

собственности на товар покупателю. Момент передачи права собст­венности должен определяться в поручении - обязательстве. Если момент перехода права собственности на товары в поручении -обязательстве не указан, то он определяется по моменту передачи товаров покупателю (статьи 223, 224 ГК РФ).

При продаже товаров в кредит выручка принимается к учету в полной сумме задолженности покупателя, включая проценты по кредиту, и отражается по дебету счета 76 "Расчеты с разными де­биторами и кредиторами", субсчет "Расчеты за товары, проданные в кредит", в корреспонденции со счетом 90 "Продажи", субсчет 90-1 "Выручка".

По мере погашения задолженности за товары счет 76 кредиту­ется в корреспонденции со счетами учета денежных средств.

В случае досрочного погашения покупателем задолженности производится перерасчет процентов по остатку кредита, досрочно внесенному в кассу, сумма излишне начисленных процентов по кредиту сторнируется.

Договор может предусматривать иной момент перехода права собственности (например, после полной оплаты товаров), при этом товары до этого момента не считаются проданными и отражаются на счете 45 "Товары отгруженные".

В рассматриваемом случае товары не оплачиваются покупателем полностью в момент их приобретения, в связи с этим важным мо­ментом является выбор метода определения выручки для целей начисления налога на прибыль и НДС.

Если товары сразу становятся собственностью покупателя, то есть два варианта учетных записей.

Если организация для целей обложения НДС определяет мо­мент определения налоговой базы как момент отгрузки, то суммы НДС по общей стоимости товаров по договору отражаются в мо­мент передачи товара покупателю по дебету счета 90 "Продажи", субсчет 90-3 "Налог на добавленную стоимость", в корреспонденции со счетом 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсчет "Расчеты по налогу на добавленную стоимость".

Если организация для целей обложения НДС определяет мо­мент определения налоговой базы как момент оплаты, то сумма НДС по первоначальному взносу отражается по дебету счета 90 "Продажи", субсчет 90-3, в корреспонденции со счетом 68 "Расчеты с бюджетом по налогам и сборам". Сумма НДС по оставшейся сумме (сумме предоставленного кредита) отражается по дебету счета 90-3 в корреспонденции со счетом 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" (на отдельном субсчете).

В дальнейшем по мере погашения покупателем задолженности НДС, относящийся к поступившему платежу, списывается с дебета счета 76 в кредит счета 68 "Расчеты с бюджетом по налогам и сборам".

Если покупатель становится собственником товаров после их полной оплаты, то при передаче товаров покупателю реализации не происходит, и НДС по реализации не начисляется, однако суммы платежей, вносимых покупателями в оплату товаров, являются авансом, по которому начисляется НДС (статья 162 НК РФ). После завершения расчетов за товары, когда покупатель становится их собственником, уплаченные суммы НДС по авансам принимаются к вычету и начисляется НДС по реализации.

Часто применяется вариант продажи товаров в кредит с участи­ем банка, который оплачивает товар торговой организации в мо­мент заключения договора, тем самым предоставляя кредит покупа­телю - физическому лицу. Проценты по кредиту оплачиваются по­купателем непосредственно банку, торговая организация в этом участия не принимает. В этом случае торговая организация опера­ции по реализации отражает в обычном порядке.

Корреспонденция счетов по учету операций при продаже товаров в кредит

№	Операция	Первичные документы	Дебет	Кредит
1.	При передаче товара и пере­ходе права собственности на товар к покупателю:
	-отражается первоначальный взнос	чек ККМ	50	90-1
	-отражается сумма задолжен­ности покупателя (включая проценты за кредит)	поручение-обязательство форма № КР-2	76/Кр	90-1
	-списана себестоимость реализованных товаров	расчет, карточка учета	90-2	41
2.	Начислен НДС по стоимости реализованного товара (если учетная политика для НДС по отгрузке)	расчет	90-3	68/НДС
3.	Начислен НДС по стоимости реализованного товара (если учетная политика для НДС по оплате)
	-по первоначальному взносу	расчет	90-3	68/НДС
	-по оставшейся сумме креди­та (включая проценты)	расчет	90-3	76/НДС
4.	Получены денежные средства в счет погашения задолженно­сти по кредиту:
	-на расчетный счет	выписка банка	51	76/Кр
	-наличными в кассу	чек ККМ	50	76/Кр
	-начислен НДС по сумме полученных средств (если учет­ная политика для НДС по оплате)	расчет	76/НДС	68/НДС
5.	В случае досрочного погаше­ния покупателем задолженно­сти (при уменьшении причи­тающихся к уплате процен­тов):
	-получены денежные средства	чек ККМ	50	76/Кр
	-уменьшение процентов по остатку кредита (сторно)	расчет	76/Кр	90-1
	-корректировка (уменьшение) ранее начисленного НДС (сторно)	расчет	90-3	68/НДС

Пример 1.

Организация розничной торговли продала в кредит покупателю товар. Учетная стоимость товара составляет 8000-00 руб. По договору продажи в кредит:

стоимость товара - 11800-00 руб. (включая НДС 18%); проценты за кредит - 2% в месяц от стоимости товара; покупателем оплачивается первоначальный взнос 40%;

кредит погашается покупателем в течение б месяцев равными долями;

товары переходят в собственность покупателя в момент их пе­редачи покупателю.

Учетная политика организации предполагает:

товары на счете учитываются на счете 41 "Товары" по покупной стоимости.

Рассмотрим два варианта учетной политики для целей начисле­ния НДС:

1) моментом определения налоговой базы является момент отгрузки;

2) моментом определения налоговой базы является момент оплаты.

Общая сумма процентов по кредиту = 11800-00 х 2% х 6 = 1416-00 руб.

Стоимость товара, включая проценты = 11800-00 + 1416-00 = 13216-00 руб.

Первоначальный взнос = 13216-00 х 40% = 5286-40 руб.

Ежемесячный платеж = (13216-00 - 5286-40) / 6 = 1321-60 руб.

Операции при отпуске товара покупателю:

а	Внесен покупателем первоначальный взнос	5286-40	50	90-1
	Отражена задолженность покупателя, включая прценты (13216-00 – 5286-40)	7929-60	76/Кр	90-1
	Начислен НДС (13216-00 х 18 / 118)	2016-00	90-3	68/НДС
	Списана учетная стоимость товара	8000-00	90-2	41-2

Вариант 1. Моментом определения налоговой базы для целей начисления НДС является момент отгрузки.

В конце месяца:

Рассчитывается финансовый результат по продажам:

оборот по кредиту счета 90 (доходы): 13216-00 руб.;

оборот по дебету счета 90 (расходы): 10016-00 руб.;

прибыль - кредитовое сальдо счета 90: 3200-00 руб.

б

Заключительная проводка ме­сяца - на сумму кредитового сальдо счета 90

3200-00

90-9

99

Сальдо счета 99 на конец месяца - кредитовое, финансовый ре­зультат за месяц - прибыль 3200-00 руб.

Операции при погашении задолженности (ежемесячно):

в

Получены денежные средства в счет погашения задолженности

1321-60

50

76/Кр

Вариант 2. Моментом определения налоговой базы для целей начисления НДС является момент оплаты.

