Порядок учёта НДС при осуществлении иной деятельности, наряду с деятельностью подлежащей обложению ЕНВД

2.1 Порядок учёта НДС при осуществлении иной деятельности, наряду с деятельностью подлежащей обложению ЕНВД

В соответствии с пунктом 4 статьи 346.26 НК РФ организации, переведенные на уплату ЕНВД по определенному виду деятельности, не признаются плательщиками НДС (в отношении операций, признаваемых объектами налогообложения согласно главе 21 НК РФ, осуществляемых в рамках предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом), за исключением НДС, подлежащего уплате при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации.

В том случае, когда организация осуществляет наряду с деятельностью, подлежащей обложению ЕНВД, иные виды предпринимательской деятельности, НДС по ним исчисляется и уплачивается в соответствии с положениями главы 21 НК РФ. В этой ситуации организация обязана вести раздельный учет операций, облагаемых и не облагаемых НДС.

Суть раздельного учета заключается в том, чтобы отделить суммы «входного» НДС, относящиеся к деятельности, облагаемой ЕНВД. Эти суммы должны учитываться в стоимости приобретаемых товаров (работ, услуг) (подпункт 3 пункта 2 статьи 170 НК РФ). Рассматривая раздельный учет НДС, мы говорили, что в соответствии с пунктом 4 статьи 170 НК РФ, суммы налога, предъявленные продавцами товаров (работ, услуг):

o  принимаются к вычету в соответствии со статьей 172 НК РФ, если приобретенный ресурс используется для осуществления операций, облагаемых НДС;

o  учитываются в стоимости таких ресурсов в соответствии с пунктом 2 статьи 172 НК РФ при использовании последних в деятельности, не облагаемой НДС.

Здесь же хотелось бы обратить внимание на Письмо Минфина Российской Федерации от 8 июля 2005 года №03-04-11/143 «О раздельном учете НДС при применении ЕНВД», в котором рассмотрен вопрос принятия к вычету сумм НДС организацией, переведенной по отдельным видам деятельности на уплату ЕНВД. В Письме обращено внимание на абзац 9 пункта 4 статьи 170 НК РФ и указано, что норма, предусмотренная этим абзацем, применяется только налогоплательщиками НДС. Организации, являющиеся в отношении отдельных видов деятельности налогоплательщиками ЕНВД и у которых за налоговый период доля совокупных расходов на производство товаров (работ, услуг), операции по реализации которых осуществляются в рамках предпринимательской деятельности, облагаемой ЕНВД, не превышает 5 процентов общей величины совокупных расходов на производство, не вправе суммы НДС, предъявленные поставщиками, принимать к вычету в полном объеме. Согласно пунктам 5, 6 Положения по бухгалтерскому учету «Учет материально- производственных запасов» ПБУ 5/01, утвержденного Приказом Минфина Российской Федерации от 9 июня 2001 года №44н, материально-производственные запасы, в том числе товары, принимаются к бухгалтерскому учету по фактической себестоимости, которой при приобретении за плату признается сумма фактических затрат организации на их приобретение, за исключением НДС и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации, один из которых указан выше).

На основании пункта 2 статьи 171 НК РФ вычетам подлежат суммы НДС, уплаченные налогоплательщиками по товарам (работам, услугам), а также имущественным правам на территории Российской Федерации приобретаемым для осуществления операций, облагаемых НДС.

В соответствии с пунктом 1 статьи 172 НК РФ суммы НДС, предъявленные налогоплательщику, принимаются к налоговому вычету на основании соответствующих первичных документов в том отчетном периоде, когда эти товары приобретены и приняты на учет, а не в том периоде, когда эти товары будут фактически реализованы. То есть НК РФ не связывает право налогоплательщика на вычеты с моментом реализации имущества.

Такой вывод согласуется и с положениями пункта 5 статьи 173 НК РФ, на основании, которого организации, не являющиеся плательщиками НДС, обязаны перечислять налог в бюджет только в случае выставления ими покупателю счета-фактуры с выделением НДС.

Таким образом, суммы НДС по товарам (работам, услугам), имущественным правам, использованным организациями, перешедшими на уплату ЕНВД, при осуществлении операций по реализации товаров (работ, услуг), не облагаемых НДС, вычету не подлежат.

Учитывая этот факт, суммы НДС, ранее принятые к вычету в соответствии со статьями 171, 172 НК РФ по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, используемым в производственной деятельности, после перехода организации на уплату ЕНВД, необходимо восстановить в последнем налоговом периоде перед переходом на ЕНВД и возвратить в бюджет.

Обратимся к подпункту 2 пункта 3 статьи 170 НК РФ:

«При переходе налогоплательщика на специальные налоговые режимы в соответствии с главами 26.2 и 26.3 настоящего Кодекса суммы налога, принятые к вычету налогоплательщиком по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, и имущественным правам в порядке, предусмотренном настоящей главой, подлежат восстановлению в налоговом периоде, предшествующем переходу на указанные режимы».

То есть налогоплательщики при переходе, в частности, на уплату ЕНВД суммы НДС, принятые к вычету, обязаны восстановить в налоговом периоде, предшествующем переходу на уплату ЕНВД. Те налогоплательщики, деятельность которых с 1 января 2006 года подлежит налогообложению ЕНВД, не должны производить восстановление в декабре 2005 года, ведь эти требования пункта 3 статьи 170 НК РФ вступают в силу только с 1 января 2006 года. Следовательно, восстановление сумм НДС полномасштабно должно впервые производиться в декабре 2006 года. При возникновении спора по этому вопросу с налоговыми органами, можно заручиться поддержкой судей, которые неоднократно подтверждали отсутствие (в соответствии с действующим законодательством) у налогоплательщиков обязанности восстанавливать НДС при переходе на применение специальных налоговых режимов. В качестве примеров можно привести Постановление Высшего Арбитражного суда Российской Федерации от 30 марта 2004 года №15511/03, Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 17 августа 2005 по делу №Ф04-5288/2005(13916-А46-31).

