Калькулирование полной себестоимости, когда в расчет себестоимости включаются общехозяйственные и коммерческие расходы

2.         Калькулирование полной себестоимости, когда в расчет себестоимости включаются общехозяйственные и коммерческие расходы.

Важно отметить, что калькулирование себестоимости на предприятии может осуществляться различными методами:

– нормативным;

– позаказным;

– попередельным;

– попроцессным (простой).

Под методом калькуляции понимают систему приемов, используемых для исчисления себестоимости калькуляционной единицы.

Выбор предприятием того или иного калькуляционного метода зависит от различных факторов:

– типа производства;

– сложности производственного процесса;

– длительности производственного цикла;

– наличия незавершенного производства;

– номенклатуры вырабатываемой продукции (производимых работ, выполняемых услуг).

Таким образом, учет затрат и анализ себестоимости продукции являются основными элементами системы управления предприятия.

Важно отметить, что объектами анализа себестоимости продукции являются следующие показатели:

– полная себестоимость товарной продукции в целом и по элементам затрат;

– затраты на рубль товарной продукции;

– себестоимость отдельных изделий;

– отдельные статьи затрат [23, с. 27].

В задачи анализа себестоимости входят:

1)         оценка обоснованности и напряженности плана по себестоимости продукции, издержкам производства и обращения на основе анализа поведения затрат;

2)   установление динамики и степени выполнения плана по себестоимости;

3)   определение факторов, повлиявших на динамику показателей себестоимости и выполнения плана по ним, величины и причин отклонений фактических затрат от плановых;

4)   анализ себестоимости отдельных видов продукции;

5)    выявление резервов дальнейшего снижения себестоимости продукции.

Анализ себестоимости занимает одно из центральных мест в экономическом анализе хозяйственной деятельности предприятия.

В целом сущность экономического анализа составляет информационно-аналитическое обеспечение принимаемых управленческих решений. Его содержание заключается в использовании научных методов для обоснования решений.

Совокупность приемов и способов, которые применяются при изучении хозяйственных процессов, составляет методику экономического анализа.

Рассмотрим основные методы экономического анализа.

1)         Сводка и группировка – важные элементы экономического анализа. Путем сводки можно подвести общий итог действия различных факторов на выпуск продукции, на снижение себестоимости, на повышение рентабельности и т.п. Группировкой называют метод, при котором совокупность изучаемых явлений делится на группы и подгруппы по однородным признакам. Сгруппированные данные обычно оформляются в виде таблиц и располагаются так, чтобы из анализа легко было сделать вывод.

2)         Абсолютные величины. С помощью абсолютных величин характеризуются размеры (уровни, объемы) экономических явлений и показателей. Абсолютные показатели выражаются в денежных, натуральных измерителях или через трудоемкость.

3)         Относительные величины - используются для характеристики степени выполнения планов, измерения темпов (относительной скорости) развития производства и т.д., то есть показывают соотношение каких-либо двух абсолютных показателей. Они определяются в процентах, коэффициентах или индексах.

4)         Средние величины используются для обобщения характеристики массовых, качественно однородных экономических явлений. Средняя величина выражает собой отличительную особенность данной совокупности явлений, устанавливает наиболее типичные черты этой совокупности. Степень колеблемости признака необходимо изучить, чтобы получить более полное представление об изучаемом объекте. Некоторое представление о степени колеблемости дает вариационный ряд, в котором отражаются все уровни с указанием, насколько часто встречается каждый уровень. Простейшей мерой колеблемости является размах вариации – расстояние между наибольшим и наименьшим вариантом. Для более точного отражения степени колеблемости используют также среднее линейное отклонение, среднее квадратичное отклонение и коэффициент вариации. Способы расчета средней величины различны.

5)         Ряды динамики. Рядом динамики называется ряд данных, характеризующих изменение явления, показателей во времени. Каждое отдельное значение показателя ряда динамики называется уровнем. Для характеристики изменения уровня ряда динамики исчисляют абсолютный прирост и темпы роста и прироста.

6)         Индексы – относительные показатели сравнения таких явлений, которые состоят из элементов, непосредственно не поддающихся суммированию. С помощью индексов можно рассчитать изменение отдельно количества материальных ресурсов и изменение цен на эти ресурсы.

7)         Детализация – метод анализа, заключающийся в последовательном расчленении изучаемых экономических явлений, показателей и факторов. Детализация позволяет упорядочить анализ, содействует комплексному рассмотрению всех факторов, влияющих на показатель, указывает значимость каждого фактора, является основой математического моделирования взаимной зависимости различных показателей и факторов. Детализировать можно по различным признакам. Так, себестоимость продукции можно раскрыть по видам продукции и по факторам формирования затрат.

8)         Балансовый метод - это анализ структуры, пропорций, соотношений.

9)         Сравнение – важнейший метод экономического анализа. Сравнение – это прием, позволяющий выразить характеристику явлений через другие однородные явления. В широком смысле слова сравнение присуще каждому экономическому расчету.

Основные виды сравнения:

 – сравнение отчетных показателей с плановыми;

 – сравнение отчетных показателей с показателями предшествующих периодом;

 – сравнение со среднеотраслевыми данными;

 – сравнение показателей предприятия со средними показателями рыночной экономики.

10)      Графический метод – изображение взаимозависимости показателей при помощи диаграмм и графиков.

11)       Факторный анализ – это анализ влияния отдельных факторов (причин) на результативный показатель.