а	Внесен покупателем первоначальный взнос	5286-40	50	90-1
	Отражена задолженность покупателя, включая прценты (13216-00 – 5286-40)	7929-60	76/Кр	90-1
	Начислен НДС по сумме полученных средств (5286-40 х 18 / 118)	806-40	90-3	68/НДС
	Начислен НДС по сумме полученных средств (7929-60 х 18 / 118)	1209-60	90-3	76/НДС
	Списана учетная стоимость товара	8000-00	90-2	41-2

В конце месяца:

Рассчитывается финансовый результат по продажам:

оборот по кредиту счета 90 (доходы): 13216-00 руб.;

оборот по дебету счета 90 (расходы): 10016-00 руб.;

прибыль - кредитовое сальдо счета 90: 3200-00 руб.

б

Заключительная проводка ме­сяца - на сумму кредитового сальдо счета 90

3200-00

90-9

99

Сальдо счета 99 на конец месяца - кредитовое, финансовый ре­зультат за месяц - прибыль 3200-00 руб.

Операции при погашении задолженности (ежемесячно):

б	Получены денежные средства в счет погашения задолженности	1321-60	50	76/Кр
	Начисленный ранее НДС подлежит к уплате в бюджет в части, соответствующей посту­пившему платежу (1321-60 х 18 / 118)	201-60	76/НДС	68/НДС

5. УЧЕТ ФИНАНСОВЫХ РЕЗУЛЬТАТОВ   5.1. Отражение операционных и внереализационных доходов и расходов в бухгалтерском учете

Основные принципы отражения доходов и расходов в бухгал­терском учете определяются Положениями по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99 и "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденными приказами Министерства финансов РФ от 06.05.99 №№ 32н, ЗЗн.

Прочими доходами считаются поступления, не являющиеся до­ходами от обычных видов деятельности. К прочим доходам отно­сятся операционные, внереализационные и чрезвычайные доходы.

Операционными доходами являются:

поступления, связанные с предоставлением за плату во времен­ное пользование активов организации, с предоставлением за плату прав на различные виды интеллектуальной собственности, с участи­ем в уставных капиталах других организаций (в случае, когда эти виды деятельности не относятся к обычным видам деятельности);

прибыль, полученная организацией по договору простого това­рищества;

поступления от продажи основных средств и других активов, отличных от денежных средств (кроме иностранной валюты), про­дукции, товаров;

проценты, полученные за предоставление в пользование денеж­ных средств организации, а также проценты за использование бан­ком денежных средств, находящихся на счете" организации в этом банке.

Внереализационными доходами являются:

штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров;

активы, полученные безвозмездно, в том числе по договору да­рения;

поступления в возмещение причиненных организации убытков;

прибыль прошлых лет, выявленная в отчетном году;

суммы кредиторской и депонентской задолженности, по кото­рым истек срок исковой давности;

курсовые разницы;

сумма дооценки активов и т.д.

Прочими считаются расходы, не являющиеся расходами по обычным видам деятельности. К прочим расходам относятся опера­ционные, внереализационные и чрезвычайные расходы.

Операционными расходами являются:

расходы, связанные с предоставлением за плату во временное

пользование активов организации, с предоставлением за плату прав на различные виды интеллектуальной собственности, с участием в уставных капиталах других организаций (в случае, когда эти виды деятельности не относятся к обычным видам деятельности);

расходы, связанные с продажей, выбытием и прочим списанием основных средств и других активов, отличных от денежных средств (кроме иностранной валюты), товаров, продукции;

проценты, уплачиваемые организацией за предоставление ей в пользование денежных средств (кредитов, займов);

расходы, связанные с оплатой услуг, оказываемых кредитными организациями;

отчисления в оценочные резервы (резервы по сомнительным долгам, под обесценение вложений в ценные бумаги и др.), а так­же резервы, создаваемые в связи с признанием условных фактов хозяйственной деятельности.

Внереализационными расходами являются: штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров; возмещение причиненных организацией убытков; убытки прошлых лет, признанные в отчетном году; суммы дебиторской задолженности, по которой истек срок ис­ковой давности, других долгов, нереальных для взыскания; курсовые разницы; сумма уценки активов;

перечисление средств, связанных с благотворительной деятель­ностью, расходы на осуществление спортивных мероприятий, отды­ха, развлечений, мероприятий культурно - просветительского харак­тера и иных аналогичных мероприятий.

Чрезвычайными доходами и расходами считаются доходы и расходы, возникающие как последствия чрезвычайных обстоя­тельств хозяйственной деятельности (стихийного бедствия, пожара, аварии, национализации имущества и т.п.).

Обобщение информации об операционных и внереализационных доходах и расходах отчетного периода ведется на счете 91 "Про­чие доходы и расходы", к которому открываются субсчета 91-1 "Прочие доходы", 91-2 "Прочие расходы", 91-9 "Сальдо прочих доходов и расходов". Доходы отражаются по кредиту счета 91, субсчет 91-1 "Прочие доходы", расходы - по дебету счета 91, суб­счет 91-2 "Прочие расходы". Записи по субсчетам 91-1 и 91-2 про­изводятся накопительно в течение отчетного года.

Ежемесячно сопоставлением дебетового оборота по субсчету 91-2 "Прочие расходы" и кредитового оборота по субсчету 91-1 "Прочие доходы" определяется сальдо прочих доходов и расходов за отчетный месяц.

Заключительными оборотами месяца рассчитанный таким образом финансовый результат по прочим доходам и расходам отража­ется проводкой по дебету (кредиту) субсчета 91-9 Сальдо прочих доходов и расходов" счета 91 "Прочие доходы и расходы в кор­респонденции со счетом 99 "Прибыли и убытки".

По окончании отчетного года все субсчета, открытые к счету 91 "Прочие доходы и расходы" (кроме субсчета 91-9 "Сальдо прочих доходов и расходов"), закрываются внутренними записями на суб­счет 91-9 "Сальдо прочих доходов и расходов".

Доходы, полученные (начисленные) в отчетном периоде, но от­носящиеся к будущим отчетным периодам, учитываются на счете 98 "Доходы будущих периодов". К счету 98 "Доходы будущих перио­дов" могут быть открыты субсчета:

98-1 "Доходы, полученные в счет будущих периодов ; 98-2 "Безвозмездные поступления";

98-3 "Предстоящие поступления задолженности по недостачам, выявленным за прошлые годы";

98-4 "Разница между суммой, подлежащей взысканию с _ винов­ных лиц, и балансовой стоимостью по недостачам ценностей".

Учет доходов, полученных в отчетном периоде, но относящихся к будущим отчетным периодам (например, арендная плата) ведется на субсчете 98-1 "Доходы, полученные в счет будущих периодов . По кредиту счета 98-1 в корреспонденции со счетами учета денеж­ных средств или расчетов с дебиторами и кредиторами отражаются полученные (начисленные) суммы доходов, а по дебету - их списа­ние при наступлении отчетного периода, к которому они относятся. Активы полученные организацией безвозмездно, отражаются на субсчете 98-2 "Безвозмездные поступления". Рыночная стоимость активов полученных безвозмездно, отражается по кредиту счета 98-2 в корреспонденции со счетами 08 "Вложения во внеоборотные активы" и другими. Суммы, учтенные на счете 98-2, списываются в кредит счета 91 "Прочие доходы и расходы" в следующем порядке:

по безвозмездно полученным основным средствам - по мере начисления амортизации;

по иным безвозмездно полученным материальным ценностям -по мере списания на счета учета расходов на продажу.