Восстановлению подлежат суммы НДС в размере, ранее принятом к вычету, а в отношении основных средств и нематериальных активов - в размере суммы, пропорциональной остаточной (балансовой) стоимости без учета переоценки. Суммы НДС, восстановленные таким образом, не включаются в стоимость товаров (работ, услуг), а учитываются в составе прочих расходов в соответствии со статьей 264 НК РФ.

На практике произведенные организацией расходы зачастую нельзя напрямую отнести к какому-то одному виду деятельности, что затрудняет учет сумм «входного» НДС по приобретаемым ресурсам.

Если заранее известно, что приобретаемый товар будет потребляться в рамках осуществления всех видов деятельности, но сложно определить долю, приходящуюся на облагаемые и не облагаемые НДС операции, то сумма «входного» НДС принимается к вычету в пропорции, определяемой исходя из стоимости товаров (работ, услуг), облагаемых НДС в общей стоимости отгруженных за налоговый период товаров. Остальная сумма НДС учитывается в стоимости ресурса. Такую пропорцию можно использовать только в отношении косвенных расходов. Стоимость товаров, приобретенных для перепродажи, относится к прямым расходам. Поэтому организации торговли необходимо организовать такой учет реализации товаров, позволяющий определить, сколько и каких товаров было реализовано в розницу (в режиме ЕНВД), а сколько - оптом (в рамках общего режима налогообложения). Соответственно расчет суммы «входного» НДС, которую можно принять к вычету, должен осуществляться прямым счетом исходя из стоимости товаров, реализация которых облагается НДС. На практике в момент приобретения товаров организация может не знать, в каком режиме эти товары будут реализованы: оптом или в розницу, за наличный расчет или путем безналичного перечисления средств. Решение же о порядке учета «входного» НДС нужно принимать уже в момент приобретения. Если на дату приобретения неизвестно, оптом или в розницу товар будет продан, как поступить с суммами «входного» НДС в таком случае? Однозначного ответа на этот вопрос глава 21 НК РФ не дает, поэтому организации могут использовать различные подходы при решении этой проблемы.

Существуют три варианта учета «входного» НДС в данной ситуации. Рассмотрим их на примере (Приложение 2).

Глава 3. Изменение и развитие ЕНВД в 2009 году

С первого января 2009г. Многие нормы главы 26.3 НК РФ, посвящённой системе налогообложения в виде единого налога на вменённый доход, действует в новой редакции. Вот что следует учитывать, применяя ЕНВД в 2009 году. На основании пункта 2.2 с 1 января 2009 года не переводятся на уплату ЕНВД следующие категории налогоплательщиков. Организации, в которых доля участия других фирм составляет более 25% (подп. 2 п. 2.2 ст. 346.26 НК РФ). Это ограничение не распространяется: на организации, уставный капитал которых полностью состоит из вкладов общественных организаций инвалидов, если среднесписочная численность инвалидов среди их работников составляет не менее 50%, а их доля в фонде оплаты труда — не менее 25%; организации потребительской кооперации, осуществляющие деятельность в соответствии с Законом РФ от 19.06.92 № 3085-1 «О потребительской кооперации (потребительских обществах, их союзах) в Российской Федерации»; на хозяйственные общества, единственными учредителями которых являются потребительские общества и их союзы, осуществляющие деятельность в соответствии с Законом РФ от 19.06.92 № 3085-1; на аптечные учреждения (до 1 января 2011 года). Эта норма введена 26 ноября 2008 года Федеральным законом № 224-ФЗ «О внесении изменений в часть первую, часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации». Напомним, что согласно статье 4 Федерального закона от 22.06.98 № 86-ФЗ «О лекарственных средствах» аптечным учреждением признается организация, осуществляющая розничную торговлю лекарственными средствами, изготовление и отпуск лекарственных средств в соответствии с требованиями настоящего закона. К аптечным учреждениям относятся аптеки, аптеки учреждений здравоохранения, аптечные пункты, аптечные магазины и аптечные киоски. Таким образом, что с этого года применять систему налогообложения в виде ЕНВД можно в основном малым предприятиям. Напомним, что на основании Федерального закона от 24.07.2007 № 209-ФЗ «О развитии малого и среднего предпринимательства в Российской Федерации» именно у малых предприятий средняя численность работников за предшествующий календарный год не должна превышать ста человек (включительно).

В конце 2008 года вышел ряд разъяснений Минфина России, посвященных указанным ограничениям.

Статья 346.26 НК РФ Федеральным законом от 22.07.2008 № 155-ФЗ была дополнена новым пунктом 2.2, в котором перечислены ограничения для применения ЕНВД для отдельных видов деятельности с 1 января 2009 года. В письме от 08.10.2008 № 03-11-04/3/457 Минфин России разъяснил, что ограничения, приведенные в подпунктах 1 и 2 пункта 2.2 статьи 346.26 НК РФ, действуют как в отношении действующих, так и вновь образованных организаций и зарегистрированных индивидуальных предпринимателей (см. также письмо от 08.09.2008 № 03-11-04/3/422).

При расчете среднесписочной численности нужно учитывать работников, занятых как во «вмененных», так и в прочих видах деятельности, доходы от которых облагаются в рамках иных режимов налогообложения. Об этом — письмо Минфина России от 07.10.2008 № 03-11-04/3/455.