Под экономическим факторным анализом понимаются постепенный переход от исходной факторной модели (результативный показатель) к конечной факторной модели (и наоборот), раскрытие полного набора количественно измеримых факторов, оказывающих влияние на изменение результативного показателя.

Основные методы факторного анализа:

– метод дифференциального начисления;

– индексный метод;

– метод цепных подстановок;

– интегральный метод.

Наибольшее число задач экономического анализа решается методами факторного анализа.

При анализе себестоимости продукции могут использоваться все вышеперечисленные методы.

Однако для наибольшей эффективности анализа они используются в комбинации друг с другом. При этом факторный анализ занимает ведущее место. Это обусловлено тем, что экономические факторы наиболее полно охватывают все элементы процесса производства - средства, предметы труда и сам труд. Они отражают основные направления работы коллективов предприятий по снижению себестоимости: повышение производительности труда, внедрение передовой техники и технологии, лучшее использование оборудования, удешевление заготовки и лучшее использование предметов труда, сокращение административно-управленческих и других накладных расходов, сокращение брака и ликвидация непроизводительных расходов и потерь.

При анализе фактической себестоимости выпускаемой продукции, выявлении резервов и экономического эффекта от ее снижения используется расчет по экономическим факторам.

Важно отметить, что для проведения анализа необходимы определенные источники информации.

Основными данными для анализа себестоимости будут являться данные бухгалтерского учета предприятия, так как именно учет затрат на производство и калькулирование себестоимости продукции являются центральным звеном системы бухгалтерского учета предприятия. Поэтому важно, чтобы данные бухгалтерского учета были достоверны и сформированы в соответствии с действующими нормативными актами по бухгалтерскому учету.

Таким образом, анализ себестоимости продукции, работ и услуг имеет исключительно важное значение. Он позволяет выявить тенденции изменения данного показателя, выполнения плана по его уровню, определить влияние факторов на его прирост и на этой основе дать оценку работы предприятия по использованию возможностей и установить резервы снижения себестоимости продукции.

При этом главная задача анализа себестоимости продукции заключается в том, чтобы дать объективную оценку фактического уровня использования материальных, трудовых и финансовых ресурсов, выявить возможности более рационального использования этих ресурсов и снижение на этой основе себестоимости продукции, повышение прибыли и рентабельности. Снизить затраты на производство продукции за счет внешних факторов в настоящее время представляет особую сложность, поэтому очень многое зависит от внутренних возможностей предприятия.

1.2 Нормативная база по учету и анализу себестоимости

Калькулирование на любом предприятии, независимо от его вида деятельности, размера и формы собственности, организуется в соответствии с определенными принципами, закрепленными действующим законодательством по бухгалтерскому и налоговому учету, которое состоит из документов четырех уровней.

К первой группе документов, регулирующих организацию учета затрат на производство относятся Федеральный закон «О бухгалтерском учете» № 129-ФЗ от 21.11.1996 (в ред. от 03.11.2006г.) [2] и Налоговый Кодекс РФ, часть 2 от 05.08.2000г. № 117-ФЗ (в ред. Федеральных законов от 24.07.2007 N 198-ФЗ, от 06.12.2007 N 333-ФЗ) [1].

Основные принципы ведения бухгалтерского учета в РФ сформулированы в Федеральном Законе «О бухгалтерском учете». В данном Законе закреплен принцип, согласно которого в бухгалтерском учете организаций текущие затраты на производство продукции и капитальные вложения учитываются раздельно [2].

Следует отметить, что формирование затрат на производство и реализацию продукции (работ, услуг) для целей бухгалтерского и налогового учета не всегда совпадает. Это обусловлено тем, что при организации бухгалтерского учета предприятие обязано руководствоваться принципами и нормами законодательства по бухгалтерскому учету, а для целей исчисления налога на прибыль нормами Налогового кодекса, а именно главой 25 «Налог на прибыль организаций».

Так, для целей налогового учета, расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком [1, ст. 252 НК РФ].

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ, в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, а также документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы: таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на:

1)         расходы, связанные с производством и реализацией;

2)         внереализационные расходы.

Расходы, связанные с производством и реализацией, включают в себя;

1)         расходы, связанные с изготовлением (производством), хранением и доставкой товаров, выполнением работ, оказанием услуг, приобретением и (или) реализацией товаров (работ, услуг, имущественных прав);

2)         расходы на содержание и эксплуатацию, ремонт и техническое обслуживание основных средств и иного имущества, а также на поддержание их в исправном (актуальном) состоянии;

3)         расходы на освоение природных ресурсов;

4) расходы на научные исследования и опытно-конструкторские разработки;

5) расходы на обязательное и добровольное страхование;

6) прочие расходы, связанные с производством и (или) реализацией.

Расходы, связанные с производством и (или) реализацией, подразделяются на:

1) материальные расходы (статья 254 НК РФ);

2) расходы на оплату труда (статья 255 НК РФ);

3) суммы начисленной амортизации (статьи 256-259 НК РФ);

4)         прочие расходы (статьи 260-264 НК РФ).

Ко второй группе относятся нормативные документы, устанавливающие по отдельным разделам базовые правила ведения бухгалтерского учета, это так называемые стандарты бухгалтерского учета. Стандарты регулируют общие и частные вопросы построения учета и формирования учетной политики.