Чрезвычайные доходы и расходы отражаются на счете 99 При­были и убытки":

доходы отражаются по кредиту счета 99 в корреспонденции со счетами учета материальных ценностей, расчетов по страховым возмещениям, денежных средств;

расходы отражаются по дебету счета 99 в корреспонденции со счетами учета материальных ценностей, денежных средств и други­ми.

Корреспонденция счетов по учету прочих доходов и расходов

	Операция	Первичные документы	Дебет	Кредит
1	2	3	4	5
Учет операционных и внереализационных доходов и расходов

1.	Доходы и расходы при реализации основных средств, нематериальных активов:
	-сумма, причитающаяся с покупателя (включая НДС)	договор, счет	62	91-1
	- остаточная стоимость	карточки учета ОС-6, НМА-1	91-2	01/Выб, 04
	- начислен НДС	счет-фактура	91/НДС	68/НДС
2.	Доходы и расходы при реа­лизации материалов:
	-сумма, причитающаяся с покупателя (включая НДС)	счет, накладная	62	91-1
	-начислен НДС	счет-фактура	91/НДС	68/НДС
	-себестоимость материалов	карточка учета М-17	91-2	10
3.	Доходы по договору простого товарищества	договор	76-3	91-1
4.	Доходы, от участия в других организациях, доход по цен­ным бумагам, проценты по выданным займам	договор	76-3	91-1
5.	Выявлен излишек материаль­ных ценностей при инвентари­зации	акт	10, 50 и др.	91-1
6.	Получены штрафы, пени и неустойки за нарушение контрагентами условий дого­воров	выписка банка	51	91-1
7.	Курсовые разницы:
	- положительные	расчет	50/Вал, 52 и др.	91-1
	- отрицательные	расчет	91-2	50/Вал, 52 и др.
8.	Доход от сдачи имущества в текущую аренду	договор	62, 76	91-1
9.	Начислена амортизация иму­щества в текущей аренде	карточка учета ОС-6	91-2	02
10.	Убыток от списания безна­дежной к получению дебитор­ской задолженности	приказ, акт	91-2	60, 62 и др.
11.	Отчисления в резервы под обесценение финансовых вложений, под снижение стои­мости материальных ценно­стей, по сомнительным долгам	Распоря-жение	91-2	14, 59, 63

12.	Проценты по полученным кре­дитам, займам	договор, расчет	91-2	66/Проц, 67/Проц
13.	Штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров, уплаченные или признанные к уплате	договор, постановление суда	91-2	60, 62, 76
14.	Начислены налоги, относящие­ся к внереализационным рас­ходам	расчет	91-2	68
15.	Списание НДС по непроизводственным расходам	расчет	91-2	19
16.	Финансовый результат по прочим доходам и расходам (оп­ределяется в конце месяца):
	-прибыль	расчет	91-9	99
	-убыток	расчет	99	91-9
17.	Закрывается счет 91 (в конце года):
	-закрывается субсчет 91-1	расчет	91-1	91-9
	-закрывается субсчет 91-2	расчет	91-9	91-2
	-закрывается субсчет 91/НДС	расчет	91-9	91/НДС

Учет доходов будущих периодов
18.	Получены доходы, относящие­ся к будущим отчетным пе­риодам:
	-получены денежные средства	чек ККТ, выписка банка	50, 51	98-1
	-списаны при наступлении периода, к которому они от­носятся	расчет	98-1	90-1, 91-1
19.	Получены ценности безвоз­мездно:
	-оприходованы ценности по рыночной стоимости	акт	08, 10 и др.	98-2
	-списывается стоимость (ОС -по мере начисления амортиза­ции, других - по мере списа­ния на затраты)	расчет	98-2	91-1

 

Учет чрезвычайных доходов и расходов
20.	Чрезвычайные доходы	расчет	10, 51 и др.	99
21.	Чрезвычайные расходы	расчет	99	01, 10, 41 и др.

Пример 1.

Организация отражает в учете доходы и расходы:

а) получена выручка от реализации основных средств 10620-00 руб. (включая НДС 18%) при остаточной стоимости 7000-00 руб.;

б) получены доходы от участия в совместной деятельности 3000-00 руб.;

в) получена неустойка 500-00 руб. за невыполнение партнером обязательств по договору;

г) оприходованы излишки товаров по результатам проведенной инвентаризации на сумму 800-00 руб.;

д) в конце месяца определяется финансовый результат;

е) в конце года счет 91 закрывается.

Операция		Сумма	Дебет	Кредит
а	Выручка от реализации ос­новных средств (включая НДС)	10620-00	62	91-1
	НДС по реализованным основным средствам	1620-00	91/НДС	68/НДС
	Остаточная стоимость	7000-00	91-2	01/Выб
б	Доходы от участия в совме­стной деятельности	3000-00	76-3	91-1
в	Получена неустойка	500-00	76-2	91-1
г	Оприходованы излишки това­ров	800-00	41	91-1

В конце месяца:

Определяется финансовый результат по прочим доходам и расходам:

оборот по кредиту счета 91 (доходы): 14920-00 руб.;

оборот по дебету счета 91 (расходы): 8620-00 руб.;

прибыль - кредитовое сальдо счета 91: 6300-00 руб.

д

Финансовый результат по прочим доходам и расходам - сальдо счета 91

6300-00

91-9

99

В конце года:

е	Закрываются субсчета счета 91	14920-00 7000-00 1620-00	91-1 91-9 91-9	91-9 91-2 91/НДС

5.2. Отражение внереализационных доходов и расходов в налоговом учете

Внереализационные доходы

Внереализационными доходами налогоплательщика (статья 250 НК РФ) признаются доходы:

от долевого участия в других организациях;

в виде положительной (отрицательной) курсовой разницы, обра­зующейся вследствие отклонения курса продажи (покупки) ино­странной валюты от официального курса, установленного Цен­тральным банком Российской Федерации на дату перехода права собственности на иностранную валюту;

в виде признанных должником или подлежащих уплате должни­ком на основании решения суда, вступившего в законную силу, штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных обязательств, а также сумм возмещения убытков или ущерба;

в виде процентов, полученных по договорам займа, кредита, банковского счета, банковского вклада, а также по ценным бума­гам и другим долговым обязательствам;

в виде сумм восстановленных резервов, расходы на формиро­вание которых были приняты в составе расходов в установленном порядке;

в виде безвозмездно полученного имущества (работ, услуг) или имущественных прав;

в виде дохода, распределяемого в пользу налогоплательщика при его участии в простом товариществе;

в виде дохода прошлых лет, выявленного в отчетном (налого­вом) периоде;

в виде положительной курсовой разницы, возникающей от пе­реоценки имущества в виде валютных ценностей и требований (обязательств), стоимость которых выражена в иностранной валюте, проводимой в связи с изменением курса иностранной валюты;

в виде суммовой разницы, возникающей у налогоплательщика, если сумма возникших обязательств и требований, исчисленная по установленному соглашением сторон курсу условных денежных единиц на дату реализации (оприходования) товаров, имуществен­ных прав, не соответствует фактически поступившей (уплаченной) сумме в рублях;

в виде стоимости полученных материалов или иного имущества при демонтаже или разборке при ликвидации выводимых из экс­плуатации основных средств;

в виде использованных не по целевому назначению имущества (в том числе денежных средств), работ, услуг, которые получены в рамках благотворительной деятельности (в том числе в виде благо­творительной помощи, пожертвований), целевых поступлений, целе­вого финансирования, за исключением бюджетных средств;

в виде сумм, на которые в отчетном (налоговом) периоде про­изошло уменьшение уставного (складочного) капитала (фонда) ор­ганизации, если такое уменьшение осуществлено с одновременным отказом от возврата стоимости соответствующей части взносов (вкладов) акционерам (участникам) организации;

в виде сумм возврата от некоммерческой организации ранее уплаченных взносов (вкладов) в случае, если такие взносы (вклады) ранее были учтены в составе расходов при формировании налого­вой базы;

в виде сумм кредиторской задолженности (обязательства перед кредиторами), списанной в связи с истечением срока исковой дав­ности или по другим основаниям;

в виде стоимости излишков товарно-материальных ценностей и прочего имущества, которые выявлены в результате инвентариза­ции.

