Типичные ошибки и недостатки учета

1.5 Типичные ошибки и недостатки учета

Приведем перечень типовых нарушений при отражении в бухгалтерском учете операций, связанных с получением кредитов и займов.

Первый вид нарушений связан с отсутствием документов, оформляющих кредитные отношения:

- отсутствие кредитного договора или договора займа;

- отсутствие выписок банка со ссудного счета;

- отсутствие мемориальных ордеров, подтверждающих списание и безакцептном порядке сумм возврата кредита;

- отсутствие мемориальных ордеров, подтверждающих списание безакцептном порядке сумм процентов, уплачиваемых по кредитным договорам;

- отсутствие дополнительных соглашений к кредитному договору, изменяющих процентную ставку по кредиту, сроки возврата кредита, другие условия кредитного договора.

Второй вид нарушений связан с включением в себестоимость продукции (работ, услуг) процентов по кредитам, которые не могут быть в нее включены:

- включение в налоговые расходы начисленных банком процентов за пользование заемными средствами, которые фактически на конец отчетного периода не уплачены банку (при кассовом методе);

- включение в налоговые расходы затрат на оплату процентов по

кредитам банков, превышающих сумму процентов от фактически полученной суммы кредита;

- проценты по кредитам и займам, полученным на инвестиционную и финансовую деятельность, относятся на налоговые расходы.

Третий вид нарушений связан с нарушением принципов оценки имущества:

- включение в инвентарную стоимость объектов основных средств, нематериальных активов и прочих внеоборотных активов, процентов по кредитам и займам, полученным на финансирование капитальных вложений после принятия этих объектов на учет.

Четвертый вид нарушений связан с нарушением принципом формирования финансовых результатов:

- отнесение на собственные источники средств предприятия процентов по кредитам и займам сверх норматива, установленного гл. 25 НК РФ;

- отнесение на собственные источники средств предприятия процентов по кредитам и займам, полученным в иностранной валюте по ставке, превышающей 15 % (ст. 269 НК РФ).

2. Тест - опросник аудитора по аудиту кредитных взаимоотношений

Вопросы, которые необходимо задать аудитору руководству экономического субъекта в момент планирования программы по проведению аудита кредитов и займов, приведены в табл. 1.

По разделу учета «Кредиты и займы» вопросник может быть составлен и в форме набора тестов. Особенно удобна такая форма ознакомления с системой бухгалтерского учета и организацией внутреннего контроля учета кредитов и займов в случае, когда планируется выборочная проверка.

Таблица 1. Вопросы для проверки

Вопрос	Вариант ответа	Информация или документ, который следует запросить	Назначаемая аудиторская процедура
1.Предприятие получало кредиты только в одном банке?	Да Нет		«Кредит 2.1.1»
2.Предприятие получало деньги путем зачисления на расчетный счет?	Да Нет		-
3.Превышение банковских процентов сверх установленных норм относили на расходы, учитываемый при налогообложении прибыли?	Да Нет		«Кредит 4.1.1»
4.Проценты по долгосрочным кредитам выплачивались после введения объектов основных средств в эксплуатацию?	Да Нет	Акт о введении объектов основных средств в эксплуатацию	«Кредит 3.1.1»
5. Все ли кредиты и займы были израсходованы на цели, для которых были получены?	Да Нет		«Кредит 2.2.1»

«Кредит 2.1.1» — проверка обоснованности отнесения процентов по кредитам и займам на расходы в зависимости от источника получения кредита.

«Кредит 2.2.1» — проверка фактического соблюдения целевого назначения кредита и займа.

«Кредит 2.3.1» — проверка фактической уплаты процентов по кредитам и займам.

«Кредит 2.5.1» — проверка обоснованности включения в состав расходов для целей обложения прибыли суммы процентов по кредитам и займам.

«Кредит 3.1.1» — проверка правильности включения процентов за кредит (заем) в инвентарную стоимость объектов основных средств.

«Кредит 3.3.1» — проверка правильности включения процентов за кредит (заем) в фактическую себестоимость ценных бумаг.