К данной группе документов, регулирующих организацию учета затрат на производство и калькулирование себестоимости можно отнести:

1) Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, утвержденном приказом Минфина России № 34н от 29.07.98г. (в ред. Приказов Минфина РФ от 30.12.1999 N 107н, от 24.03.2000 N 31н, от 18.09.2006 N 116н, от 26.03.2007 N 26н).[3]

Данное Положение определяет правила оценки незавершенного производства и расходов будущих периодов.

Так в соответствии Положением 34н продукция (работы), не прошедшая всех стадий (фаз, переделов), предусмотренных технологическим процессом, а также изделия неукомплектованные, не прошедшие испытания и технической приемки, относятся к незавершенному производству.

Незавершенное производство в массовом и серийном производстве может отражаться в бухгалтерском балансе:

- по фактической или нормативной (плановой) производственной себестоимости;

- по прямым статьям затрат;

- по стоимости сырья, материалов и полуфабрикатов.

При единичном производстве продукции незавершенное производство отражается в бухгалтерском балансе по фактически произведенным затратам.

Затраты, произведенные организацией в отчетном периоде, но относящиеся к следующим отчетным периодам, отражаются в бухгалтерском балансе отдельной статьей как расходы будущих периодов и подлежат списанию в порядке, устанавливаемом организацией (равномерно, пропорционально объему продукции и др.) в течение периода, к которому они относятся.

2)ПБУ 10/99 «Расходы организации», утв. приказом Минфина РФ от 06.05.99г. № 33н, (в ред. от 27.11.2006).[4] определяет общие правила формирования, классификации, оценки и признания расходов по обычным видам деятельности.

Так в соответствии с ПБУ 10/99 к расходам по обычным видам деятельности относятся:

– расходы, связанные с приобретением сырья, материалов, товаров и иных материально-производственных запасов;

– расходы, возникающие непосредственно в процессе переработки (доработки) материально-производственных запасов для целей производства продукции, выполнения работ и оказания услуг и их продажи, а также продажи (перепродажи) товаров (расходы по содержанию и эксплуатации основных средств и иных внеоборотных активов, а также по поддержанию их в исправном состоянии, коммерческие расходы, управленческие расходы и др.).

При формировании расходов по обычным видам деятельности должна быть обеспечена их группировка по следующим элементам:

1)         материальные затраты;

2)         затраты на оплату труда;

3)         отчисления на социальные нужды; амортизация;

4)         прочие затраты.

5) ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль», утв. Приказом Минфина РФ от 19.11.02г. № 114н (в ред. от 11.02.2008). [5]

Как было отмечено выше, понятие затраты для целей бухгалтерского и налогового учета не равнозначны. Возникающие разницы между данными налогового и бухгалтерского учета подлежат отражению на счетах бухгалтерского учета в соответствии с правилами ПБУ 18/02.

Так применение ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль» позволяет отразить в бухгалтерском учете и отчетности разницу между налогом на бухгалтерскую прибыль и той суммой налога на прибыль, которую необходимо реально уплатить в бюджет.

К третьей группе документов нормативного регулирования бухгалтерского учета относятся методические документы – план счетов бухгалтерского учета, инструкции, рекомендации, методические указания и т.п.

 План счетов бухгалтерского учета и инструкция по его применению, утвержденные Приказом Минфина № 94н от 31.10.2000 (в ред. Приказа Минфина РФ от 07.05.2003 N 38н) [6].

В Плане счетов для учета производственных затрат предназначен Раздел III «Затраты на производство».

В Инструкции к Плану счетов дана краткая характеристика каждого счета и приведена типовая корреспонденция счетов.

Следует отметить, что для целей управления в бухгалтерском учете организуется учет расходов по статьям затрат. Перечень статей затрат устанавливается в настоящее время организацией самостоятельно (могут приниматься во внимание рекомендуемый законодательством перечень статей калькуляции, в зависимости от сферы деятельности).

Так в основных положениях по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции на промышленных предприятиях установлена типовая группировка затрат по статьям калькуляции, которую можно представить в следующем виде:

1. «Сырье и материалы»;

2. «Возвратные отходы» (вычитаются);

3. «Покупные изделия, полуфабрикаты и услуги производственного характера сторонних предприятий и организаций»;

4. «Топливо и энергия на технологические цели»;

5. «Заработная плата производственных рабочих»;

6. «Отчисления на социальные нужды»;

7. «Расходы на подготовку и освоение производства»;

8. «Общепроизводственные расходы»;

9. «Общехозяйственные расходы»;

10. «Потери от брака»;

11. «Прочие производственные расходы»;

12. «Коммерческие расходы».

Итог первых 11 статей образует производственную себестоимость продукции, а итог всех 12 – полную себестоимость.

Министерства (ведомства) могут вносить изменения в приведенную типовую номенклатуру статей затрат на производство с учетом особенностей техники, технологии и организации производства. Кроме того, сами организации в зависимости от специфики своей деятельности могут устанавливать перечень статей калькуляции (расширять или сокращать).