Перечень доходов, не учитываемых при определении налоговой базы, определяется статьей 251 НК РФ.

Внереализационные расходы

В состав внереализационных расходов, не связанных с реали­зацией, включаются обоснованные затраты на осуществление дея­тельности, непосредственно не связанной с реализацией.

К внереализационным расходам относятся, в частности (статья 265 НК РФ):

расходы на содержание переданного по договору аренды (ли­зинга) имущества (включая амортизацию по этому имуществу), если деятельность по аренде не является основной деятельностью для организации;

расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида, в том числе процентов, начисленных по ценным бумагам и иным обязательствам, выпущенным (эмитированным) налогопла­тельщиком, с учетом особенностей, предусмотренных статьей 269 НК РФ;

расходы на организацию выпуска собственных ценных бумаг;

расходы, связанные с обслуживанием приобретенных налого­плательщиком ценных бумаг;

расходы в виде отрицательной курсовой разницы, возникающей от переоценки имущества в виде валютных ценностей и требований (обязательств), стоимость которых выражена в иностранной валюте;

расходы в виде суммовой разницы, возникающей у налогоплательщика, если сумма возникших обязательств и требований, ис­численная по установленному соглашением сторон курсу условных денежных единиц на дату реализации (оприходования) товаров (ра­бот, услуг), имущественных прав, не соответствует фактически по­ступившей (уплаченной) сумме в рублях;

расходы в виде отрицательной (положительной) разницы, обра­зующейся вследствие отклонения курса продажи (покупки) ино­странной валюты от официального курса Центрального банка Рос­сийской Федерации, установленного на дату перехода права собст­венности на иностранную валюту;

расходы на ликвидацию выводимых из эксплуатации основных средств, включая суммы недоначисленной в соответствии с уста­новленным сроком полезного использования амортизации, а также расходы на ликвидацию объектов незавершенного строительства и иного имущества, монтаж которого не завершен (расходы на де­монтаж, разборку, вывоз разобранного имущества);

судебные расходы и арбитражные сборы;

расходы по операциям с тарой, если эти расходы не относятся к материальным расходам;

расходы в виде признанных должником или подлежащих уплате должником на основании решения суда, вступившего в законную силу, штрафов, пеней и (или) иных санкций за Нарушение договор­ных или долговых обязательств, а также расходы на возмещение причиненного ущерба;

расходы в виде сумм налогов, относящихся к поставленным то­варно-материальным ценностям, работам, услугам, если кредитор­ская задолженность (обязательства перед кредиторами) по такой поставке списана в отчетном периоде (в соответствии со статьей 250 НК РФ);

расходы на услуги банков;

расходы на проведение ежегодного собрания акционеров (уча­стников, пайщиков), в частности расходы, связанные с арендой по­мещений, подготовкой и рассылкой необходимой для проведения собраний информации, и иные расходы, непосредственно связанные с проведением собрания;

расходы по операциям с финансовыми инструментами срочных сделок.

Если организация для целей начисления налога на прибыль применяет метод начисления, то она вправе создавать резервы по сомнительным долгам (статья 266 НК РФ), суммы отчислений в эти резервы включаются в состав внереализационных расходов.

К внереализационным расходам приравниваются убытки, полу­ченные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в частности:

в виде убытков прошлых налоговых периодов, выявленных в текущем отчетном (налоговом) периоде;

суммы безнадежных долгов, а в случае, если налогоплательщик принял решение о создании резерва по сомнительным долгам, суммы безнадежных долгов, не покрытые за счет средств резерва;

расходы в виде недостачи материальных ценностей в случае отсутствия виновных лиц, а также убытки от хищений, виновники которых не установлены. В данных случаях факт отсутствия винов­ных лиц должен быть документально подтвержден уполномоченным органом государственной власти;

потери от стихийных бедствий, пожаров, аварий и других чрез­вычайных ситуаций, включая затраты, связанные с предотвращением или ликвидацией последствий стихийных бедствий или чрезвычай­ных ситуаций;

убытки по сделке уступки права требования (в соответствии со статьей 279 НК РФ).

5.3. Учет расчетов по налогу на прибыль

Порядок отражения в бухгалтерском учете расчетов по налогу на прибыль определяется Положением по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль" ПБУ 18/02, утвержденным приказом Министерства финансов РФ от 19.11.2002 № 114н.

Применение Положения позволяет отражать в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности различия между налогом на бух­галтерскую прибыль (убыток), признанным в бухгалтерском учете, и налогом на налогооблагаемую прибыль, сформированным в налого­вом учете и отраженным в налоговой декларации по налогу на прибыль.

Положение распространяется только на те виды хозяйственной деятельности, в результате которых организация становится налого­плательщиком налога на прибыль. Положение может не применять­ся субъектами малого предпринимательства (статус субъектов мало­го предпринимательства определяется в соответствии с Федераль­ным законом от 14.06.95 № 88-ФЗ).

В соответствии с Положением сумма налога на прибыль, опре­деляемая как произведение бухгалтерской прибыли (убытка), сфор­мированной в отчетном периоде, на ставку налога на прибыль, на­зывается условным расходом (условным доходом) по налогу на прибыль.

Для определения и отражения в учете различия между бухгал­терской прибылью (убытком) и налогооблагаемой прибылью, сфор­мированной в налоговом учете, применяются такие понятия, как постоянные и временные разницы.

Под постоянными разницами понимаются расходы (или доходы), учитываемые при формировании бухгалтерской прибыли (убытка) отчетного периода и не учитываемые при расчете налоговой базы по налогу на прибыль как отчетного, так и последующих отчетных периодов.

Постоянные разницы возникают, например:

в результате превышения фактических расходов, учитываемых при формировании бухгалтерской прибыли (убытка), над расхода­ми, принимаемыми для целей налогообложения в пределах опреде­ленных норм;

при учете расходов, связанных с безвозмездной передачей иму­щества (товаров, работ, услуг), и не принимаемых для целей нало­гообложения.

Под временными разницами (вычитаемыми и налогооблагаемы­ми) понимаются доходы и расходы, учитываемые при формирова­нии бухгалтерской прибыли (убытка) в одном отчетном периоде, а налоговой базы по налогу на прибыль - в другом или в других отчетных периодах.

Вычитаемые временные разницы возникают, когда расходы в бухгалтерском учете признаются раньше, чем в налоговом учете, либо доходы в бухгалтерском учете признаются позже, чем в на­логовом учете.