«Кредит 4.1.1» — проверка правильности учета процентов по кредитам и займам в пределах и сверх норм.

Заключение

Кредитные операции относятся к самым многочисленным. Не случайно им посвящено большое число законодательных и нормативных актов.

В соответствии с п. 6 ПБУ 15/01 «Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию» организация вправе самостоятельно установить порядок учета задолженности по полученным займам и кредитам, срок погашения которой превышает 12 месяцев, до истечения указанного срока.

Аудит расчетов по кредитам и займам заключается в проверке правильности оформления и отражения на счетах бухгалтерского учета операций по возврату кредитов банка; подтверждения целевого использования кредитов банка; проверке обоснованности установления и правильности расчета сумм платежей за пользование кредитами банков и их списанием за счет соответствующих источников; правильности оформления и отражения на счетах бухгалтерского учета займов, полученных у других организаций и физических лиц.

Рабочими документами аудитора при проведении проверки являются: опросный лист по планированию проверки обязательств организации в части кредитов и займов, рабочие документы аудитора по разделу, области аудита, анкета по проверке обязательств организации в части кредитов и займов.

К типичным ошибкам и нестандартным ситуациям, выявленным при аудиторских проверках, относятся:

- отсутствие внутренней нормативно-распорядительной документации;

- включение в себестоимость продукции (работ, услуг) процентов по кредитам, которые не могут быть в нее включены;

- нарушение принципов оценки имущества;

- нарушение принципов формирования финансовых результатов.

Проверяя вопросы получения и использования кредитов, аудитор должен произвести оценку эффективности вложенных средств по тем мероприятиям, на которые они предназначались.

Приложение 1

ОТРИЦАТЕЛЬНОЕ АУДИТОРСКОЕ ЗАКЛЮЧЕНИЕ

Аудиторская проверка проводилась аудиторской фирмой “Альянс”

Юридический адрес: г. Тюмень, ул. Пушкинская, 268

Лицензия на проведение общего аудита №555552 выдана Центральной аттестационно-лицензионной комиссией Министерства Финансов Российской Федерации

Лицензия действительна до 25 июня 2008 года.

Аудит проведен:

аудитором Альтовой Анной Викторовной, имеющей стаж работы аудитором 1 год и 5 месяцев;

аудитором Васильевой Ольгой Алексеевной, имеющей стаж работы аудитором 5 лет.

Регистрационное свидетельство на занятие предпринимательской деятельностью №364758.

Счет № 123456789 в Инкомбанке г. Тюмень

Дата подписания договора на проведение аудита – 10.02.2007

Начало проверки – 15.02.2007,

окончание – 27.02.2007

Проверяемая организация – ЗАО «Сибагропромбанк», осуществляющая свою деятельность на основании лицензии № 345678, выданной ЦБ РФ 12.05.2000г

Данная организация филиалов не имеет

1. Мы проверили балансы ЗАО “Сибагропромбанк” на 31.12.2006 г. и соответствующие отчеты о доходах, нераспределенной прибыли и изменении финансового положения за год. Ответственность за эти отчеты несут руководители компании. Наша обязанность - по результатам проверки составить заключение по этим финансовым отчетам.

 2. Мы провели проверку в соответствии с общепринятыми аудиторскими стандартами, согласно которым требуется, чтобы мы спланировали и провели аудиторскую проверку с целью сбора достаточных доказательств того, что финансовые отчеты не содержат существенных ошибок. Мы проверили, используя тесты, информацию, подтверждающую цифровой материал и раскрытия в финансовых отчетах. В ходе аудиторской проверки были рассмотрены используемые бухгалтерские принципы, оценки существенных статей, сделанные руководством компании, и представление финансовых отчетов в целом. Данные в бухгалтерской отчетности подготовлены исполнительным органом ЗАО «Сибагропромбанк» исходя из Положения о бухгалтерском учете и отчетности в РФ, утвержденного Министерством финансов 26 декабря 1994 года №170. Мы проводили аудит в соответствии с Положением о бухгалтерском учете и отчетности в РФ, утвержденным Министерством финансов 26 декабря 1994 года №170. Аудит планировался и проводился таким образом, чтобы получить достаточную уверенность в том, что бухгалтерская отчетность не содержит существенных искажений. Аудит включал в себя проверку на выборочной основе подтверждений числовых данных и пояснений, содержащихся в бухгалтерской отчетности. Мы полагаем, что проведенный аудит дает достаточно оснований для того, чтобы выразить мнение о достоверности бухгалтерской отчетности.