В настоящее время в различных отраслях действуют следующие методические рекомендации по учету затрат на производство:

1. Приказ Минсельхоза РФ от 06.06.2003 N 792 "Об утверждении методических рекомендаций по бухгалтерскому учету затрат на производство и калькулированию себестоимости продукции (работ, услуг) в сельскохозяйственных организациях» [7]

2. Приказ Минтопэнерго РФ от 17.11.1998 N 371 (ред. от 12.10.1999) "Об утверждении инструкции по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции на нефтеперерабатывающих и нефтехимических предприятиях» [8]

3. « Отраслевые особенности состава затрат, включаемых в себестоимость продукции на предприятиях лесопромышленного комплекса» (утв. Минэкономики РФ 19.10.1994) (вместе с "Методическими рекомендациями (инструкцией) по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции лесопромышленного комплекса», утв. Минэкономики РФ 16.07.1999) [9]

 4. Приказ Минсельхоза РФ от 02.02.2004 N 73 «Об утверждении методических рекомендаций по учету затрат в животноводстве» (вместе с «Методическими рекомендациями по бухгалтерскому у чету животных на выращивании и откорме в сельскохозяйственных организациях») [10]

5. Постановление Госстроя РФ от 23.02.1999 N 9 (ред. от 12.10.2000) "Об утверждении методики планирования, учета и калькулирования себестоимости услуг жилищно-коммунального хозяйства» [11]

6. "Типовые методические рекомендации по планированию, учету и калькулированию себестоимости научно-технической продукции» (утв. Миннауки РФ 15.06.1994 N ОР-22-2-46) [12]

7. "Инструкция по составу, учету и калькулированию затрат, включаемых в себестоимость перевозок (работ, услуг) предприятий автомобильного транспорта» (утв. Минтрансом РФ 29.08.1995) [13]

8. Приказ ГКФТ РФ от 04.12.1998 N 402 «Об утверждении методических рекомендаций по планированию, учету и калькулированию себестоимости туристического продукта и формированию финансовых результатов у организаций, занимающихся туристской деятельностью» [14]

9. Письмо Минфина РФ от 26.09.1996 N 83 «О методических рекомендациях по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции (работ, услуг) в сельском хозяйстве» [15]

10. Письмо Минстроя РФ от 30.10.1992 N БФ-907/12 (ред. от 13.11.1996) «О методических рекомендациях по расчету величины накладных расходов при определении стоимости строительной продукции».[16]

При этом следует отметить, что в соответствии с Письмом Минфина РФ от 29.04.2002 N 16-00-13/03 "О применении нормативных документов, регулирующих вопросы учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции (работ, услуг)» для целей организации учета фактических затрат на производство продукции (работ, услуг), калькулирования себестоимости выпуска продукции, вида продукции, единицы продукции и решения иных проблем управленческого характера в настоящее время организации должны руководствоваться соответствующими отраслевыми инструкциями, указаниями в части не противоречащей действующему бухгалтерскому законодательству [17]. Кроме этого должны быть соблюдены требования, принципы и правила признания в бухгалтерском учете показателей, раскрытия информации в бухгалтерской отчетности в соответствии с нормативными документами по бухгалтерскому учету, действующими на сегодняшний день.

Четвертую группу составляют рабочие документы, формирующие учетную политику предприятия в организационных вопросах.

Внутренние нормативные документы определяют особенность ведения бухгалтерского учета в организации. На основе федеральных законодательных актов, положений (стандартов) по бухгалтерскому учету, с учетом методических рекомендаций, указаний, инструкций организация самостоятельно разрабатывает внутренние нормативные документы, отражающие ее учетную политику.

Так в соответствии с учетной политикой ОАО «Восточная Верфь» на 2007 год (Приложение 1):

- незавершенное производство отражается в учете по фактической производственной себестоимости;

- расходы, собранные на счетах 25 и 26 в конце отчетного периода подлежат распределению на счета 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательное производство» пропорционально заработной плате основного производственного персонала;

- списание расходов, собранных на счете 23 «Вспомогательное производство» осуществляется пропорционально заработной плате основного производственного персонала. Расходы транспортного цеха по транспортировке тех или иных активов списывать на удорожание соответствующих активов;

- готовая продукция отражается в бухгалтерском учете по фактической себестоимости.

- для целей определения налоговой базы по налогу на прибыль ведение раздельного учета доходов и расходов – по каждому заказу; доходы и расходы, относящиеся к нескольким отчетным (налоговым) периодам, распределяются ежемесячно.

Следует также отметить, что для правильного определения себестоимости единицы продукции и анализа затрат на производство необходимо рассмотрение внутренних документов организации, которые будут являться основными источниками информации для проведения анализа.

Так основными источниками информации будут являться:

- калькуляция единицы продукции (плановая, отчетная);

- сметы затрат основных материалов (плановые отчетные);

- сметы расходов на оплату труда (плановые, отчетные);

- сметы накладных расходов (плановые, отчетные);

- сметы текущих расходов (плановые, отчетные);

- данные о нормах и нормативов расхода материалов, электроэнергии;

- данные о ценах на ресурсы;

- рапорты и ведомости о выработке;

- деффектовочные ведомости;

- ведомости начисления заработной платы, амортизации;

- справки о распределения услуг вспомогательных производств;

- данные о браке (акты и ведомости) и др.

Для обобщения данных источниками информации могут служить:

- журналы и ведомости учета затрат на производство продукции (работ, услуг);

- сводные ведомости и отчеты о затратах на производство;

- данные бухгалтерского учёта: синтетические и аналитические счета, отражающие затраты материальных, трудовых и денежных средств;

- данные бухгалтерской и статистической отчетности.

Также, важное значение будут иметь данные о технической подготовке производства, применение и внедрение более прогрессивных методов производства, обоснованные с помощью бизнес-плана (план производства и организационный план), данные маркетингового анализа и др.

Таким образом, система производственного учета должна создаваться на предприятии в целях принятия управленческих решений с учетом требований действующего бухгалтерского и налогового законодательства. При этом отраслевые особенности учета затрат на производство, а также вопросы калькулирования себестоимости товарной продукции в настоящее время рассматриваются в отраслевых нормативных документах и применяются в той части, в которой они не противоречат нормативным и правовым актам.