Вычитаемые временные разницы образуются, например:

при применении различных способов начисления амортизации для целей бухгалтерского и налогового учета (если амортизацион­ные отчисления для целей бухгалтерского учета превышают амор­тизационные отчисления в налоговом учете);

при переносе в налоговом учете убытков на будущее.

Налогооблагаемые временные разницы возникают, когда расхо­ды в бухгалтерском учете признаются позже, чем в налоговом уче­те, либо доходы в бухгалтерском учете признаются раньше, чем в налоговом учете.

Налогооблагаемые временные разницы образуются, например:

при применении различных способов начисления амортизации для целей бухгалтерского и налогового учета (если амортизацион­ные отчисления в налоговом учете превышают амортизационные отчисления для целей бухгалтерского учета);

в результате признания выручки от продажи товаров (работ, услуг) для целей бухгалтерского учета исходя из допущения вре­менной определенности фактов хозяйственной деятельности, а для целей налогообложения - по кассовому методу.

Текущим налогом на прибыль (текущим налоговым убытком) признается налог на прибыль для целей налогообложения, опреде­ляемый исходя из величины условного расхода (условного дохода), скорректированного на суммы:

постоянного налогового обязательства (увеличивает сумму нало­га на прибыль в текущем отчетном периоде, а в следующих отчет­ных периодах на сумму налога на прибыль не влияет), которое определяется как произведение постоянных разниц, возникших в отчетном периоде, на ставку налога на прибыль;

отложенного налогового актива (уменьшает сумму налога на прибыль в следующих отчетных периодах, а в текущем - увеличи­вает), определяемого как произведение вычитаемых временных разниц, возникших в отчетном периоде, на ставку налога на при­быль;

отложенного налогового обязательства (увеличивает сумму на­лога на прибыль в следующих отчетных периодах, а в текущем -уменьшает), определяемого как произведение налогооблагаемых временных разниц, возникших в отчетном периоде, на ставку нало­га на прибыль.

К отложенным налоговым обязательствам относятся также суммы налога на прибыль, по которым имеются отсрочки или рас­срочки по уплате.

Корректировка условного расхода (условного дохода) по налогу на прибыль в текущем отчетном периоде производится по следую­щей схеме:

Определенный таким образом текущий налог на прибыль явля­ется налогом на прибыль для целей налогообложения и подлежит уплате в бюджет.

В бухгалтерском учете постоянные и временные (вычитаемые и налогооблагаемые) разницы отчетного периода отражаются обособ­ленно (в аналитическом учете соответствующего счета учета активов и обязательств, в оценке которых возникла разница).

Сумма начисленного условного расхода по налогу на прибыль за отчетный период отражается по дебету счета 99 "Прибыли и убытки", субсчет "Условные расходы по налогу на прибыль", в корреспонденции с кредитом счета 68 "Расчеты по налогам и сбо­рам". Если финансовый результат - убыток, то начисляется услов­ный доход по налогу на прибыль и отражается по дебету счета 68 и кредиту счета 99 "Прибыли и убытки", субсчет "Условные дохо­ды по налогу на прибыль".

Постоянные налоговые обязательства отражаются в бухгалтер­ском учете на счете 99 "Прибыли и убытки", субсчет "Постоянное налоговое обязательство", в корреспонденции с кредитом счета 68 "Расчеты по налогам и сборам".

Начисление отложенного налогового актива отражается по де­бету счета 09 "Отложенные налоговые активы" в корреспонденции со счетом 68 "Расчеты по налогам и сборам". По мере уменьшения или полного погашения вычитаемых временных разниц будут уменьшаться (или полностью погашаться) отложенные налоговые активы, что в учете отражается обратной проводкой.

Отложенный налоговый актив при выбытии объекта актива, по которому он был начислен, списывается на счет 99 "Прибыли и убытки" в сумме, на которую не будет уменьшена налогооблагае­мая прибыль как отчетного периода, так и последующих отчетных периодов, умноженной на ставку налога на прибыль.

Начисление отложенного налогового обязательства отражается по кредиту счета 77 "Отложенные налоговые обязательства" в корреспонденции с дебетом счета 68 "Расчеты по .налогам и сборам". Уменьшение (или полное погашение) в отчетном периоде отложен­ных налоговых обязательств (по мере уменьшения или полного погашения налогооблагаемых временных разниц) отражается обратной проводкой.

Отложенное налоговое обязательство при выбытии объекта ак­тива или вида обязательства, по которому оно было начислено, списывается на счет 99 "Прибыли и убытки" в сумме, на которую не будет увеличена налогооблагаемая прибыль как отчетного, так и последующих отчетных периодов, умноженной на ставку налога на прибыль.

Корреспонденция счетов по учету расчетов по налогу на прибыль

	Операция	Первичные документы	Дебет	Кредит
1	2	3	4	5
1.	Начислен условный расход по налогу на прибыль	расчет	99/УР	68/Приб
2.	Начислен условный доход по налогу на прибыль	расчет	68/Приб	99/УД

3.	Начислено постоянное налого­вое обязательство	расчет	99/ПНО	68/Приб
4.	Отложенные налоговые акти­вы:
	-возникновение отложенных налоговых активов	расчет	09	68/Приб
	-уменьшение или полное по­гашение отложенных налого­вых активов	расчет	68/Приб	09
	-списание отложенных нало­говых активов при выбытии объекта, по которому они были начислены	расчет	99	09
5.	Отложенные налоговые обязательства:
	-возникновение отложенных налоговых обязательств	расчет	68/Приб	77
	-уменьшение или полное по­гашение отложенных налого­вых обязательств	расчет	77	68/Приб
	-списание отложенных нало­говых обязательств при выбы­тии объекта, по которому они были начислены	расчет	77	99

Пример 1.

Организация в течение года ведет учет постоянных и времен­ных разниц:

1) организация применяет кассовый метод для целей налогового учета. Получены от поставщика и оплачены товары стоимостью 2360-00 руб. (включая НДС 18%). Товары отгружены покупателю по продажной стоимости 3540-00 руб. (включая НДС 18%), но оплата не получена. Возникает налогооблагаемая временная разница;

2) для целей бухгалтерского учета организация осуществляет начисление амортизации способом списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования, а для целей налогового учета - линейным методом. В сентябре принят на учет объект основных средств стоимостью 15000-00 руб., срок полезного использования составляет 5 лет. При начислении амортизации (начиная с октября) возникают вычитаемые временные разницы;

3) представительские расходы по итогам года составили 500-00 руб., расходы на оплату труда - 5000-00 руб. Фактически произведенные представительские расходы превышают их нормируемую величину. Возникает постоянная разница.

По итогам года финансовый результат - прибыль 10000-00 руб. Начисляется условный расход по налогу на прибыль, отражаются постоянное налоговое обязательство, отложенный налоговый актив, отложенное налоговое обязательство. Уплачены платежи по теку­щему налогу на прибыль.

В следующем году получена частичная оплата товаров от поку­пателя - 1475-00 руб. (включая НДС 18%). Корректируется начис­ленное ранее отложенное налоговое обязательство, относящееся к этим товарам.

Ставка налога на прибыль - 24% (статья 284 НК РФ).

Учитываются постоянные и временные разницы:

(1) Для целей бухгалтерского учета прибыль от реализации = (3540-00 - 540-00) - (2360-00 - 360-00) = 1000-00 руб. В налоговом учете при применении кассового метода до получения оплаты прибыль от реализации не учитывается.