Мы считаем, что в ходе проверки собрано достаточно данных для заключения.

3. Аудиторская проверка осуществлялась на основе следующих документов:

1)Учредительные документы.

2)Внутренние акты (положения, протоколы, регламенты, должностные инструкции), регулирующие деятельность кредитной организации.

3)Ежедневные бухгалтерские балансы.

4)Оборотно-сальдовые ведомости.

5)Бухгалтерские журналы по всем балансовым счетам.

6)Лицевые счета.

7)Бухгалтерские (мемориальные) документы, в т.ч.:

по операциям клиентов кредитной организации (расчетные документы);

по вкладам граждан;

по операциям с иностранной валютой и по расчетам в иностранной валюте;

по операциям внутрибанковского значения (раздел 1, XXI - XXIV);

по ссудам;

кассовые документы.

8)Документы аналитического учета по всем операциям, подлежащим аналитическому учету.

9)Книги учета основных средств, МБП, инвентарные карточки.

10)Книга учета бланков строгой отчетности.

11)Книга регистрации открытых счетов предприятиям и организациям.

12)Платежно-расчетные документы.

13)Юридические дела клиентов, карточки с образцами подписей и оттиска печати.

14)Кредитные договоры, договоры залога, страхования и т.п.

15)Гарантийные обязательства кредитной организации.

16)Соглашения и договоры по другим операциям кредитной организации.

17)Бухгалтерская и аналитическая отчетность кредитной организации.

18)Документация отдела кадров.

19)Документация, связанная с операциями в иностранной валюте, в том числе обменных пунктов.

В результате проверки были случаи значительного расхождения записей в расчетно-платежных ведомостях и первичных документах, неправильное отражение начисленной оплаты труда, большие погрешности в ведении и оформлении первичных документов, множество исправлений в Главной Книге (подписанных).

Дополнительный резерв в 30 млн. дол. на возможные убытки по кредитам, созданный на 31.12.2006 г, был отнесен к операциям 2007 г., но по нашему мнению, должен быть отражен в отчетах за 2006 г. Если этот резерв правильно отразить в финансовых отчетах за 2006 г. чистый убыток этого года и дефицит нераспределенной прибыли мог бы увеличиться, а акционерный капитал уменьшиться на 30 млн. дол., и банк должен был бы отразить в отчетах чистый доход в 700 тыс. дол. на 2007 г., а не чистый убыток в 29 300 тыс. дол., как это отражено в отчетах об операциях, акционерном капитале и изменении финансового положения за этот период. По нашему мнению, в силу вышеизложенного баланс на 31.12.2006 г. и отчеты об операциях, акционерном капитале и изменении финансового положения за 2006 г. не представляют точно и в соответствии с общепринятыми бухгалтерскими принципами финансовое положение ЗАО “Сибагропромбанк” на 31.12.2006 г. и результаты его операций и изменение финансового положения за 2006 г.

Кроме этого были выявлены нарушения в организации кредитной работы: не разграничены полномочия должностных лиц по выдаче кредита; не проводится изучение и анализ кредитной истории заемщика; слабо организован контроль за исполнением кредитных договоров и финансовым состоянием заемщиков; не проводится анализ причин возникновения просроченной задолженности по выданным кредитам. Были обнаружены ошибки в оформлении кредитных договоров и залоговых операций. Также обнаружены ошибки при осуществлении активных и пассивных кредитных операций и их отражении в бухгалтерском учете: неправильное отражение предметов залога на внебалансовых счетах, отсутствие аналитического учета залогового имущества несвоевременное отражение в учете процентов, причитающихся к оплате (получению), несвоевременное вынесение просроченных процентов на соответствующие счета; несвоевременное вынесение просроченных кредитов на соответствующие счета.