Кроме того, для проведения анализа и принятия управленческих решений необходимо иметь определенные источники информации, которыми являются разнообразные внутренние управленческие документы и регистры бухгалтерского учета предприятия.

1.3 Особенности деятельности предприятия ОАО «Восточная Верфь»

На ОАО «Восточная Верфь» имеют место следующие направления деятельности:

– судоремонт;

– судостроение;

– аренда;

– прочие виды деятельности, представлены в Приложении 1.

При этом основным направлением деятельности ОАО «Восточная Верфь» является судоремонт.

Метод калькулирования, используемый на ОАО «Восточная Верфь» является позаказный.

При данном методе объектом учета и калькулирования является отдельный производственный заказ. На ОАО «Верфь» каждому заказу присваивается свой шифр, который проставляется в последствии при отнесении тех или иных затрат на соответствующий заказ. Статьи калькуляции представлены в Приложении 5.

По каждому объекту заказа учет затрат ведется нарастающим итогом до окончания выполнения работ по нему, т.е. себестоимость заказа определяется суммой всех затрат производства со дня его открытия и до дня выполнения и закрытия. Типовая корреспонденция отражения хозяйственных операций по списанию затрат на производство на счетах бухгалтерского учета на ОАО «Восточная Верфь» представлена в Приложении 2.

В соответствии с учетной политикой организации на 2007 год для обработки учетной информации используется программа «1С-бухгалтерия» версия 7.7.

Кроме того, учетной политикой закреплены способы учета основных средств, материально-производственных запасов, организация учета затрат на производство и оценка незавершенного производства и готовой продукции, которые отражены в Приложении 1.

Бухгалтерский учет на ОАО «Восточная Верфь» осуществляется бухгалтерской службой как структурным подразделением, возглавляемым главным бухгалтером. Структура бухгалтерии приведена в Приложении 3. Динамика затрат по статьям калькуляции представлена на графике в Приложении 4, элементы затрат представлены в Приложении 5, статьи калькуляции в Приложении 6.

Рассмотрим в таблице 1.2 основные технико-экономические показатели ОАО «Восточная Верфь» за период 2006-2007 г.г.

Таблица 1.2

Основные технико-экономические показатели ОАО «Восточная Верфь» за 2006-2007 г.г.

Наименование показателя	2006 год	2007 год	Темпы роста, %
			2007 к 2006
Выручка от продаж, тыс. руб.	466888	765453	163,95
Себестоимость продаж (объем выполненных работ), тыс. руб.	455490	754596	165,67
Прибыль до налогообложения, тыс. руб.	367	2589	705,45
Чистая прибыль, тыс. руб.	278	1967	707,55
Среднегодовая стоимость ОППФ, тыс. руб.	306603	305623	99,68
Фондоотдача	1,49	2,47	165,77
Численность персонала, чел.	488	632	129,51
Оплата труда, тыс. руб.	100807	197201	195,62
Годовая заработная плата 1 работника, тыс. руб.	206,57	312,03	151,05
Рентабельность по прибыли до налогообложения, %	0,08	0,33	412,50
Рентабельность по чистой прибыли, %	0,06	0,26	433,33

На основании данных таблицы 1.2 можно отметить, что за рассматриваемый период на ОАО «Восточная Верфь» значительно выросла выручка от продаж – в 2007 году по сравнению с 2006 годом в 1,6 раз.

Что касается себестоимости выполненных работ, то она также выросла за рассматриваемый период, при этом в 2007 году по сравнению с 2006 годом можно отметить, что темпы роста себестоимости объема работ превысили темпы роста выручки, что является негативным фактором в деятельности предприятия.

Положительным в деятельности ОАО «Восточная Верфь» можно считать рост фондоотдачи основных производственных фондов. Так в 2007 году она выросла по сравнению с 2006 годом - на 65,77%. При этом среднегодовая стоимость основных средств за рассматриваемый период снизилась, что при росте фондоотдачи свидетельствует о более эффективном использовании основных фондов.

Численность персонала, оплата труда также выросли за рассматриваемый период. При этом следует отметить, что среднегодовая заработная плата 1 работающего также выросла, что является положительным фактором.

Что касается прибыли и рентабельности, то за рассматриваемый период на предприятии наблюдается их значительный рост.

Так прибыль до налогообложения в 2006 году составила – 367 тыс. руб., а в 2007 году – 2589 тыс. руб., что больше 2006 года – в 7 раз.

Чистая прибыль за рассматриваемый период возросла в том же соотношении, что и прибыль до налогообложения.

Положительным для ОАО «Восточная Верфь» является значительное увеличение рентабельности в 2007 году по сравнению с 2006 годом.

Так рентабельность по чистой прибыли составила в 2006 году – 0,06%, в 2007 году – 0,26%.

Таким образом, на ОАО «Восточная Верфь» сложилась положительная динамика хозяйственной деятельности, а именно: значительный рост выручки, прибыли и рентабельности в 2007 году по сравнению с предыдущими годами, повышение эффективности использования основных фондов, рост благосостояния работников, а также прирост рабочей силы.

Глава 2. Анализ себестоимости продукции   2.1 Анализ себестоимости по элементам и статьям затрат ОАО «Восточная Верфь»

Соотношение отдельных экономических элементов в общих затратах определяет структуру затрат на производство.