Налогооблагаемая временная разница = 1000-00 руб., отложенное налоговое обязательство = 24% х 1000-00 = 240-00 руб.

(2) Начисление амортизации для целей бухгалтерского учета: годовая сумма амортизации по способу списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования за первый год эксплуатации = 15000-00 х5/ (1+2 + 3 + 4+ 5) - 5000-00 руб.; амортизация за 3 месяца (октябрь, ноябрь, декабрь) = 3 х 5000-00 / 12 = 1250-00 руб.

Начисление амортизации для целей налогового учета: амортизация за 3 месяца = 3 х (15000-00 / 5) / 12 = 750-00 руб.

Вычитаемая временная разница за год (возникла в течение трех последних месяцев) = 1250-00 - 750-00 = 500-00 руб., отложенный налоговый актив = 500-00 х 24% = 120-00 руб.

(3) Представительские расходы в течение отчетного (налогово­го) периода включаются в состав прочих расходов в размере, не превышающем 4 процента от расходов налогоплательщика на оплату труда за этот отчетный (налоговый) период (статья 264 НК РФ).

Постоянная разница = 500-00 - (5000-00 х 4%) = 300-00 руб., по­стоянное налоговое обязательство = 24% х 300-00 = 72-00 руб.

По итогам года:

условный расход по налогу на прибыль = 24% х 10000-00 = 2400-00 руб.;

текущий налог на прибыль (сальдо счета 68/Приб) = 2400-00 + 72-00 + 120-00 - 240-00 = 2352-00 руб.

В следующем году: при получении оплаты в налоговом учете учи­тывается часть прибыли, соответствующая поступившему платежу. Доля платежа составляет = (1475-00 - 225-00) / (3540-00 - 540-00) = 0,4167. Уменьшение налогооблагаемой временной разницы = 1000-00 х 0,4167 = 416-70 руб., корректировка (уменьшение) отложенного налогового обязательства = 24% х 416-70 = 100-00 руб.

Операция		Сумма	Дебет	Кредит
По итогам года:
а	Начислен условный расход по налогу на прибыль	2400-00	99/УР	68/Приб
	Начислено отложенное налого­вое обязательство (1)	240-00	68/Приб	77
	Начислен отложенный налого­вый актив (2)	120-00	09	68/Приб
	Начислено постоянное налого­вое обязательство (3)	72-00	99/ПНО	68/Приб
6	Перечислены платежи по теку­щему налогу на прибыль в бюджет	2352-00	68/Приб	51
В следующем году:
в	Корректировка (уменьшение) отложенного налогового обязательства	100-00	77	68/Приб

Пример 2.

Организация отражает в учете следующие операции:

а) оплачено поставщику за 100 ед. товаров 3540-00 руб. (включая НДС 18 %). Оплаченные товары поступили на склад;

б) 70 ед. товаров были отгружены покупателю;

в) оплачено поставщику за 80 ед. товаров 3304-00 руб. (включая НДС 18 %). Оплаченные товары поступили на склад;

г) 90 ед. товаров были отгружены покупателю;

д) в конце года начислено отложенное налоговое обязательство.

В соответствии с учетной политикой:

товары учитываются по фактической себестоимости;

для целей бухгалтерского учета для оценки товаров применяет­ся метод ФИФО;

для целей начисления налога на прибыль применяется метод оценки по средней себестоимости.

Ставка налога на прибыль - 24% (статья 284 НК РФ).

Операция		Сумма	Дебет	Кредит
а	Оплачено поставщику	3540-00	60	51
	Поступили оплаченные това­ры (100 ед. х 30-00)	3000-00	41	60
	НДС по поступившим това­рам	540-00	19-3	60
	НДС списан на расчеты с бюджетом	540-00	68/НДС	19-3
б	Товары отгружены покупа­телю (70 ед.), списывается себестоимость	2100-00	90-2	41
Стоимость отгруженных товаров в бухгалтерском учете (по методу ФИФО) = 70 х 30-00 руб. = 2100-00 руб.
в	Оплачено поставщику	3304-00	60	51
	Поступили оплаченные това­ры (80 ед. х 35-00)	2800-00	41	60
	НДС по поступившим това­рам.	504-00	19-3	60
	НДС списан на расчеты с бюджетом	504-00	68/НДС	19-3
г	Товары отгружены покупа­телю (90 ер,.), списывается себестоимость	3000-00	90-2	41

Стоимость отгруженных товаров в бухгалтерском учете (по методу ФИФО) = 30 х 30-00 + 60 х 35-00 = 3000-00 руб.

Стоимость отгруженных товаров в налоговом учете (оценива­ются по средней стоимости) = (70 + 90) х (3000-00 + 2800-00) / (100 + 80) = 5155-56 руб.

Возникает налогооблагаемая временная разница — 5155-56 -(3000-00 + 2100-00) = 55-56 руб.

В конце года:

д

Начислено отложенное на­логовое обязательство (55-56 х 24%)

13-33

68/Приб

77

Пример 3.

Отражаются в учете операции по определению налога на при­быль:

а) по итогам первого года в результате корректировки условного дохода по налогу на прибыль получен текущий налоговый убыток 3600-00 руб.;

б) по итогам второго года финансовый результат – прибыль 21000-00 руб., начисляется условный расход по налогу на прибыль, для целей начисления налога на прибыль переносится часть убытка прошлых лет (первого года);

в) по итогам третьего года финансовый результат – прибыль 37500-00 руб., начисляется условный расход по налогу на прибыль, для целей начисления налога на прибыль переносится часть убытка прошлых лет (первого года).

Ставка налога на прибыль - 24% (статья 284 НК РФ).

Налогоплательщик вправе осуществлять перенос убытка на бу­дущее в течение десяти лет, следующих за тем налоговым перио­дом, в котором получен этот убыток. При этом совокупная сумма переносимого убытка ни в каком отчетном (налоговом) периоде не может превышать 30 процентов налоговой базы (статья 283 НК РФ).

Операция

Сумма

Дебет

Кредит

Первый год:

Текущий налоговый убыток (дебетовое сальдо счета 68/Приб) = 3600-00 руб.

а

Отражен текущий убыток в качестве налогового актива налоговый отложенного

3600-00

09

68/Приб

Второй год:

б

Отражен налогу на 24%) условный прибыль расход по (21000-00 х

5040-00

99/УР

68/Приб

При переносе убытков на будущее можно вычесть из суммы те­кущего налога на прибыль не более 5040-00 х 30% = 1512-00 руб.

Операции по переносу убытка на будущее: списывается часть отложенного налогового актива

1512-00

68/Приб

09

Текущий налог на прибыль = 5040-00 - 1512-00 = 4778-00 руб. Отложенный налоговый актив на конец года = 3600-00 - 1512-00 = 2088-00 руб.

Уплачен текущий налог на прибыль

4778-00

68/Приб

51

Третий год:

в

Отражен условный расход по налогу на прибыль (37500-00 х 24%)

9000-00

99/УР

68/Приб

При переносе убытков на будущее можно вычесть из суммы те­кущего налога на прибыль не более 9000-00 х 30% = 2700-00 руб., отложенный налоговый актив в сумме 2088-00 руб. списывается пол­ностью.

Операции по переносу убытка на будущее: списывается ос­тавшаяся часть отложенного налогового актива

2088-00

68/Приб

09

Текущий налог на прибыль = 9000-00 - 2088-00 = 6912-00 руб.