В письмах от 13.10.2008 № 03-11-05/248, от 08.09.2008 № 03-11-04/3/421 и от 04.09.2008 № 03-11-04/3/415 финансовое ведомство подчеркнуло, что среднесписочную численность работников следует определять в целом по организации и включать в нее работников филиалов, представительств и иных обособленных подразделений. Индивидуальные предприниматели, перешедшие на упрощенную систему налогообложения на основе патента по видам деятельности, которые согласно решениям местных властей относятся к «вмененным» видам.

То есть впервые система налогообложения в виде уплаты ЕНВД перестала быть абсолютно обязательной в отношении всех видов деятельности, облагаемых указанным налогом. У индивидуального предпринимателя появилась возможность выбирать между двумя налоговыми режимами.

Постановка на учет плательщиков ЕНВД

Помимо уточнения списка налогоплательщиков, которые не смогут уплачивать ЕНВД, законодатели прописали механизм постановки «вмененщиков» на налоговый учет.

Согласно пункту 2 статьи 346.28 НК РФ если фирмы и индивидуальные предприниматели оказывают автотранспортные услуги по перевозке пассажиров и грузов, ведут развозную или разносную розничную торговлю, а также размещают рекламу на транспортных средствах, то на учет они должны вставать по месту нахождения организации или месту жительства индивидуального предпринимателя.

Для всех остальных плательщиков ЕНВД порядок постановки на учет не изменился: зарегистрироваться нужно в инспекции по месту осуществления «вмененной» деятельности.

Если же организация или индивидуальный предприниматель осуществляют «вмененную» деятельность на территориях нескольких городских округов или муниципальных районов, где действуют несколько налоговых органов, производится в налоговом органе, на подведомственной территории которого расположено место осуществления предпринимательской деятельности, указанное в заявлении о постановке данного налогоплательщика на учет первым.

Скажем несколько слов о сроках подачи заявления о постановке на учет в качестве плательщика ЕНВД и получения ответа от инспекторов. При постановке на учет налогоплательщики должны учитывать еще несколько особенностей. Так, согласно пункту 39 постановления Пленума ВАС РФ от 28.02.2001 № 5 на налогоплательщиков, вставших на налоговый учет в конкретном налоговом органе по одному из предусмотренных в статье 83 НК РФ оснований, не может быть возложена ответственность за неподачу заявления о повторной постановке на налоговый учет в том же самом налоговом органе по иному основанию. В связи с этим организация (индивидуальный предприниматель) не обязана вставать на налоговый учет в качестве плательщика единого налога на вмененный доход в тех налоговых инспекциях, в которых она состоит на налоговом учете по иным основаниям. Подтверждает это и финансовое ведомство (см. письмо Минфина России от 24.04.2007 № 03-11-04/3/126). О том, что организация или индивидуальный предприниматель применяет «вмененку», будет свидетельствовать представленная по итогам квартала декларация по ЕНВД.

Для того чтобы встать на учет в качестве плательщика единого налога на вмененный доход, организации и индивидуальные предприниматели должны представить в инспекцию соответствующее заявление. И подать его необходимо в течение пяти дней со дня начала осуществления деятельности, подпадающей под уплату ЕНВД (п. 3 ст. 346.28 НК РФ).

А с какого момента фирмы и предприниматели становятся плательщиками единого налога? К сожалению, НК РФ не содержит ответа на данный вопрос. Однако в своих разъяснениях финансовое ведомство указало, что началом осуществления деятельности в целях уплаты ЕНВД является дата, когда началось ведение розничной торговли, оказание соответствующих услуг или выполнение работ (см., например, письмо Минфина России от 07.09.2007 № 03-11-04/3/355).

В НК РФ содержится требование, согласно которому форма заявления о применении «вмененки» не может быть произвольной. Она устанавливается Федеральной налоговой службой. В настоящее время формы заявлений о постановке на учет утверждены приказом ФНС России от 05.02.2008 № ММ-3-6/45@. Организациям следует представлять заявление по форме № ЕНВД-1, а индивидуальным предпринимателям — по форме № ЕНВД-2.

Помимо заявления следует представить копии документов, которые могут понадобиться при регистрации. Перечень таких документов содержится в письме Минфина России от 01.10.2007 № 03-11-02/249 (ФНС России довел его до нижестоящих налоговых органов письмом от 19.10.2007 № СК-6-09/798@).

Согласно этому письму организации представляют заверенные копии следующих документов:

§  свидетельства о постановке на учет в налоговом органе юридического лица (например, по форме № 1-1-Учет);

§  свидетельства о государственной регистрации юридического лица (форма № Р51001) или свидетельства о внесении записи в ЕГРЮЛ о юридическом лице, зарегистрированном до 1 июля 2002 года (форма № Р57001)

При постановке на учет в качестве налогоплательщика ЕНВД индивидуальные предприниматели предъявляют документ, удостоверяющий личность. А к заявлению им нужно приложить заверенные копии следующих документов:

§  свидетельства о постановке на учет в налоговом органе физического лица по месту жительства на территории РФ (например, по форме № 2-1-Учет);

§  свидетельства о государственной регистрации физического лица в качестве индивидуального предпринимателя (форма № Р61001) или свиде-тельства о внесении в ЕГРИП записи об индивидуальном предпринимателе, зарегистрированном до 1 января 2004 года (форма № Р67001).

Заявление о постановке на учет «вмененщик» может подать лично, через законного (уполномоченного) представителя либо направить по почте. Если вы собираетесь уведомить налоговую инспекцию о применении системы налогообложения в виде ЕНВД через законного (уполномоченного) представителя, то учите, что он должен иметь соответствующую доверенность, подтверждающую его полномочия. А дополнительно к пакету документов, о котором мы сказали выше, необходимо приложить копию этой доверенности.

Если вы решите направить заявление по почте, то имейте в виду следующее. Во-первых, составьте опись вложения, отметка на которой налоговой инспекции или отделения почты (при отправке ценным письмом) послужит доказательством фактов направления и получения документов, а также укажет на дату их поступления. Во-вторых, отправляйте заявление с уведомлением о вручении. При отправке заявления с необходимыми документами по почте днем ее представления считается дата отправки почтового отправления. Это следует из пункта 4 статьи 80 НК РФ.

Порядок исчисления суммы ЕНВД

С 2009 года введен новый порядок определения коэффициента-дефлятора К1, используемого при исчислении налоговой базы по ЕНВД. Ранее он учитывал изменение потребительских цен на товары (работы, услуги) в России в предшествующем периоде, то есть в календарном году. С 2009 года коэффициент-дефлятор, устанавливаемый на календарный год, будет рассчитываться как произведение коэффициента, применяемого в предшествующем периоде, и коэффициента, учитывающего изменение потребительских цен на товары (работы, услуги) в предшествующем календарном году.

Минэкономразвития России приказом от 12.11.2008 № 392 установило коэффициент-дефлятор К1, необходимый для расчета налоговой базы по единому налогу на вмененный доход на 2009 год. Он составляет 1,148. Причем данную величину не нужно умножать на К1, действующий в 2008 году. Принимая во внимание то обстоятельство, что размер коэффициента-дефлятора на 2009 год определен в 2008 году (то есть до вступления в силу новой редакции главы 26.3 НК РФ), при его расчете коэффициент-дефлятор К1, установленный на 2008 год, не учитывался. Такой вывод содержится в письме Минфина России от 19.11.2008 № 03-11-03/25.

На основании поправок, внесенных в определения видов предпринимательской деятельности, в таблице, приведенной в пункте 3 статьи 346.29 НК РФ, также уточнены определения соответствующих видов предпринимательской деятельности и физических показателей, используемых для определения базовой доходности при исчислении единого налога.

Например, по такому виду деятельности, как оказание услуг по предоставлению во временное владение (пользование) мест для стоянки автотранспортных средств, а также по хранению автотранспортных средств на платных стоянках (за исключением штрафных автостоянок), с 2009 года установлен физический показатель в виде общей площади стоянки (в квадратных метрах).

Обратите внимание, что размеры базовой доходности по всем видам предпринимательской деятельности не изменились.

Не остался без внимания и корректирующий коэффициент К2. Как известно, К2 — это коэффициент базовой доходности, который учитывает совокупность особенностей ведения предпринимательской деятельности, в том числе ассортимент товаров (работ, услуг), сезонность, режим работы, величину доходов, место ведения деятельности, площадь информационного поля электронных табло, площадь информационного поля наружной рекламы с любым способом нанесения изображения, площадь информационного поля наружной рекламы с автоматической сменой изображения, количество автобусов любых типов, трамваев, троллейбусов, легковых и грузовых автомобилей, прицепов, полуприцепов, прицепов-роспусков и речных судов, используемых для распространения и (или) размещения рекламы, и иные особенности. Такое определение содержится в статье 346.27 НК РФ.

С 1 января 2009 года законодатели исключили из пункта 6 статьи 346.29 НК РФ положение, на основании которого «вмененщики» вправе самостоятельно корректировать значение коэффициента К2 на время фактического периода ведения деятельности.

ФНС России в письме ФНС России от 23.01.2009 № ШС-22-3/59@ разъяснила порядок учета фактического периода времени осуществления предпринимательской деятельности с 1 января 2009 года. Так, с указанной даты из пункта 6 статьи 346.29 НК РФ был исключен абзац 3, предоставлявший «вмененщикам» право корректировать величину К2 с учетом фактического периода времени осуществления предпринимательской деятельности. Однако продолжают действовать положения статьи 346.27 и пункта 6 статьи 346.29 НК РФ, которые разрешают при расчете суммы ЕНВД учитывать режим работы и сезонность, если представительные органы муниципального образования, законодательные органы Санкт-Петербурга и Москвы установили значения соответствующих подкоэффициентов.

Кроме того, с 1 января 2009 года при расчете суммы единого налога, подлежащего уплате, сумма налога, исчисленная за налоговый период, уменьшается налогоплательщиком на сумму страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, уплаченных (в пределах исчисленных сумм) за этот же период при выплате вознаграждений работникам, занятым в сферах деятельности налогоплательщика, по которым уплачивается единый налог. В 2008 году в данной формулировке присутствовала оговорка «своим работникам», которая налоговыми органами трактовалась как «работникам, состоящим в штате организации (индивидуального предпринимателя)».

Таким образом, налогоплательщик вправе уменьшить сумму ЕНВД на сумму страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, уплаченных при выплате вознаграждений работникам, как состоящим в штате (в том числе работающим по совместительству), так и тем, кто в штате не состоит (выполняет работы по гражданско-правовым договорам).

Правила округления показателей

Со статьей 346.29 НК РФ связана еще одна интересная поправка. Так, с 1 января 2009 года она дополнена пунктом 11, который устанавливает следующее. При расчете суммы ЕНВД значения корректирующего коэффициента К2 необходимо округлять до третьего знака после запятой, а значения физических показателей следует указывать в целых единицах или в полных рублях. При этом значения показателей менее 50 коп. (0,5 единицы) отбрасываются, а 50 коп. (0,5 единицы) и более округляются до полного рубля (целой единицы). Заметим, что такой порядок округления величин коэффициентов и физических показателей ранее был прописан только в Порядке заполнения налоговой декларации по единому налогу на вмененный доход для отдельных видов деятельности, утвержденном приказом Минфина России от 17.01.2006 № 8н. С 1 января 2009 года он закреплен на федеральном уровне.