Из данных Приложение 4 следует, что общая сумма затрат на ОАО «Восточная Верфь» в 2007 году увеличилась по сравнению с 2006 годом - на 226504 тыс. руб. Это обусловлено тем, что в 2007 году по четырем элементам затрат произошло увеличение: увеличились материальные затраты на 68227 тыс. руб. по сравнению с предыдущим годом; затраты на оплату труда - на 96394 тыс. руб. по сравнению с предыдущим годом, соответственно рост затрат на оплату труда увеличил затраты на отчисления на социальные нужды на 29700 тыс. руб. по сравнению с 2006 годом; прочие расходы увеличились на 32295 тыс. руб. по сравнению с 2006 годом,

Что касается элемента затрат «Амортизация», то по нему произошло уменьшение, так в 2007 году по сравнению с 2006 годом амортизационные отчисления снизились на 112 тыс. руб. Следует отметить, что удельный вес данного элемента в общей структуре затрат ОАО «Восточная Верфь» достаточно мал (в 2007 году он составил 0,59% от общей суммы затрат; в 2006 году – 0,93% от общей суммы затрат, поэтому снижение по данному элементу, существенно не повлияло на изменение общей величины затрат в 2007 году по сравнению с 2006 годом.

Важно обратить внимание, что произошел рост постоянных затрат. В 2007 году по сравнению с 2006 годом переменные затраты увеличились на 262505 тыс. руб. Рост переменных расходов обусловлен в первую очередь наращиванием производства и увеличением выпуска, так называемой, товарной продукции.

Что касается постоянных расходов, то в 2007 году по сравнению с предыдущим годом они снизились на 36000 тыс. руб., что является положительной динамикой в деятельности ОАО «Восточная Верфь».

При рассмотрении выполнения плана производственной программы предприятия на 2007год можно отметить следующее. Фактические затраты в 2007 году по сравнению с плановыми затратами на 2007 год выросли на 33951 тыс. руб. Это вызвано превышением фактических материальных затрат над плановыми на 36558 тыс. руб. и превышением фактических прочих расходов над плановыми на 11363 тыс. руб.

Что касается элемента заработная плата, то по нему удалось достичь экономии в сумме 10905 тыс. руб. Данная экономия привела к экономии по отчислениям на социальные нужды на сумму 3065 тыс. руб.

Фактические амортизационные отчисления 2007 года соответствуют плановому показателю.

По переменным и постоянным затратам ОАО «Восточная Верфь» по итогам 2007 года не удалось выйти на запланированный уровень.

Структура затрат на производство на ОАО «Восточная Верфь» следующая: наибольший удельный вес занимают материальные затраты – в 2007 году он составил 53,06% от общей суммы затрат, в 2006 году – 65,15%, и затраты на оплату труда - в 2007 году он составил 30,05%, в 2006 году - 23,46%. При этом следует отметить, что удельный вес материальных затрат в отчетном 2007 году по сравнению с прошлым уменьшился на 12,09%, удельный вес затрат на оплату труда увеличился в 2007 году по сравнению с прошлым годом на 6,59. Удельный вес на социальные отчисления в 2005 году составил 5,81%, в 2006 году составил 5,98%, а в 2007 году 8,44%, что выше удельного веса данных затрат в 2007 году по сравнению с 2006 годом – на 2,46%. Данное увеличение закономерно, так как возрос удельный вес затрат на оплату труда.

Удельный вес прочих затрат на исследуемом предприятии составил в 2006 году 4,47%, а в 2007 году 7,85%, что свидетельствует об увеличении удельного веса прочих расходов в общей сумме затрат.

Наименьший удельный вес в общей сумме затрат на производство занимает амортизация: в 2006 году 0,93% и в 2007 году только 0,623%. Таким образом, удельный вес амортизации по сравнению с прошлым годом снизился на 0,3.

При рассмотрении плановых показателей на 2007 год и фактических показателей 2007 года следует отметить, что за счет перерасхода по материальным затратам их удельный вес по сравнению с плановым вырос на 2,98%; за счет экономии по расходам на оплату труда их удельный вес снизился на 3,39% по сравнению с запланированным.

Удельный вес прочих расходов превысил плановый показатель на 1,40%.

Удельный вес амортизационных отчислений фактически снизился на 0,03% по сравнению с плановым показателем.

В целом структура затрат ОАО «Восточная Верфь» позволяет сделать вывод о том, что производство на предприятии является материалоемким и трудоемким.

Структура фактических затрат на производство ОАО «Восточная Верфь» в 2007 году представлена диаграммой на рисунке 1.

При проведении анализа затрат на производство на предприятии особое внимание следует обратить на материальные затраты и прочие расходы, так как по данным показателям не удалось выйти на планируемый на 2007 год уровень, о чем свидетельствует увеличение их удельного веса.

Рис.1. Диаграмма структура фактических затрат на производство ОАО «Восточная Верфь» в 2007 году

Динамика и сравнение фактических и плановых элементов затрат в 2007 году представлена диаграммой в Приложении 4.

Для проведения анализа структуры затрат на производство может быть использован метод вариационного исчисления, с помощью которого определяется степень неравномерности или дифференциации распределения затрат на производство. Для проведения анализа рассчитывается коэффициент дифференциации или вариации (К_диф). Данный коэффициент рассчитывается путем суммирования модулей отклонений удельных весов затрат по элементам от среднего арифметического их удельного веса, приходящегося на группу.

Метод вариационного исчисления позволяет показать каков уровень дифференциации затрат, какова роль каждого из факторов в процессе дифференциации и по каким элементам затрат этот уровень наиболее высок.