Уплачен текущий налог на прибыль

6912-00

68/Приб

51

5.4. Учет конечного финансового результата

Балансовая прибыль (убыток) представляет собой конечный фи­нансовый результат, выявленный за отчетный период на основании бухгалтерского учета всех хозяйственных операций организации и оценки статей баланса.

Конечный финансовый результат (чистая прибыль или чистый убыток) слагается из финансового результата от обычных видов деятельности и прочих доходов и расходов: операционных, внереа­лизационных, чрезвычайных.

Конечный финансовый результат Деятельности организации в отчетном году формируется на счете 99 "Прибыли и убытки". По дебету счета 99 "Прибыли и убытки" отражаются убытки (потери, расходы), а по кредиту - прибыли (доходы) организации. Сопостав­ление дебетового и кредитового оборотов за отчетный период по­казывает конечный финансовый результат отчетного периода.

На счете 99 "Прибыли и убытки" в течение отчетного года от­ражаются:

прибыль или убыток от обычных видов деятельности - в кор­респонденции со счетом 90 "Продажи";

сальдо прочих доходов и расходов за отчетный месяц - в кор­респонденции со счетом 91 "Прочие доходы и расходы";

потери, расходы и доходы в связи с чрезвычайными обстоя­тельствами хозяйственной деятельности (стихийное бедствие, пожар, авария, национализация и т.п.) - в корреспонденции со счетами учета материальных ценностей, расчетов с персоналом по оплате труда, денежных средств и т.п.;

суммы начисленного условного расхода по налогу на прибыль, постоянных обязательств, а также суммы причитающихся налоговых санкций - в корреспонденции со счетом 68 "Расчеты по налогам и сборам".

По окончании отчетного года при составлении годовой бухгал­терской отчетности счет 99 "Прибыли и убытки" закрывается (ре­формация баланса). При этом заключительной записью декабря сумма чистой прибыли (убытка) отчетного года списывается со сче­та 99 "Прибыли и убытки" в кредит (дебет) счета 84 "Нераспреде­ленная прибыль (непокрытый убыток)".

Корреспонденция счетов по учету финансовых результатов

Операция		Первичные документы	Дебет	Кредит
1	2	3	4	5
1.	Финансовый результат от продаж (списание сальдо сче­та 90, ежемесячно):
	-прибыль (списание кредито­вого сальдо)	расчет	90-9	99
	-убыток (списание дебетового сальдо)	расчет	99	90-9
2.	Финансовый результат по про­чим доходам и расходам (спи­сание сальдо счета 91, еже­месячно):
	-прибыль (списание кредито­вого сальдо)	расчет	91-9	99
	-убыток (списание дебетового сальдо)	расчет	5 99	91-9
3.	Чрезвычайные доходы	расчет	76-1, 10, 50 и др.	99
4.	Чрезвычайные расходы	расчет	99	94, 10, 41 и др.
5.	Начислен условный расход по налогу на прибыль	расчет	99/УР	68/Приб
6.	Начислен условный доход по налогу на прибыль	расчет	68/Приб	99/УД
7.	Начислено постоянное налого­вое обязательство	расчет	99/ПНО	68/Приб
8.	Начислены налоговые санкции	акт проверки и др.	99	68
9.	Реформация баланса (списа­ние сальдо счета 99, заключи­тельные проводки декабря):
	-чистая прибыль (кредитовое сальдо)	расчет	99	84
	-чистый убыток (дебетовое сальдо)	расчет	84	99

Пример 1.

По итогам года финансовый результат по продажам - прибыль 5000-00 руб. (выручка 17700-00 руб., себестоимость товаров 10000-00 руб., НДС 2700-00 руб.), по прочим доходам и расходам - при­быль 7000-00 руб. (доходы 11000-00 руб., расходы 4000-00 руб.).

Отражаются в конце года операции:

а) закрываются субсчета счетов 90, 91;

б) определен условный расход по налогу на прибыль;

в) отражаются постоянное налоговое обязательство 100-00 руб., отложенное налоговое обязательство 200-00 руб., отложенный налоговый актив 150-00 руб.;

г) уплачен налог на прибыль;

д) реформирован баланс.

На конец года:

сальдо субсчетов счета 90 "Продажи": 90-1 (кредитовое) - 17700-00 руб.; 90-2 (дебетовое) - 10000-00 руб.; 90-3 (дебетовое) - 2700-00 руб.; 90-9 (дебетовое) - 5000-00 руб.;

сальдо субсчетов счета 91 "Прочие доходы и расходы": 91-1 (кре­дитовое) - 11000-00 руб.; 91-2 (дебетовое) - 4000-00 руб.; 91-9 (де­бетовое) - 7000-00 руб.;

сальдо счета 99 "Прибыли и убытки" (кредитовое) - 12000-00 руб.

Операции в конце года:

Операция		Сумма		Дебет		Кредит
а	Закрываются субсчета счета 90	17700-00 10000-00 2700-00	90-1 90-9 90-9		90-9 90-2 90-3
	Закрываются субсчета счета 91	11000-00 4000-00		91-1 91-9		91-9 91-2

Рассчитываются:

условный расход по налогу на прибыль = 12000-00 х 24% = 2880-Ой руб.;

б	Начислен условный расход по налогу на прибыль	2880-00	99/УР	68/Приб
в	Начислено постоянное нало­говое обязательство	100-00	99/ПНО	68/Приб
	Начислен отложенный нало­говый актив	150-00	09	68/Приб
	Начислено отложенное нало­говое обязательство	200-00	68/Приб	77
г	Перечислены платежи по на­логу на прибыль в бюджет	2930-00	68/Приб	51
д	Реформация баланса: списы­вается нераспределенная при­быль - сальдо счета 99 (12000-00 - 2880-00 - 100-00)	9020-00	99	84

текущий налог на прибыль (сальдо счета 68/Приб) = 2880-00 + 100-00 + 150-00 - 200-00 = 2930-00 руб.

5.5. Учет собственного капитала

В составе собственного капитала организации учитываются ус­тавный (складочный), добавочный и резервный капитал, нераспре­деленная прибыль и прочие резервы.

Под уставным (складочным) капиталом, зарегистрированным в учредительных документах, понимается совокупность вкладов (до­лей, акций по номинальной стоимости, паевых взносов) учредителей организации. Порядок формирования уставного капитала регулиру­ется законодательством Российской Федерации и учредительными документами.

Учет уставного капитала ведется на счете 80 "Уставный капи­тал". После государственной регистрации организации ее уставный капитал в сумме вкладов учредителей (участников), предусмотрен­ных учредительными документами, отражается по кредиту счета 80 "Уставный капитал" в корреспонденции со счетом 75 "Расчеты с учредителями". Поступление вкладов учредителей отражается по кредиту счета 75 "Расчеты с учредителями" в корреспонденции со счетами по учету денежных средств и других ценностей.

Сальдо по счету 80 "Уставный капитал" должно соответствовать размеру уставного капитала, зафиксированному в учредительных документах организации. Записи по счету 80 "Уставный капитал" производятся лишь в случаях увеличения или уменьшения уставного капитала, осуществляемых в установленном порядке, и только по­сле внесения соответствующих изменений в учредительные доку­менты.

Созданный в соответствии с законодательством резервный капи­тал для покрытия убытков организации, а также выплат доходов (дивидендов) участникам при отсутствии или недостаточности при­были отчетного года для этих целей, учитывается на счете 82 "Ре­зервный капитал".