Розничная торговля

С 1 января 2009 года к розничной торговле в целях налогообложения ЕНВД не относится реализация газа. Кроме того, законодатели добавили, что реализация товаров, продаваемых посредством телефонной связи, также не относится к розничной торговле и не переводится на уплату единого налога.

Торговля, осуществляемая путем приема заказов по телефону без использования для этих целей предусмотренного нормами главы 26.3 Кодекса какого-либо объекта организации торговли не может быть отнесена к стационарной или к нестационарной торговле. Также данный вид деятельности не может быть отнесен и к развозной или разносной торговле. На это обратил внимание Минфин России в письме от 27.01.2009 № 03-11-06/3/11.

Кроме того, реализация через торговые автоматы товаров и (или) продукции общественного питания, изготовленной в этих автоматах, относятся к розничной торговле. Ранее розничной торговлей признавалась только предпринимательская деятельность по реализации покупных товаров через торговые автоматы. А деятельность по реализации кулинарной продукции собственного производства (в том числе напитков и супов, изготовленных из сухих ингредиентов и воды) через торговые автоматы Минфин России относил к деятельности в сфере оказания услуг общественного питания.

Подпункт 7 пункта 1 статьи 346.26 НК РФ также претерпел некоторые технические изменения. Исключены слова «киоски, палатки, лотки и другие». То есть на уплату ЕНВД могут быть переведены налогоплательщики, осуществляющие розничную торговлю через объекты стационарной торговой сети, не имеющие торговых залов, а также объекты нестационарной торговой сети.

Что касается понятия «стационарная торговая сеть», то с 2009 года на основании статьи 346.27 НК РФ к ней отнесена торговая сеть, расположенная не только в предназначенных, но также и в используемых для ведения торговли зданиях, строениях, сооружениях, подсоединенных к инженерным коммуникациям.

Услуги автостоянок

С 1 января 2009 года законодатели уточнили, что под уплату ЕНВД подпадают не только услуги по хранению автотранспортных средств на платных стоянках, но и услуги по предоставлению во временное владение (пользование) мест для стоянки автотранспортных средств. Вместе с тем деятельность штрафных автостоянок не относится к «вмененной». Об этом — подпункт 4 пункта 2 статьи 346.26 НК РФ.

До 1 января 2009 года на «вмененку» переводилась деятельность, связанная с оказанием услуг по хранению автотранспортных средств на платных стоянках. Причем в главе 26.3 Налогового кодекса РФ не указано, что следует понимать под такими услугами. В связи с этим Минфин России разъяснил, что если организация (индивидуальный предприниматель) оказывает данные услуги на основании договора хранения, то она должна уплачивать ЕНВД (разумеется, если местные власти включили услуги по хранению автотранспортных средств в перечень видов деятельности, переводимых на уплату единого налога). Если же стоянка предоставляет места для автотранспорта, но при этом за его сохранность или порчу отвечать не собирается, то такие услуги на систему налогообложения в виде ЕНВД не переводятся (см., например, письмо Минфина России от 28.01.2008 № 03-11-04/3/26).

Автотранспортные услуги

В соответствии со статьей 346.27 НК РФ в автотранспортном средстве, предназначенном для перевозки пассажиров, под посадочными местами следует понимать места для сидения, не считая мест водителя и кондуктора. Их количество необходимо определять на основании данных технического паспорта завода-изготовителя транспортного средства. Если же в техническом паспорте завода-изготовителя такая информация не содержится, то количество посадочных мест должно определяться органами государственного надзора за техническим состоянием самоходных машин и других видов техники в РФ. Для этого владельцам автотранспортных средств, предназначенных для перевозки пассажиров, необходимо подать соответствующее заявление.

Бытовые услуги

Согласно статье 346.27 НК РФ к бытовым услугам не относятся услуги ломбардов и услуги по ремонту, техническому обслуживанию и мойке автотранспортных средств. Также с 1 января 2009 года для целей уплаты ЕНВД ими не признаются изготовление мебели и строительство индивидуальных домов.

Оказание услуг общепита

Согласно ранее действующей редакции статьи 346.27 НК РФ к объектам организации общественного питания, не имеющим специально оборудованного помещения (открытой площадки) для потребления готовой кулинарной продукции, кондитерских изделий и (или) покупных товаров, относились, в частности, магазины (секции, отделы) кулинарии.

Законодатели уточнили, что такими объектами будут признаваться только те магазины (отделы) кулинарии, которые созданы и работают при ресторанах, барах, кафе, столовых и закусочных.

Сдача в аренду торговых мест и земли

С 1 января 2009 года из новой редакции статьи 346.27 НК РФ исчезло определение стационарного торгового места. Данной поправкой законодатели исправили допущенную техническую ошибку.

Из подпункта 13 пункта 2 статьи 346.26 НК РФ исключили уточнение, передача во временное владение и (или) в пользование каких именно объектов нестационарной торговой сети (прилавков, палаток, ларьков, контейнеров, боксов и других объектов) переводится на уплату ЕНВД. Кроме того, в соответствии с новой редакцией подпункта 14 пункта 2 статьи 346.26 НК РФ на «вмененку» переводится оказание услуг по передаче во временное владение и (или) в пользование земельных участков для размещения объектов стационарной и нестационарной торговой сети, а также объектов организации общественного питания. То есть с 1 января 2009 года при сдаче в аренду земельных участков не важно, имеют ли размещаемые на них объекты стационарной торговой сети и объекты организации общественного питания торговый зал или зал обслуживания посетителей соответственно.

Заключение

И, тем не менее, роль единого налога является знаковой по многим параметрам. Написав данную курсовую работу, можно сделать вывод о том, что для налогоплательщиков переход на уплату единого налога на вмененный доход оказался выгодным. Во-первых, сократилась сумма отчислений по сравнению с ранее применяемой системой налогообложения, кроме того, переход на единый налог на вмененный доход упростил ведение бухгалтерского учета.

С введением этого налога предприятия и предприниматели попадают в более современную и здоровую правовую среду, что в свою очередь, должно исключить серьезные и налоговые нарушения.

Единый налог позволяет упразднить малоэффективную работу налоговых органов по выездной и камеральной проверкам самой многочисленной группы налогоплательщиков по количеству и не столь значащей по объемам уплаченным налогов и сосредоточить усилия на других направлениях работ, и в частности проверке крупных и средних плательщиков.

Единый налог на вмененный доход – это правильные налоговые взаимоотношения с бюджетом тех субъектов рынка, где трудно контролировать реальный оборот.

Список использованной литературы

1. Налоговый кодекс РФ.

2.Федеральный закон от 19.07.2009 № 202-ФЗ «О внесении изменений в главы 23 и 25 части второй Налогового кодекса Российской Федерации и о признании утратившими силу отдельных положений Федерального закона "О внесении изменений в часть первую, часть вторую.

3.Приказ Минэкономразвития от 13.11.2009 № 465 «Об установлении коэффициента-дефлятора К1 на 2010 год»

4.Проект Приказа Мифнина России "О внесении изменений в приказ Министерства финансов Российской Федерации от 8 декабря 2008 г. № 137н «Об утверждении формы налоговой декларации по единому налогу на вмененный доход для отдельных видов деятельности.

5. www.26-3.ru

6. www.audit-it.ru

7. www.r62.nalog.ru.

Приложение 1

Виды предпринимательской деятельности	Физические показатели	Базовая доходность в месяц (рублей)
1	2	3
Оказание бытовых услуг	Количество работников, включая индивидуального предпринимателя	7 500
Оказание ветеринарных услуг	Количество работников, включая индивидуального предпринимателя	7 500
Оказание услуг по ремонту, техническому обслуживанию и мойке автотранспортных средств	Количество работников, включая индивидуального предпринимателя	12 000
Оказание услуг по хранению автотранспортных средств на платных стоянках	Площадь стоянки (в квадратных метрах)	50
Оказание автотранспортных услуг по перевозке грузов	Количество автотранспортных средств, используемых для перевозки грузов	6 000
Оказание автотранспортных услуг по перевозке пассажиров	Посадочное место	1 500
Розничная торговля, осуществляемая через объекты стационарной торговой сети, имеющей торговые залы	Площадь торгового зала (в квадратных метрах)	1 800
Розничная торговля, осуществляемая в объектах стационарной торговой сети, а также в объектах нестационарной торговой сети, площадь торгового места в которых не превышает 5 квадратных метров	Торговое место	9 000
Розничная торговля, осуществляемая в объектах стационарной торговой сети, а также в объектах нестационарной торговой сети, площадь торгового места в которых превышает 5 квадратных метров	Площадь торгового места в квадратных метрах	1 800
Разносная (развозная) торговля (за исключением торговли подакцизными товарами, лекарственными препаратами, изделиями из драгоценных камней, оружием и патронами к нему, меховыми изделиями и технически сложными товарами бытового назначения)	Количество работников, включая индивидуального предпринимателя	4 500
Оказание услуг общественного питания через объекты организации общественного питания, имеющие залы обслуживания посетителей	Площадь зала обслуживания посетителей (в квадратных метрах)	1 000
Оказание услуг общественного питания через объекты организации общественного питания, не имеющие залов обслуживания посетителей	Количество работников, включая индивидуального предпринимателя	4 500
Распространение и (или) размещение наружной рекламы с любым способом нанесения изображения, за исключением наружной рекламы с автоматической сменой изображения	Площадь информационного поля наружной рекламы с любым способом нанесения изображения, кроме наружной рекламы с автоматической сменой изображения (в квадратных метрах)	3 000
Распространение и (или) размещение наружной рекламы с автоматической сменой изображения	Площадь информационного поля экспонирующей поверхности (в квадратных метрах)	4 000
Распространение и (или) размещение наружной рекламы посредством электронных табло	Площадь информационного поля электронных табло наружной рекламы (в квадратных метрах)	5 000
Распространение и (или) размещение рекламы на автобусах любых типов, трамваях, троллейбусах, легковых и грузовых автомобилях, прицепах, полуприцепах и прицепах- роспусках, речных судах	Количество автобусов любых типов, трамваев, троллейбусов, автомобилей легковых и грузовых прицепов, полуприцепов и прицепов- роспусков, речных судов, используемых для распространения и (или) размещения рекламы	10 000
Оказание услуг по временному размещению и проживанию	Площадь спального помещения (в квадратных метрах)	1 000
Оказание услуг по передаче во временное владение и (или) в пользование торговых мест, расположенных в объектах стационарной торговой сети, не имеющих торговых залов, объектов нестационарной торговой сети (прилавков, палаток, ларьков, контейнеров, боксов и других объектов), а также объектов организации общественного питания, не имеющих залов обслуживания посетителей, в которых площадь одного торгового места, объекта нестационарной торговой сети или объекта организации общественного питания не превышает 5 квадратных метров	Количество торговых мест, переданных во временное владение и (или) в пользование другим хозяйствующим субъектам	6 000
Оказание услуг по передаче во временное владение и (или) в пользование торговых мест, расположенных в объектах стационарной торговой сети, не имеющих торговых залов, объектов нестационарной торговой сети (прилавков, палаток, ларьков, контейнеров, боксов и других объектов), а также объектов организации общественного питания, не имеющих залов обслуживания посетителей, в которых площадь одного торгового места, объекта нестационарной торговой сети или объекта организации общественного питания превышает 5 квадратных метров	Площадь торговых мест, переданных во временное владение и (или) в пользование другим хозяйствующим субъектам (в квадратных метрах)	1 200
Оказание услуг по передаче  во временное владение и (или) в пользование земельных участков площадью, не превышающей 10 квадратных метров, для организации торговых мест в стационарной торговой сети, а также для размещения объектов нестационарной торговой сети (прилавков, палаток, ларьков, контейнеров, боксов и других объектов) и объектов организации общественного питания, не имеющих залов обслуживания посетителей	Количество земельных участков, переданных во временное владение и (или) в пользование	5 000
Оказание услуг по передаче  во временное владение и (или) в пользование земельных участков площадью, превышающей 10 квадратных метров, для организации торговых мест в стационарной торговой сети, а также для размещения объектов нестационарной торговой сети (прилавков, палаток, ларьков, контейнеров, боксов и других объектов) и объектов организации общественного питания, не имеющих залов обслуживания посетителей	Площадь земельных участков, переданных во временное владение и (или) в пользование (в квадратных метрах)	1 000

Приложение 2

Пример 1.

Торговая организация продает товары оптом и в розницу через магазин. В части розничной торговли она является плательщиком ЕНВД.

Организация приобрела товар на сумму 18 000 рублей, включая НДС - 10%. Товар принят к учету на склад в мае и в этом же месяце оплачен. От поставщика получен надлежащим образом оформленный счет-фактура.

Вариант А.

В момент приобретения товара организация предполагает продать всю партию оптом.

НДС в таком случае принимается к вычету по всему счету-фактуре в порядке, установленном статьей 172 НК РФ, с отражением в книге покупок.

Впоследствии возможна ситуация, что товар, приобретенный для операций, облагаемых НДС, частично или полностью был передан для реализации через розничный магазин.

Предположим, что в июне 30% товара передаются для реализации в магазин. В таком случае согласно пункту 3 статьи 170 НК РФ сумма НДС в этой части подлежит восстановлению.

Правилами ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книги покупок и книги продаж подобные ситуации не предусмотрены. Но поскольку налоговая декларация по НДС составляется на основе данных книги покупок, то следует внести в книгу покупок исправительные записи в том периоде, когда стало известно, что товар будет продан в розницу.

Для ведения раздельного учета сумм НДС по приобретенным товарам, реализуемым оптом и в розницу, организации нужно открыть счета второго порядка к субсчету 3 счета 19 «НДС по приобретенным материально–производственным запасам»:

19-3-1 «НДС по приобретенным товарам, реализуемым оптом»;

19-3-2 «НДС по приобретенным товарам, реализуемым в розницу».

Корреспонденция счетов		Сумма, рублей	Содержание операции
Дебет	Кредит
На дату принятия к учету товара (май) операции отражаются в бухгалтерском учете следующими бухгалтерскими записями:
41-1	60	16 363,64	Приняты к учету приобретенные товары
19-3-1	60	1 636,36	Отражена сумма НДС по приобретенным товарам, предназначенным для продажи оптом
68	19-3-1	1 636,36	Принят к вычету НДС по товарам, предназначенным для продажи оптом
На дату передачи части товара (30%) со склада в магазин (июнь) составляют следующие записи:
41-2	41-1	4 909,09	Передана часть товара, предназначенная для продажи в розницу
68	19-3-1	490,91	СТОРНО! Восстановлен к уплате в бюджет НДС в части товара, предназначенного для розничной продажи
19-3-2	19-3-1	490,91	Отражена сумма НДС по приобретенным товарам, предназначенным для продажи в розницу
41-2	19-3-2	490,91	Восстановленная сумма НДС включена в стоимость товаров, предназначенных для розничной продажи

В июне в книгу покупок следует внести корректировочную запись, уменьшающую сумму вычетов на 490,91 рубля.

Вариант В.

В момент приобретения товара организация предполагает продать всю партию в розницу. НДС в таком случае в полном объеме необходимо включить в стоимость товаров. От обязанности регистрировать, счет-фактуру по такой операции в журнале учета полученных счетов-фактур и книге покупок организация освобождена, так как не является плательщиком НДС.

Если впоследствии товар частично или полностью возвращается из магазина с целью реализации оптом, на дату возврата счет-фактура должен быть зарегистрирован в журнале учета полученных счетов-фактур и отражен в книге покупок в части, приходящейся на стоимость товара, реализованного оптом.

Предположим, что в мае организация весь приобретенный товар завезла в магазин для продажи в розницу. А в июне не проданный в розницу остаток (30%) товара был возвращен из магазина на склад с целью его реализации оптом.

Корреспонденция счетов		Сумма, рублей	Содержание операции
Дебет	Кредит
На дату принятия товара к учету товара в розницу (май) должна быть сделана бухгалтерская запись:
41-2	60	18 000	Принят к учету товар, предназначенный для продажи в розницу (с НДС)
На дату возврата остатка товара из магазина на склад (июнь) делаются следующие записи:
41-1	41-2	4 909,09	Возвращена часть товара, предназначенная для продажи оптом (без НДС)
19-3-1	41-2	490,91	Отражена сумма НДС в части стоимости товаров, предназначенных для продажи оптом
68	19-3-1	490,91	Принят к вычету НДС в части стоимости товаров, предназначенных для продажи оптом

В июне в книге покупок регистрируется счет-фактура на сумму 5 400 рублей (в том числе НДС 490,91 рубля).

Вариант С.

Известно, что приобретенная партия товара будет продана частично оптом, частично в розницу. Но на дату приобретения товара определить размер частей не представляется возможным.

В таком случае, неправомерно принять к вычету НДС полностью по всему счету-фактуре. Следовательно, организации необходимо найти способ, определяющий, каким образом суммы «входного» НДС могут быть поделены между оптом и розницей.

Организация самостоятельно выбирает метод, согласно которому на стадии приобретения товара будет организован учет «входного» НДС, основываясь на специфике своей работы, и отражает его в приказе об учетной политике для целей налогообложения.

Можно, например, делить НДС пропорционально доле товаров, реализованных в предыдущем налоговом периоде оптом и в розницу, и учитывать каждую часть налога в соответствии с правилами, указанными выше (смотрите варианты А и В).

Следует обратить внимание, что в любом случае по мере фактической реализации товаров организации необходимо будет производить уточнение суммы НДС, предъявленной к вычету. В конечном итоге сумма НДС, предъявленная к вычету, должна строго соответствовать стоимости товаров, реализованных оптом.

Предположим, что организация, закупившая товар, изначально предполагает, что часть товара будет реализована в розницу через магазин, а часть оптом по безналичному расчету.

Допустим, в апреле объем реализации без НДС составил 1000 000 рублей, в том числе: 700 000 рублей - опт, 300 000 рублей - розница.

Рассчитаем долю товаров, реализованных в прошлом налоговом периоде:

- в розницу 300 000 / 1000 000 х 100% = 30%;

- оптом 700 000 / 1000 000 х 100% = 70%.

В такой ситуации на дату принятия к учету товара (май) составляют следующие бухгалтерские записи:

Корреспонденция счетов		Сумма, рублей	Содержание операции
Дебет	Кредит
41-1	60	11 454,55	Приняты к учету товары, предназначенные для реализации оптом (без НДС) (16 363,64 х 70%)
41-2	60	4 909,09	Приняты к учету товары, предназначенные для реализации в розницу (без НДС) (16 363,64 х 30%)
19-3-1	60	1 145,45	Отражен НДС, приходящийся на часть товара, предназначенную для продажи оптом (1 636,36 х 70%)
19-3-2	60	490,91	Отражен НДС, приходящийся на часть товара, предназначенную для реализации в розницу (1 636,36 х 30%)
68	19-3-1	1 145,45	Принят к вычету НДС по товарам, предназначенным для продажи оптом (1 636,36 х 70%)
41-2	19-3-2	490,91	Сумма НДС отнесена на увеличение стоимости товаров, предназначенных для розничной продажи (1 636,36 х 30%)

Предположим, что вся партия товара целиком продана в розницу в июне.

На дату фактической реализации товара в учете необходимо сделать записи:

Корреспонденция счетов		Сумма, рублей	Содержание операции
Дебет	Кредит
41-2	41-1	11 454,55	Передана часть товара, предназначенная для продажи в розницу (16 363,64 х 70%)
68	19-3-1	1 145,45	Восстановлен к уплате в бюджет НДС в части товара, реализованного в розницу (1636,36 х 70%)
19-3-2	19-3-1	1 145,45	Отражена сумма НДС по товарам, проданным в розницу (1636,36 х 70%)
41-2	19-3-2	1 145,45	Включена в стоимость товаров, проданных в розницу, восстановленная сумма НДС

Сумму НДС, приходящуюся на стоимость товаров, предназначенных для продажи оптом, организация принимает к вычету при наличии счета-фактуры и документов, подтверждающих фактическую оплату поставщику сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации (подпункт 2 пункта 2 статьи 171 НК РФ и пункт 1 статьи 172 НК РФ)

В июне в книге покупок следует внести корректировочную запись, уменьшающую сумму налоговых вычетов на 1145,45 рублей.

Если на момент перехода с общей системы налогообложения на ЕНВД у налогоплательщика имеются остатки приобретенных товаров, материалов и входящий НДС по ним был возмещен из бюджета, при использовании этих остатков при осуществлении операций, не облагаемых НДС, суммы налога должны быть восстановлены в расчетах с бюджетом (подпункт 2 пункта 3 статьи 170 НК РФ).

Пример 2.

Организация осуществляла в 2006 году оптовую торговлю. В период действия общей системы налогообложения организацией были приобретены и оплачены товары на сумму 354 000 рублей (в том числе НДС - 54 000 рублей). После оплаты и принятия товаров к учету сумма НДС была предъявлена к вычету. С 1 января 2007 года организация осуществляет розничную торговлю и является плательщиком ЕНВД. По результатам инвентаризации по состоянию на 1 января в организации числятся товары на сумму 170 000 рублей (без НДС). Все товары реализованы в розницу в первом квартале 2007 года. В бухгалтерском учете будут сделаны следующие записи:

Корреспонденция счетов		Сумма, руб.	Содержание операции
Дебет	Кредит
До перехода на ЕНВД
60	51	354 000	Перечислено поставщику
41	60	300 000	Приняты к учету товары
19	60	54 000	Учтен НДС
68	19	54 000	НДС предъявлен к вычету
90-2	41	130 000	Списана стоимость реализованных товаров
При переходе на ЕНВД
19	68	30 600	Восстановлен НДС, ранее предъявленный к вычету (54 000 х 170 000 / 300 000)
91-2	19	30 600	Учтен в составе прочих расходов восстановленный НДС
68	51	30 600	Перечислен в бюджет восстановленный НДС
90-2	41	200 600	Списана стоимость реализов. товаров (170 000 + 30 600) в 2006 году