4. Проверенная годовая бухгалтерская отчетность в связи с определенными обстоятельствами подготовлена таким образом, что не отражает во всех существенных аспектах активы и пассивы кредитной организации на отчетную дату, и финансовые показатели ее деятельности за отчетный период, в соответствии с законодательством и нормативными актами РФ, регулирующими порядок ведения бухгалтерского учета и составления бухгалтерской отчетности.

Аудитор Альтова А.В.

Аудитор Васильева О.А.

27.02.2007год.

Приложение 2

ПЛАН АУДИТА КРЕДИТНОЙ ОРГАНИЗАЦИИ ЗА 2006 ГОД

Проверяемая организация: ЗАО «Сибагропромбанк»

Период аудита: 2006 год

Срок проведения проверки: 01.03.2007 – 01.04.2007

Руководитель аудиторской группы: Полякова Ольга Васильевна

Состав аудиторской группы: аудитор - Васильева Елена Викторовна;

аудитор - Леонов Игорь Викторович;

аудитор – Волянская Алла Юрьевна;

аудитор - аналитик – Пескова Т. В.

аудитор – Симакова Елена Николаевна

Количество человеко-часов: 280 ч/ч

Планируемый аудиторский риск: 5%

Планируемый уровень существенности: 1%

№ п/п	Планируемые виды работ	Период проведения	Исполнитель	Примечания
1	Аудит уставного капитала банка	01.03.07-03.03.07	Аудитор- Волянская А.Ю.	Выборочная проверка методом систематического отбора
2	Аудит кассовых операций	04.03.07-07.03.07	Аудитор – Васильева Е.В.	Сплошная проверка, проверка соблюдения правил учета отдельных операций
3	Аудит расчетных операций	08.03.07-12.03.07	Аудитор – Леонов И.В.	Выборочная проверка соблюдения правил учета отдельных операций
4	Аудит кредитных операций	13.03.07-17.03.07	Аудитор – Симакова Е.Н.	Сплошная проверка соблюдения правил учета отдельных операций
5	Аудит операций с ценными бумагами	18.03.07-20.03.07	Аудитор- Волянская А.Ю.	Комбинированная проверка соблюдения правил учета отдельных операций
6	Аудит финансовых результатов и собственных средств банка	28.03.07-31.03.07	Аудитор-аналитик- Пескова Т.В.	Документальная проверка, аналитические процедуры

Руководитель аудиторской организации __________________

Руководитель аудиторской группы ______________________

Дата подписания

Список использованной литературы:

1.  Аудит/ Ф.Л.Дефлиз, Г.Р.Дженик и др. – М.: ЮНИТИ, 2002

2.  Аудит: учебное пособие/ Ю.А.Данилевский, С.М.Шапигузов, Н.А.Ремизов и др. – М.:ИПК ФБК-Пресс, 2002

3.  Аудит/ Е.Л. Крупченко – Ростов на Дону, изд «Феникс», 2002г, 320с.

4.  А.Д.Шеремет, В.П.Суйц «Аудит» издание 5 – М.:ИНФРА-М, 2006г

5.  Р.А.Алборов «Аудит в организациях торговли, промышленности и агропромышленного комплекса – М.:ИНФРА-М,2005

6.  О.В. Ковалева, Ю.П.Константинов «Аудит», изд 2-М.: Приор, 2002, 320с

7.  Положение по бухгалтерскому учету займов, кредитов и расходов по их обслуживанию ПБУ 15/01.

8.  Федеральный закон “О бухгалтерском учете №129-ФЗ.

 Утвержден приказом Министерства финансов РФ от 21.11.96г

 9. Кондраков Н.П. Бухгалтерский учет. М.: Инфра-М, 2006.

10.  Настольная книга бухгалтера. В 3т./Сост. Прудников В.М./ Т.1 – М.: Инфра-М, 2005