Отчисления в резервный капитал из прибыли отражаются по кредиту счета 82 "Резервный капитал" в корреспонденции со сче­том 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)".

Использование средств резервного капитала учитывается по де­бету счета 82 в корреспонденции со счетами:

84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" - в части сумм резервного фонда, направляемых на покрытие убытка органи­зации за отчетный год;

66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам" или 67 "Расчеты по долгосрочным кредитам и займам" - в части сумм, направляемых на погашение облигаций акционерного общества.

Сумма дооценки внеоборотных активов организации, проводи­мой в установленном порядке, сумма разницы между продажной и

номинальной стоимостью акций, вырученной в процессе формиро­вания уставного капитала акционерного общества, и другие анало­гичные суммы учитываются как добавочный капитал на счете 83 "Добавочный капитал".

Учет сумм нераспределенной прибыли или непокрытого убытка организации ведется на счете 84 "Нераспределенная прибыль (не­покрытый убыток)".

Сумма чистой прибыли отчетного года списывается заключи­тельными оборотами декабря в кредит счета 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" в корреспонденции со счетом 99 "Прибыли и убытки". Сумма чистого убытка отчетного года списы­вается заключительными оборотами декабря в дебет счета 84 в корреспонденции со счетом 99.

Направление части нераспределенной прибыли на выплату до­ходов учредителям (участникам) организации по итогам утвержде­ния годовой бухгалтерской отчетности отражается по дебету счета 84 и кредиту счетов 75 "Расчеты с учредителями" и 70 "Расчеты с. персоналом по оплате труда".

Списание с бухгалтерского баланса непокрытого убытка отчет­ного года отражается по кредиту счета 84 "Нераспределенная при­быль (непокрытый убыток)" в корреспонденции со счетами: 80 "Ус­тавный капитал" - при доведении величины уставного капитала до величины чистых активов организации; 82 "Резервный капитал" -при направлении на погашение убытка средств резервного капита­ла; 75 "Расчеты с учредителями" - при погашении убытка простого товарищества за счет целевых взносов его участников и др.

Средства целевого назначения, полученные в качестве источни­ков финансирования тех или иных мероприятий, отражаются с ис­пользованием счета 86 "Целевое финансирование".

Корреспонденция счетов по учету собственного капитала

Операция		Первичные документы	Дебет	Кредит
1	2	3	4	5
Учет уставного капитала
1.	Отражение суммы взносов учредителей в уставный капи­тал при создании организации	Учреди-тельные документы	75-1	80
2.	Часть прибыли направлена на увеличение уставного капитала	протокол собрания учредите­лей, учре­дит, доку­менты	84	80
3.	Добавочный капитал направ­лен на увеличение уставного капитала	протокол собрания учредите­лей	83	80
Учет резервного капитала
4.	Распределена прибыль в ре­зервный капитал	учредит, документы, протокол собрания учредит.	84	82
5.	Покрытие убытка за счет ре­зервного капитала	протокол собрания учредит.	82	84
6.	Погашение облигаций акцио­нерного общества	протокол собрания акцион.	82	66/ЦБ, 67/ЦБ
Учет добавочного капитала
7.	Прирост стоимости внеобо­ротных активов (основных средств) при переоценке	материалы переоценки	01	83
8.	Сумма разницы между про­дажной и номинальной стои­мостью акций, вырученной в процессе формирования ус­тавного капитала	расчет	75-1	83
9.	Погашение сумм снижения стоимости внеоборотных акти­вов, выявившихся по результа­там переоценки	материалы переоценки	83	01
10.	Увеличен уставный капитал	учредит, документы	83	80
11.	Распределение добавочного капитала между учредителями	протокол собрания учредит.	83	75-2
Учет нераспределенной прибыли (непокрытого убытка)
12.	Реформация баланса (заключительные обороты декабря):
	-списана чистая прибыль	расчет	99	84
	-списан чистый убыток	расчет	84	99
13.	Использование чистой прибы­ли:
	-на выплату доходов учреди­телям	протокол собрания учредите­лей	84	70, 75-2
	-на увеличение уставного ка­питала	учредит, документы	84	80
	-на выплату премий работни­кам	приказ, расчетная ведомость	84	70
	-на увеличение резервного капитала	учредит, документы	84	82
14.	Покрытие чистого убытка за счет:	Протокол собрания учредителей документы
	-резервного капитала		82	84
	-добавочного капитала		83	84
	-целевых взносов учредителей		75-1	84
15.	Доведение уставного капитала до величины чистых активов организации	Расчет	0	4

Пример 1.

Создана организация с уставным капиталом 10000-00 руб.

а) взносы в уставный капитал вносятся в виде основных средств 2000-00 руб., наличными через кассу 3000-00 руб., перечислением с расчетного счета одного из учредителей 5000-00 руб.;

Операция		Сумма	Дебет	Кредит
а	Создана организация	10000-00	75-1	80
	Внесены основные средства в качестве взноса в уставный капитал	2000-00	08-4	75-1
	Введены в эксплуатацию	2000-00	01	08-4
	Внесены наличные в качестве взноса в уставный капитал	3000-00	50	75-1
	Перечислено на расчетный счет	5000-00	51	75-1
б	Прирост стоимости основных средств	1100-00	01	83
в	Реформация баланса	600-00	84	99
	Погашение убытка	600-00	82	84

б) в результате проведения переоценки стоимость основных средств возросла на 1100-00 руб.;

в) по результатам года получен убыток 600-00 руб., погашается за счет резервного капитала.

Холоденко Евгения Михайловна

Ростовцев Алексей Владимирович

Бухгалтерский учет в торговле

производственное издание

Подписано в печать 30.03.2004.

Бумага газетная. Формат 60/88x16. Гарнитура Букварная.

Печать офсетная. Усл. п. л. 10. Тираж 3000 экз. Заказ №S$4.

ООО "Издательство "Экономикс Пресс"

127486, Москва, Бескудниковский б-р, д. 57, кор.1

Отпечатано в Подольской типографии ЧПК.

142110 г. Подольск, Московской области, ул. Кирова, 25

[*] Если НДС выделен в сопроводительных документах отдельной строкой и поставщиком выдан счет-фактура. В противном случае товары приходуются по дебету счета 41 по стоимости, включающей НДС.

[†] Если НДС выделен в сопроводительных документах отдельной строкой и поставщиком выдан счет-фактура. В противном случае товары приходуются по дебету счета 41 по стоимости, включающей НДС.

[‡] В случае превышения фактической стоимости над учетной.

[§] В случае превышения учетной стоимости над фактической.

[**] Проводки делаются при реализации конкретного товара на сумму его стоимости. В примере условно показана общая стоимость реализован­ных товаров за месяц.

[††] Выручка от реализации товаров отражается по мере ее поступления в течение месяца. В примере общая выручка за месяц условно показана одной операцией.

[‡‡] Выручка от реализации товаров отражается по мере ее поступления в течение месяца. В примере общая выручка за месяц условно показана одной операцией.

[§§] Проводки делаются при реализации конкретного товара на сумму его стоимости. В примере условно показана общая стоимость реализованных товаров за месяц.

[***] Выручка от реализации товаров отражается по мере поступления в течение месяца. В примере поступление выручки за месяц условно показа­но одной проводкой.