Уплата налогов при реорганизации

2.3 Уплата налогов при реорганизации

Погашение налоговой задолженности реорганизованного юридического лица его правопреемниками в действующем налоговом законодательстве не регулируется. В финансовом праве реорганизованное юридическое лицо и его правопреемник рассматриваются как самостоятельные налогоплательщики. Специфика проблемы состоит в том, что обязанность по уплате налога - это персональная обязанность налогоплательщика, и переложение ее на других лиц не допускается. Высший арбитражный суд РФ высказал позицию по данному вопросу в письме от 28.08.95 г. N С1-7/ОП-506. Суть ее сводится к тому, что суммы недоплаченных налогов рассматриваются как задолженность перед одним из кредиторов - государством, и, следовательно, они могут быть взысканы с организации-правопреемника. Причем для погашения недоимки не имеет значения, была ли она выявлена до реорганизации или после. Если недоимка обнаружена до реорганизации, эти суммы должны быть включены в передаточный акт или разделительный баланс.

Что касается взыскания сумм финансовых санкций, то здесь, напротив, важно, когда выявлены нарушения налогового законодательства. Согласно ст. 11 Закона РФ "Об основах налоговой системы в Российской Федерации "налогоплательщик должен сообщить налоговому органу о предстоящей реорганизации в десятидневный срок со дня принятия решения.

Если налоговый орган, несмотря на такое сообщение, до окончания реорганизации не выявил нарушений законодательства, к вновь созданным юридическим лицам впоследствии не может применяться ответственность за нарушения, допущенные реорганизованным юридическим лицом.

Если же финансовые санкции наложены до реорганизации, соответствующие суммы должны быть уплачены организацией- правопреемником наряду с недоимкой.

При всех формах реорганизации (кроме выделения) налоговые органы принимают решения о документальной проверке. Указанное исключение вызвано тем, что при выделении реорганизуемое общество не ликвидируется, а продолжает существовать, и, следовательно, государство может потребовать исполнения обязательств перед бюджетом непосредственно у должника, а не у его правопреемника. При реорганизации в форме выделения реорганизуемое общество также не должно сниматься с учета в налоговых органах, однако в этом случае необходимо внести соответствующие изменения в карту постановки на учет налогоплательщика.

Государство заинтересовано в том, чтобы проверить полноту уплаты налогов и сборов в соответствующие бюджеты до момента снятия с учета налогоплательщика. Процедура снятия с учета считается завершенной после выдачи информационного письма о снятии с учета.

Получение такого информационного письма чрезвычайно важно. Налогоплательщик обязан встать на учет в налоговых органах. При постановке реорганизованного общества на учет в налоговых органах помимо разделительного баланса или передаточного акта (в зависимости от формы реорганизации) общество должно представить и упомянутое информационное письмо. При отсутствии последнего постановка на учет делается с письменным уведомлением о необходимости завершения процедуры снятия с учета и с соответствующей отметкой65. Важность постановки на учет в налоговых органах не подвергается сомнению, так банки и кредитные учреждения открывают расчетные и иные счета только при предъявлении налогоплательщиком документа, подтверждающего постановку на учет в налоговом органе.

Налоговые органы также обособляют выделение среди прочих форм реорганизации, так как только в этом случае реорганизуемое общество не ликвидируется, а следовательно, права и обязанности реорганизуемого общества распределяются между прежним и новым обществом, появляющимся в результате выделения. При прочих формах реорганизации права и обязанности реорганизуемой организации переходят к реорганизованной (реорганизованным) организации (организациям) в полном объеме.

Государство не ограничилось предоставлением налоговым органам исключительно контрольных функций, у них есть и право наложить санкции за нарушения. Так, налоговые органы могут предъявлять иски о признании регистрации предприятия недействительной (в случаях нарушения установленного порядка создания предприятия) и о взыскании доходов, полученных этим предприятием.

Государственный механизм контроля за реорганизацией предприятий построен таким образом, чтобы минимизировать риск ухода налогоплательщиков от уплаты налогов. Это проявляется в формальностях, соблюдение которых необходимо при регистрации общества.

Налоговые органы вправе применить бесспорный порядок взыскания недоимок по налогам с юридических лиц в течение шести лет с момента образования такой недоимки. Здесь необходимо учитывать позицию Высшего Арбитражного Суда РФ, которая сводится к следующему. Если обязательства перед бюджетом по уплате недоимок и финансовых санкций возникли на момент реорганизации, то эти обязательства переходят к реорганизованному юридическому лицу в порядке правопреемства. Если же в ходе налоговой проверки реорганизуемого общества недоимки не были выявлены, то впоследствии с реорганизованного общества может быть взыскана только задолженность перед государством; ответственность за нарушения налогового законодательства, допущенные реорганизованным юридическим лицом и выявленные после образования нового юридического лица, не может применяться к вновь созданному юридическому лицу.