Если в составе затрат отсутствует дифференциация, то коэффициент вариации равен нулю – это минимальная граница уровня дифференциации.

Верхний предел дифференциации затрат составляет удвоенное значение отношения числа групп элементов без единицы к полному числу групп, и данный предел для ОАО «Восточная Верфь» составляет

.

Среднее арифметическое удельного веса при пяти группах равно 20%.

На основании данных Приложение 5 рассчитаем коэффициенты дифференциации на предприятии.

К_диф2006 = [65,15 – 20] + [23,46 – 20] + [5,99 – 20] + [0,93 – 20] + [4,47 – 20] = 97,22%.

К_{диф2007план} = [50,08 – 20] + [33,45 – 20] + [9,40 – 20] + [0,62 – 20]+ [6,45 – 20] = 87,06%.

К_{диф2007факт} = [53,06 – 20] + [30,05 – 20] + [8,44 – 20] + [0,59 – 20] + [7,85 – 20] = 86,23%.

Можно сделать следующий вывод, что коэффициент вариации в 2007 году снизился по сравнению с прошлым годом на 10,99%, а по сравнению с плановым показателем на 2007 год на 0,83%. Это было обусловлено в 2007 году снижением доли материальных затрат на 12,09% по сравнению с 2006 годом. Снижение фактического коэффициента вариации по сравнению с плановым обусловлено экономией расходов по оплате труда, что снизило удельный вес данных расходов на 3,39% по сравнению с плановым показателем на 2007 год.

Группировка себестоимости по статьям калькуляции применяется для определения затрат по видам выпускаемой продукции (работ, услуг) и местам возникновения расходов. Анализ себестоимости по статьям калькуляции позволяет выявить изменение себестоимости продукции (работ, услуг) в целом, величину отклонений по отдельным статьям, причины их возникновения и вскрыть резервы снижения себестоимости.

В процессе анализа определение отклонение по каждой статье, выясняются причины этих отклонений, анализируется структура себестоимости товарной продукции, дается оценка ее изменения. Особое внимание необходимо обратить на те статьи, по которым допущен значительный перерасход.

Далее анализируется каждая статья расходов в отдельности.

Из данных Приложение 5 следует, что себестоимость товарной продукции в 2007 году увеличилась на 226504 тыс. руб. по сравнению с прошлым годом. Это обусловлено в 2007 году по сравнению с предыдущим годом:

1)         сырье и материалы с ТЗР увеличились на 17847 тыс. руб.,

2)         покупные полуфабрикаты и комплектующие изделия увеличились на 6173 тыс. руб.,

3)         топливо увеличилось на 1338 тыс. руб.,

4)         материалы спец.назначения увеличились на 4384 тыс. руб.,

5)         судовое оборудование увеличилось на 45041 тыс. руб.,

6)         прочие материалы уменьшились на 538 тыс. руб.,

7)         основная заработная плата производственных рабочих возросла на 77352 тыс. руб.,

8)         дополнительная заработная плата производственных рабочих увеличилась на 13754 тыс. руб.,

9)         отчисления на социальные нужды увеличились на 25516 тыс. руб.,

10)      обеспечение докового ремонта выросло на 2285 тыс. руб.,

11)      общепроизводственные расходы снизились на 805 тыс. руб.,

12)      контрагентские поставки выросли на 4051 тыс. руб.,

13)      контрагентские работы увеличились на 15054 тыс. руб.

14)      общехозяйственные расходы выросли на 9939 тыс. руб.

15)      налоги и сборы увеличились на 2069 тыс. руб.,

16)      амортизация основных средств выросла на 5 тыс. руб.,

17)      прочие расходы увеличились на 1963 тыс. руб.

Таким образом, в основном по всем статьям затрат, за исключением общепроизводственных расходов – произошло увеличение расходов в 2007 году по сравнению с 2006 годом.

При этом следует отметить, что наибольший рост затрат произошел по следующим статьям: основная заработная плата производственных рабочих – на 77352 тыс. руб., судовое оборудование – на 45041 тыс. руб., отчисления на социальные нужды – на 25516 тыс. руб., сырье и материалы с ТЗР – на 17847 тыс. руб., контрагентские работы – на 15054 тыс. руб.

В целом наибольший удельный вес в себестоимости в 2007 году занимают материальные затраты, что касается статей затрат, то здесь наибольший удельный вес занимали: судовое оборудование – 20,19%, основная заработная плата – 17,49%, общехозяйственные расходы –15,42%, контрагентские работы – 12,23%, а наименьший удельный вес занимали амортизация основных средств – 0,0009%, прочие материалы – 0,24%, прочие расходы – 0,33%, топливо – 0,60%, налоги и сборы – 0,68%, обеспечение докового ремонта – 1,02%

При рассмотрении выполнения плановых показателей в 2007 году, можно отметить следующее: увеличение фактической себестоимости товарной продукции в 2007 году по сравнению с планом 2007 года составило 33950 тыс. руб., что обусловлено увеличением расходов по следующим статьям затрат:

1)         сырье и материалы с ТЗР - на 55133 тыс. руб.