По аналогии можно предположить, что реорганизованное общество вправе требовать возмещения сумм, излишне внесенных реорганизованным обществом в бюджет^vii.

Помимо общих правил универсального правопреемства, в рамках которого при реорганизации передаются в том числе и обязательства по уплате налогов, существует множество формальностей, создаваемых государством, чтобы не допустить использования реорганизации для ухода юридических лиц от уплаты налогов. В данной статье, кроме общей процедуры реорганизации, будут описаны некоторые аспекты "технической" стороны этого процесса, связанные исключительно с обязательствами по уплате налогов, причем предметом исследования будет реорганизация акционерных обществ в целом, а не какой-либо отдельный способ реорганизации.

Налоговое законодательство конкретизирует общую конституционную обязанность по уплате налогов. Так, к плательщикам налогов относятся, в частности, юридические лица, "на которые в соответствии с законодательными актами возложена обязанность уплачивать налоги". Однако обязанности налогоплательщика возникают при наличии объекта налогообложения. Поскольку законодательство предусматривает различные виды налогов, практически это означает, что любое юридическое лицо, за исключением "мертвых" компаний, не только является налогоплательщиком, но и несет обязанности по уплате налогов.

Правопреемство по налоговым обязательствам является важным вопросом как для государства, так и для реорганизуемых обществ. Гарантией предотвращения ситуации, когда реорганизованное общество "неожиданно" оказывается должником по обязательствам предшественника, является точное соблюдение процедуры реорганизации, предписанной законодательством.

Заключение

Реорганизация представляет собой прекращение юридического лица с переходом прав и обязанностей. При ней деятельность подвергшегося реорганизации юридического лица продолжают другие лица.

Статьи 57 и 58 ГК различают пять видов реорганизации: слияние (два и более юридических лиц превращаются в одно), присоединение (одно или несколько юридических лиц присоединяются к другому), разделение (юридическое лицо делится на два или более юридических лиц), выделение (из состава юридического лица выделяются одно или несколько юридических лиц, при этом юридическое лицо, из которого произошло выделение, продолжает существовать) и преобразование (юридическое лицо одного вида трансформируется в юридическое лицо другого вида).

Приведенные пять видов реорганизации разбиваются на две группы. К первой относятся разделение и выделение. Реорганизация в том и в другом случае происходит либо по воле учредителей (участников) юридического лица, либо его органа, уполномоченного на это учредительными документами, либо, независимо от воли юридического лица, - по решению уполномоченного государственного органа. В этом решении определяется срок реорганизации. И если учредители (участники), уполномоченный ими для этой цели орган или орган самого юридического лица не осуществят реорганизацию в указанный срок, суд по иску уполномоченного государственного органа назначает внешнего управляющего юридическим лицом, которому поручает проведение реорганизации. Внешний управляющий наделяется правами органа реорганизуемого юридического лица. В соответствии с поставленной перед ним задачей внешний управляющий составляет разделительный баланс, а также учредительные документы вновь образуемого юридического лица (вновь образованных юридических лиц). Баланс и учредительные документы утверждаются судом, и это утверждение служит необходимым основанием для осуществления регистрации учреждаемого юридического лица.

Вторую группу составляют слияние, присоединение и преобразование. Все эти три вида реорганизации происходят в случаях, установленных законом, по воле (решению) самого юридического лица с предварительного согласия уполномоченного государственного органа.

При разделении и выделении составляется разделительный баланс, а при преобразовании - передаточный акт.

К разделительному балансу и передаточному акту п. 1 ст. 59 ГК предъявляет в принципе одинаковые требования. И тот и другой должны определять, к кому какие именно права и обязанности переходят. В передаточный акт и разделительный баланс необходимо включить весь комплекс обязательств реорганизованного юридического лица, в том числе и те, по которым не наступил срок исполнения, а также обязательства, которые реорганизуемая организация оспаривает. Указанные документы подлежат утверждению лицами, которые приняли решение о реорганизации (слиянии, присоединении, разделении, выделении или преобразовании).

Применительно к слиянию, присоединению и преобразованию ГК (п. 3 ст. 57) допускает установление в законе случаев, при которых реорганизация признается возможной только с согласия уполномоченных государственных органов^viii.

ГК имеет в виду в данном случае главным образом Закон о конкуренции и ограничении монополистической деятельности на товарных рынках. Как предусмотрено этим Законом, одна из функций Государственного комитета по антимонопольной политике и поддержке новых экономических структур состоит в осуществлении предварительного контроля за "слиянием и присоединением союзов, ассоциаций, концернов, межотраслевых, региональных и других объединений предприятий, а также преобразованием в указанные объединения органов управления или хозяйствующих субъектов", за "слиянием, присоединением государственных и муниципальных предприятий, если это приводит к появлению хозяйствующего субъекта, занимающего доминирующее положение", за "созданием, слиянием и присоединением акционерных обществ и товариществ с ограниченной ответственностью" (исключение составляют случаи, когда уставный капитал юридического лица не превышает предельную величину, устанавливаемую Государственным комитетом, за "слиянием и присоединением других товариществ и обществ, в которых участвуют юридические лица, если это приводит к появлению хозяйствующего субъекта, занимающего доминирующее положение".

Если указанный Государственный комитет, в который обратилось реорганизуемое юридическое лицо, в установленный срок (45 дней с момента направления) не дал согласия на слияние или присоединение либо полученный ответ, содержащий отказ выдать согласие, является, по мнению юридического лица, необоснованным, последнее может обратиться со своим требованием признать отказ необоснованным и, напротив, выдать согласие.

Тот же Закон предусматривает случаи принудительного разделения "хозяйствующих субъектов", которые, занимая доминирующее положение, осуществляют монополистическую деятельность и (или) их действия приводят к существенному ограничению конкуренции. Принудительное разделение допускается при условии, если имеется возможность организационного и (или) территориального обособления предприятий, структурных подразделений либо структурных единиц, либо отсутствует тесная технологическая взаимосвязь между предприятиями, структурными подразделениями или структурными единицами (в частности, если доля внутреннего оборота в общем объеме валовой продукции "хозяйствующего субъекта" составляет менее 30 процентов), либо есть возможность разграничить сферы деятельности предприятий, структурных подразделений или структурных единиц в рамках узкой предметной специализации на определенный товар. Принудительное разделение должно быть совершено в установленный в решении срок, но не позднее 6 месяцев с момента его вынесения. Юридическое лицо, которому адресовано предписание о принудительном разделении, вправе обжаловать его в суд.

Специально предусмотрена (ст. 21 Закона) необходимость для Государственного комитета поддерживать не противоречащее закону требование трудового коллектива о выделении структурного подразделения или структурной единицы "хозяйствующего субъекта", если такому выделению препятствуют сам хозяйствующий субъект или соответствующий орган управления.

Литература

Комментарий к части первой и второй Гражданского Кодекса Российской Федерации для предпринимателей (под общ. ред. Брагинского М. И.)

Комментарий к Гражданскому кодексу РФ (постатейный) (под ред. О.Н.Садикова)

Конвертация акций при реорганизации акционерных обществ (Д.В. Жданов, "Законодательство", N 8, август 2001 г.)

Некоторые вопросы размещения акций при реорганизации акционерных обществ (Д.В. Ломакин, "Законодательство", N 4, апрель 2000 г.)

"Реорганизация как способ прекращения деятельности юридических лиц" (М.В.Телюкина, "Законодательство", N 1, январь 2000 г.)

Реорганизация в форме выделения (Д.В.Жданов, "Законодательство", N 5, май 1999 г.)

"Правопреемство в отношении налогов при реорганизации акционерных обществ" (Жданов Д.В., "Законодательство", 1998, N 11)-

"Интересы кредиторов при правопреемстве юридических лиц" (Бондарев А.К., Троценко С.А., "Законодательство", 1998, N 9)

"Правопреемство при реорганизации юридических лиц" (Чубаров С.А., "Законодательство", 1998, N 7)

"Правовые особенности реорганизации кредитных организаций в форме слияния или присоединения" (Гузнов А.Г., "Законодательство", 1998, N 5)

Нормативные источники

Гражданский кодекс Российской Федерации (с изм. и доп. от 20 февраля, 12 августа 1996 г., 24 октября 1997 г., 8 июля, 17 декабря 1999 г., 16 апреля, 15 мая, 26 ноября 2001 г.).

Федеральный закон от 8 августа 2001 г. N 129-ФЗ "О государственной регистрации юридических лиц". Глава V

Федеральный закон от 26 декабря 1995 г. N 208-ФЗ "Об акционерных обществах" (с изм. и доп. от 13 июня 1996 г., 24 мая 1999 г., 7 августа 2001 г.)

Федеральный закон от 7 августа 2001 г. N 117-ФЗ "О кредитных потребительских кооперативах граждан".

Федеральный закон от 8 мая 1996 г. N 41-ФЗ "О производственных кооперативах" (с изм. и доп. от 14 мая 2001 г.)

Федеральный закон от 12 января 1996 г. N 7-ФЗ "О некоммерческих организациях" (с изм. и доп. от 26 ноября 1998 г., 8 июля 1999 г.)

Федеральный закон от 8 декабря 1995 г. N 193-ФЗ "О сельскохозяйственной кооперации" (с изм. и доп. от 7 марта 1997 г., 18 февраля 1999 г.)

Постановление Правительства РФ от 29 декабря 1991 г. N 86 "О порядке реорганизации колхозов и совхозов"

Распоряжение Правительства РФ от 23 апреля 1992 г. N 781-р О передаче документов при реорганизации предприятий

Постановление Правительства Москвы от 21 ноября 2000 г. N 928 "О реорганизации государственных предприятий наземного пассажирского транспорта города Москвы"

Приложение

Реорганизация юридического лица

———————————————————————————————————————————————————————————————————————

* Реорганизация юридического лица осуществляется по решению: |

- учредителей (участников) |

- уполномоченного учредительным документом, органа юридического лица |

- уполномоченного государственного органа или суда о разделении или |

выделении |

|

* Юридическое лицо считается реорганизованным с момента госрегистрации |

вновь возникших юридических лиц (при присоединении - с момента |

внесения в государственный реестр записи о прекращении деятельности |

присоединенного лица) |

|

* Учредители (участники) юридического лица или орган, принявший решение|

о реорганизации, обязаны письменно уведомить об этом кредиторов |

———————————————————————————————————————————————————————————————————————

| |

————————————————————————————————— ————————————————————————————————————

Виды реорганизации || Особенности реорганизации |

|| отдельных коммерческих организаций |

————————————————————————————————— ————————————————————————————————————

Виды реорганизации юридического лица

——————————————————————————————————————————————————————————————————————

| | Правопреемство | В установленных |

| Виды реорганизации |—————————————————————| законом случаях |

| | к кому |документ | реорганизация |

| | переходит | | происходит |

|———————————————————————————|———————————|—————————|————————————————————|

|Преобразование - изменение |К вновь |Переда- |С согласия |

|организационно-правовой |возникшему |точный |уполномоченных |

|формы юридического лица |лицу |акт |государственных |

|———————————————————————————| | |органов |

|Слияние нескольких лиц с | | | |

|образованием нового лица | | | |

|———————————————————————————|———————————| | |

|Присоединение к |К присоеди-| | |

|существующему лицу |няющемуся | | |

| |лицу | | |

|———————————————————————————|———————————|—————————|————————————————————|

|Разделение на несколько |К вновь |Раздели- |По решению уполномо-|

|новых лиц |возникшим |тельный |ченных государствен-|

| |лицам |баланс |ных органов или суда|

|———————————————————————————| | | |

|Выделение нового лица из | | |Если решение не вы- |

|остающегося | | |полняется в установ-|

| | | |ленный срок, может |

| | | |быть назначен внеш- |

| | | |ний управляющий |

——————————————————————————————————————————————————————————————————————

i Реорганизация в форме выделения (Д.В.Жданов, "Законодательство", N 5, май 1999 г.)

ii Реорганизация в форме выделения (Д.В.Жданов, "Законодательство", N 5, май 1999 г.)

iii "Правопреемство при реорганизации юридических лиц" (Чубаров С.А., "Законодательство", 1998, N 7)

iv "Интересы кредиторов при правопреемстве юридических лиц" (Бондарев А.К., Троценко С.А., "Законодательство", 1998, N 9)

v Некоторые вопросы размещения акций при реорганизации акционерных обществ (Д.В. Ломакин, "Законодательство", N 4, апрель 2000 г.)

vi Некоторые вопросы размещения акций при реорганизации акционерных обществ (Д.В. Ломакин, "Законодательство", N 4, апрель 2000 г.)

vii "Правопреемство в отношении налогов при реорганизации акционерных обществ" (Жданов Д.В., "Законодательство", 1998, N 11)

viii Комментарий к части первой и второй Гражданского Кодекса Российской Федерации для предпринимателей (под общ. ред. Брагинского М. И.)