2)         покупные полуфабрикаты и комплектующие изделия - на 1907 тыс. руб.,

3)         топливо - на 413 тыс. руб.,

4)         материалы спец.назначения - на 1354 тыс. руб.,

5)         судовое оборудование - на 13913 тыс. руб.,

6)         прочие материалы - на 166 тыс. руб.,

7)         дополнительная заработная плата производственных рабочих - на 1920 тыс. руб.,

8)         обеспечение докового ремонта - на 318 тыс. руб.,

9)         общепроизводственные расходы - на 2291 тыс. руб.,

10)      контрагентские поставки - на 1524 тыс. руб.,

11)      контрагентские работы - на 3823 тыс. руб.

12)      общехозяйственные расходы – на 17240 тыс. руб.

Снижение фактических показателей по сравнению с плановыми произошло по следующим статьям затрат:

1)         основная заработная плата производственных рабочих - на 13141 тыс. руб.,

2)         отчисления на социальные нужды - на 3153 тыс. руб.,

3)         прочие расходы – на 137 тыс. руб.

Статьи калькуляции амортизация; налоги и сборы остались без изменений.

Особое внимание предприятию необходимо обратить внимание на статьи расходов материальных затрат, так как по ним произошло увеличение удельного веса по сравнению с плановым показателем, а также на статьи - общехозяйственные расходы – удельный вес превышает плановый на 1,93%, дополнительную заработную плату – удельный вес превышает плановый на 0,16% и общепроизводственные расходы – удельный вес превышает плановый на 0,05%.

Динамика затрат по статьям калькуляции на ОАО «Восточная Верфь» за 2007 год – план/факт представлена на диаграмме Приложение 4.

Изучение причин отклонений фактической себестоимости от себестоимости предыдущих периодов, плановых показателей для поисков резервов ее снижения и выявления непроизводительных потерь является сущностью анализа себестоимости продукции.

Однако, следует обратить внимание на то, что абсолютное отклонение в затратах отдельных элементов и в целом по себестоимости сами по себе не дают представления об экономии или перерасходе. Об экономии или перерасходе дает представление расчет относительного отклонения.

Рассчитаем как повлияло на изменение себестоимости в 2007 году изменение каждого элемента затрат. Рассчитаем относительное изменение с учетом темпа роста товарной продукции, по сравнению с 2006 годом (темп роста = 1,6567).

1.   Относительное отклонение по материальным затратам: 348155-279928х1,6567 = -115602 тыс. руб. (экономия);

2.   Относительное отклонение по заработной плате: 197201-100807х1,6567 = 30194 тыс. руб. (перерасход);

3.   Относительное отклонение отчислений на социальные нужды: 55413-25713х1,6567 = 12814 тыс. руб. (перерасход);

4.   Относительное отклонение амортизации: 3888-4000х1,6567 = -2739 тыс. руб. (экономия);

5.   Относительное отклонение прочих расходов: 51514-19219х1,6567 = 19674 тыс. руб. (перерасход).

Общее относительное изменение по себестоимости: 656171-429667х1,6567 = -55659 тыс. руб.

Исходя из данного расчета можно сделать вывод, что темпы роста товарной продукции опережают темпы роста затрат на производство (за исключением темпов роста заработной платы и отчислений на социальные нужды, прочих расходов), что привело к относительной экономии по себестоимости продукции в 2007 году по сравнению с 2006 годом.

При рассмотрении вопроса выполнения плана производственной программы в 2007 году также необходимо изучить относительное отклонение с учетом темпа роста фактической товарной продукции по сравнению с плановой (1,0354).

1.   Относительное отклонение по материальным затратам: 348155-311597х1,0354 = 25527 тыс. руб. (перерасход);

2.   Относительное отклонение по заработной плате: 197201-208106х1,0354 = -18272 тыс. руб. (экономия);

3.   Относительное отклонение отчислений на социальные нужды: 55413-58478х1,0354 = -5135 тыс. руб. (экономия);

4.   Относительное отклонение амортизации: 3888-3888х1,0354 = -138 тыс. руб. (экономия);

5.   Относительное отклонение прочих расходов: 51514-40151х1,0354 = 9942 тыс. руб. (перерасход).

Общее относительное изменение по себестоимости: 656171-622220х1,0354 = 11927 тыс. руб.

Таким образом, плановые показатели не были достигнуты, а перерасход по материальным затратам и прочим расходам привел к относительному перерасходу фактической себестоимости по сравнению с плановой.

Продукция создается тремя производственными факторами: средствами труда, предметами труда и живым трудом, каждый из которых характеризуется показателями экстенсивности и интенсивности.

Определим динамику качественных показателей (интенсификации) использования основных производственных средств, т.е. фондоотдачи, и фондоемкости.

Для сравнения будут использоваться данные 2007 года по факту и по плану.

Таблица 2.1

Расчет и анализ эффективности использования основных средств.

Показатели	План 2007 год	Факт 2007 год	Отклонение	Темп роста, %
Объем работ, тыс. руб.	728784	754596	+25812	103,54
Среднегодовая стоимость основных производственных средств, тыс. руб.	305623	305623	---	---
Фондоотдача на 1 руб. основных средств, руб.	2,385	2,469	+0,084	103,52
Фондоемкость, руб.	0,419	0,405	-0,014	96,66

Из таблицы 2.1 видно, что фактическая фондоотдача в 2007 году по сравнению с планом увеличилась на 0,084 и ее рост составил 103,52% к плановому уровню 2007 года. Следовательно, фактическая фондоемкость 1 рубля объема работ в 2007 году снизилась по сравнению с планом (на 1,4 коп.) и составила 96,66%. Это является положительной динамикой.

Определим влияние экстенсивности и интенсивности в использовании основных средств на приращение продукции:

-     влияние изменение величины основных средств: