Проверка правильности отражения вычета по суммам авансов, засчитываемым в отчетном периоде при реализации или в случае возврата авансов

3.4 Проверка правильности отражения вычета по суммам авансов, засчитываемым в отчетном периоде при реализации или в случае возврата авансов

Многие организации, игнорируя аналитический учет авансов и предоплаты по каждому покупателю и заказчику, исчисляют НДС по кредитовым остаткам по счетам расчетов с покупателями и заказчиками. В этом случае вычет в следующем налоговом периоде по авансам, засчитанным при реализации, также будет предъявлен без аналитических данных. Таким образом, счет - фактура, сторнирующий в книге продаж запись по НДС с ранее зачтенных авансов, будет выписан на общую сумму облагаемого в предыдущем налоговом периоде кредитового остатка по авансам полученным. Это является нарушением порядка ведения учета счетов - фактур.

При проверке правомерности вычета следует убедиться, что под аванс действительно произошла реализация или что он фактически возвращен покупателю.

3.5 Сверка данных аналитического, синтетического учета, бухгалтерской и налоговой отчетности

При проведении этой процедуры производится сверка следующих регистров бухгалтерского и налогового учета и отчетности.

Журнал учета полученных счетов - фактур. Общая сумма за налоговый период по учтенным счетам - фактурам должна соответствовать общей сумме кредитовых оборотов за тот же период по счетам учета расчетов с поставщиками (счета 60, 76).

Книга покупок. Общая сумма НДС по графам 8б и 9б за налоговый период при определенных условиях (например, в случае постановки на учет приобретенных внеоборотных активов в том же периоде, в котором произведена их оплата) должна соответствовать кредитовому обороту счета 19 в Главной книге.

Форма N 1 "Бухгалтерский баланс". Сумма, указанная по статье "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям", должна соответствовать сумме всех не оплаченных на начало и на конец отчетного периода счетов - фактур. Аудитор может произвести фактическую инвентаризацию хранящихся в неподшитом виде счетов - фактур только на момент проверки и таким образом подтвердить текущее сальдо по счету 19. На начало и конец периода сальдо по счету 19 можно подтвердить, только сравнив журнал учета с книгой покупок, но это реально лишь при небольшом количестве сделок по приобретению товаров, работ и услуг.

4. Аудиторская проверка расчетов с бюджетом по НДС на примере предприятия ООО «ЛАДА Медсервис»

 

4.1 Понимание деятельности аудируемого лица ООО «ЛАДА Медсервис»

ООО «ЛАДА Медсервис» занимается оптовой продажей медицинской техники, косметологического оборудования и расходных материалов, дезинфицирующих средств и др. Вышеуказанный виды деятельности не требуют лицензии.

Система налогообложения общая. Периодичность уплаты НДС ежеквартальная. Учет реализации, согласно учетной политике, ведется по отгрузке.

Общество с ограниченной ответственностью "ЛАДА Медсервис» является коммерческой организацией, созданной по решению учредителей. Общество является юридическим лицом и свою деятельность организует на основании Устава и действующего законодательства. По решению собрания учредителей было принято решение о проведении инициативного аудита с целью снизить риск недоплаты налогов. Организация заключила договор на оказание аудиторских услуг с аудиторской фирмой «Альфа-Аудит». Данной фирмой было направлено руководству ООО «ЛАДА Медсервис» письмо-обязательство о согласии на проведение аудиторской проверки, был определен объем проверки на предприятии, определена цена аудиторской проверки. После этого предприятие заключило договор на оказание аудиторских услуг фирмой «Альфа-Аудит».

4.2 Аудиторская проверка расчетов с бюджетом по НДС на примере ООО «ЛАДА Медсервис»

На предприятии ООО «ЛАДА Медсервис» был проведен налоговый аудит.

Период проведения аудита был определен с 01.06.2008 по 30.06.2008.

Перед ООО «Альфа-Аудит» были поставлены следующие вопросы:

1)         Соответствует ли книга покупок и книга продаж ООО «ЛАДА Медсервис» за период с 01.01.2008 по 31.03.08 Правилам ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 № 914?

2)         Соответствует ли сумма, отраженная в книге продаж ООО «ЛАДА Медсервис» за период с 01.01.2008 по 31.03.2008 сумме реализованной продукции (работ, услуг) и полученной оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг)?

3)         Соответствует ли сумма, отраженная в книге покупок ООО «ЛАДА Медсервис» за период с 01.01.2008 по 31.03.2008 сумме налога, предъявленной истцу при приобретении товаров (работ, услуг) и исчисленная с сумм оплаты, частичной оплаты, подлежащие вычету?

4)         Правильно ли применено освобождение от налога на добавленную стоимость в соответствии с п.п. 1 п. 2 ст. 149 НК РФ?

В распоряжение аудиторов были предоставлены следующие документы за рассматриваемый период:

- налоговая декларация за 1 квартал 2008г. (Приложение №1);

- книга продаж (Приложение № 2);

- книга покупок (Приложение № 3);

- журнал выставленных и полученных счетов-фактур;

- счет-фактуры выданные и полученные;

- товарные накладные, товаросопроводительные документы;

- развернутую карточку бухгалтерского счета, на котором оприходован приобретенный товар;

- банковские выписки и приложениями;

В вышеуказанный период в помещении ООО «ЛАДА Медсервис» были проведены исследования, которые состояли в следующем:

применяя метод сплошной проверки, была произведена проверка правильности оформления счетов-фактур и товарных накладных, отражающих получение и реализацию продукции (работ, услуг) за период с 01.01.2008 по 31.03.2008;

применяя метод сплошной проверки, были исследованы журналы учета полученных и выставленных счетов-фактур, книга покупок и книга продаж за период с 01.01.2008 по 31.03.2008 на предмет соответствия требованиям Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 № 914;

методом сопоставления счетов-фактур выставленных, товарных накладных, отражающих реализацию продукции (работ и услуг), а также счетов-фактур на аванс и банковских выписок с приложениями, отражающих оплату (частичную оплату) в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг) с соответствующими записями в книге продаж за рассматриваемый период была произведена проверка правильности заполнения книги продаж;

методом сопоставления счетов-фактур полученных, товарных накладных, отражающих приход товарно-материальных ценностей, оказания работ и услуг сторонними организациями с соответствующими записями в книге покупок за проверяемый период была произведена проверка правильности заполнения книги покупок;

для определения правильности отражения хозяйственных операций по оприходованию товара был применен прием взаимного контроля, а именно: были сопоставлены счета-фактуры полученные, товарные накладные поставщиков с соответствующими записями в карточке бухгалтерского счета, на котором оприходован приобретенный товар (карточка счета № 41). При данной процедуре было выявлено расхождение – товар, полученный от ООО «Гаммамед Фарм» 15.03.08, был оприходован на меньшую сумму, чем указано в имеющихся первичных документах (товарная накладная № 207 от 01.03.08 и счет-фактура № 207 от 01.03.08);

был применен метод встречной проверки (сопоставление данных счет-фактуры и товарной накладной, относящимися к спорной хозяйственной операции (товарная накладная № 207 от 01.03.08 и счет-фактура № 207 от 01.03.08), у проверяемого предприятия, с одноименными данными в одноименных документах у поставщика) для определения наличия в данной ситуации арифметической ошибки при оприходовании товара или факта подлога первичных документов у проверяемого предприятия. В результате был подтвержден факт подлога документов;

для определения правильности применения освобождения от налога на добавленную стоимость в соответствии с п.п. 1 п. 2 ст. 149 НК РФ при реализации товаров было проверено наличие регистрационных удостоверений, выданных Минздравом России производителю изделий медицинского назначения, и сертификатов соответствия, подтверждающих принадлежность данных изделий соответствующему коду ОКП.

В результате проведенных исследований были сделаны следующие выводы и замечания аудируемому лицу:

1) Аудит оформления счетов-фактур, книги продаж, книги покупок.

Применяя метод сплошной проверки счетов-фактур выставленных, было установлено, что на предприятии нарушена хронологическая последовательность нумерации счетов - фактур. Для того чтобы обойти обязательное требование выписывать счета-фактуры в хронологической последовательности, на проверяемом предприятии пошли по такому пути: номер счета-фактуры начинался с буквы или комбинации букв, соответствующих названию фирмы-заказчика и далее следовал номер, соответствующий порядковому номеру счета-фактуры для этого заказчика. Выявить фактическую хронологическую последовательность составления счетов - фактур при этом становилось совершенно невозможно.

Порядок ведения книги покупок также оказался нарушен. От некоторых поставщиков (подрядчиков) счета-фактуры так и не поступили, хотя НДС принят к зачету. Все это говорит о том, что на предприятии не налажен контроль за своевременным поступлением счетов-фактур по приобретенным ресурсам.

Были даны разъяснения лицам, ответственным за расчеты с поставщиками и подрядчиками о необходимости контролировать своевременность поступления счетов - фактур по приобретенным материальным ресурсам (работам, услугам), а лицам, ответственным за ведение счетов - фактур, книги продаж, книги покупок - о содержании требований Постановления Правительства РФ от 02.12.2000г. № 914 "Об утверждении Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по НДС", которые являются обязательными к исполнению в настоящее время.

2) Авансовые платежи.

Как правило, контракты с муниципальными учреждениями, заключаемые проверяемой фирмой, предусматривают предоплату на поставку товара в размере 30% от суммы договора. Многие заказчики, соблюдая условия договора, осуществляли предоплату, и в виду того, что поставка товара по контракту осуществлялась в течении 5 дней после предоплаты, счета-фактуры на полученную предоплату не составлялись, тем самым искажались данные в декларациях, подаваемых в налоговые органы по расчету налога на добавленную стоимость. Авансы, полученные от заказчиков, отражаются с использованием счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" субсчет авансы полученные. В соответствии с Инструкцией по применению плана счетов бухгалтерского учета от 31 октября 2000 года № 49н при получении авансов под выполнение работ, услуг произведенных для заказчиков, вся сумма, указанная в документах по предварительной оплате, отражается по дебету счетов учета денежных средств и кредиту счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" субсчет авансы полученные. Одновременно сумма налога, на основании документов о полученных авансах, отражается в учете по дебету счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" субсчет авансы полученные и кредиту 68 "Расчеты по налогам и сборам" субсчет расчеты по НДС. При отгрузке продукции, выполнении работ, услуг на сумму ранее учтенного налога делается сторнировочная запись: Д-т 62- К-т 68, а затем отражаются операции, связанные с реализацией продукции.

Так, в январе была получена предоплата от МУЗ Городская клиническая поликлиника № 3 на сумму 20000,00 рублей. У проверяемого предприятия проводки на дату оприходования авансовых платежей: Д-т 51 "Расчетный счет" К-т 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками» имеются в журнале хозяйственных операций, тогда как последующие Д-т 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" субсчет авансы полученные К-т 68 "Расчеты по налогам и сборам" субсчет расчеты по НДС на сумму НДС от предоплаты, не делались, счета-фактуры на полученную предоплату не составлялись и не вносились в книгу продаж, в налоговых декларациях суммы авансовых платежей и причитающийся по ним НДС не указывались.

Таким образом, сумма, отраженная в книге продаж ООО «ЛАДА Медсервис» за период с 01.01.2008 по 31.03.2008 не соответствует сумме реализованной продукции (работ, услуг) и полученной оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг). Аудиторы рекомендовали составить счета на полученные авансы, зарегистрировать их в книге продаж, начислить НДС с полученной предоплаты, дать проводку Д-т 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» субсчет авансы полученные К-т 68 "Расчеты по налогам и сборам" субсчет расчеты по НДС на сумму 3051 рубль. Позже уже в феврале в счет ранее полученного аванса, было поставлено медицинское оборудование, что следует отразить в бухгалтерском учете проводками: Д-т 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" субсчет авансы полученные К-т 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" на сумму 20000,00 рублей; Д-т 90 «Продажи» субсчет НДС К-т 68 "Расчеты по налогам и сборам" субсчет расчеты по НДС на сумму 3051 рубля и Д-т 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" К-т 90 «Продажи» на сумму 3051 рублей. После корректировочных операций сделать перерасчеты налоговой декларации и представить в налоговую инспекцию уточненную декларацию.

3) Проверка правильности учета и формирования сумм НДС, заявленных к вычету.

Используя прием взаимного контроля (арифметическое сличение данных карточки счета № 41, на котором оприходован приобретенный товар, и счетов-фактур полученных и товарных накладных поставщиков) был выявлен факт нарушения, при котором сумма, указанная в первичной документации, не соответствовала сумме, оприходованного на бухгалтерский счет товара и отраженной в книге покупок. А именно: было выявлено расхождение – товар, полученный от ООО «Гаммамед Фарм» 15.03.08, был оприходован на большую сумму и сделана запись в книгу покупок, чем указано в имеющихся первичных документах (товарная накладная № 207 от 01.03.08 и счет-фактура № 207 от 01.03.08).

Метод встречной проверки (сопоставление товарной накладной и счет-фактуры, отражающих сомнительную хозяйственную операцию, у проверяемого предприятия, с одноименными данными в одноименных документах у поставщика) указал на наличие арифметической ошибки со стороны проверяемого предприятия. В виду вышеизложенного сумма, отраженная в книге покупок ООО «ЛАДА Медсервис» за период с 01.01.2008 по 31.03.2008 выше суммы налога, предъявленной при приобретении товаров (работ, услуг), подлежащей вычету, значит аудируемое лицо ненамеренно занизило сумму налога на добавленную стоимость, подлежащую уплате в бюджет за 1 квартал 2008г., путем увеличения суммы налога, предъявленной фирме поставщиками при приобретении товаров (работ, услуг) и подлежащей вычету.

4) Для определения правильности применения освобождения от налога на добавленную стоимость в соответствии с п.п. 1 п. 2 ст. 149 НК РФ при реализации товаров подтверждена регистрационными удостоверениями, выданными Минздравом России производителю изделий медицинского назначения, и сертификатами соответствия, подтверждающими принадлежность данных изделий соответствующему коду ОКП.

В результате проведенных исследований ООО «Альфа-Аудит» даны следующие ответы на поставленные вопросы:

1)         по вопросу: Соответствует ли книга покупок и книга продаж ООО «ЛАДА Медсервис» за период с 01.01.2008 по 31.03.08 Правилам ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 02.12.00 № 914?

Нет, не соответствует.

2)         по вопросу: Соответствует ли сумма, отраженная в книге продаж ООО «ЛАДА Медсервис» за период с 01.01.2008 по 31.03.2008 сумме реализованной продукции (работ, услуг) и полученной оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг)?

Нет, не соответствует.

3)         по вопросу: Соответствует ли сумма, отраженная в книге покупок ООО «ЛАДА Медсервис» за период с 01.01.2008 по 31.03.2008 сумме налога, предъявленной истцу при приобретении товаров (работ, услуг) и исчисленная с сумм оплаты, частичной оплаты, подлежащие вычету?

Нет, не соответствует.

4)         по вопросу: Правильно ли применено освобождение от налога на добавленную стоимость в соответствии с п.п. 1 п. 2 ст. 149 НК РФ?

Да, правильно.

Таким образом, аудиторской организацией «Альфа-Аудит» на предприятии ООО «ЛАДА Медсервис» был проведен аудит учета расчетов с бюджетом по НДС. Аудиторская проверка осуществлялась выборочным методом. Аудит планировался и проводился таким образом, чтобы получить достаточную уверенность в том, что учет и расчет по НДС является на предприятии достоверным. По результатам проверки выявленные ошибки были признаны существенными. Аудиторами было предложено руководству предприятия исправить данные ошибки. Предприятием предложения аудиторской фирмы по исправлению ошибок были приняты, соответствующие изменения внесены, подана уточненная налоговая декларация по налогу на добавленную стоимость за 1 квартал 2008г., после чего аудиторами было выдано безоговорочно-положительное заключение о достоверности налоговой отчетности.

Заключение

 

Так как налог на добавленную стоимость представляет собой один из самых сложных для расчета налогов, в процессе аудиторской проверки расчетов с бюджетом по НДС необходимо осуществить анализ налоговых деклараций и регистров налогового учета за отчетные периоды; сравнить данные по счетам бухгалтерского учета, в части расчета НДС, с данными регистров налогового учета и налоговыми декларациями за проверяемый период; проанализировать значительные или необычные отклонения; проанализировать уплату в бюджет НДС за проверяемый период.

В ООО "ЛАДА Медсервис" был проведен налоговый аудит за первый квартал 2008года, были исследованы проблемы, возникающие при начислении, уплате и возмещении (зачете) НДС:

1) Аудит счетов-фактур, как инструмента дополнительного контроля налоговых органов за полнотой сбора НДС, показал, что предприятие систематически допускает нарушения действующего законодательства в части нумерации выставляемых счетов-фактур и ведении книги покупок. В части составления счетов - фактур, ведения книги продаж и книги покупок были составлены письменные инструкции для лиц, ответственных за ведение этих регистров учета, и даны письменные разъяснения лицам, ответственным за взаиморасчеты с поставщиками и подрядчиками о необходимости контролировать своевременность поступления счетов-фактур по приобретенным материальным ресурсам (работам, услугам).

2) Аудит расчетов с заказчиками показал отсутствие начисления в некоторых случаях НДС с поступающих авансов. Были выявлены причины возникновения подобных нарушений, оценены последствия для правильности заполнения налоговой декларации по рассматриваемому налогу, даны конкретные рекомендации по исправлению допущенных нарушений и предложения во избежание штрафных санкций со стороны налоговой инспекции.

3) При проверка правильности учета и формирования сумм НДС, заявленных к вычету был выявлен факт нарушения, при котором сумма, указанная в первичной документации, не соответствовала сумме, оприходованного на бухгалтерский счет товара и отраженной в книге покупок. В виду вышеизложенного сумма, отраженная в книге покупок ООО «ЛАДА Медсервис» за рассматриваемый период оказалась завышена, что существенно влияет на расчет налога на добавленную стоимость в данном налоговом периоде.

4) Правильность применения освобождения от налога на добавленную стоимость в соответствии с п.п. 1 п. 2 ст. 149 НК РФ при реализации товаров была подтверждена регистрационными удостоверениями, выданными Минздравом России производителю изделий медицинского назначения, и сертификатами соответствия, подтверждающими принадлежность данных изделий соответствующему коду ОКП.

Таким образом, в процессе аудита учета НДС на предприятии были рассмотрены отдельные аспекты учета выручки и начисления НДС, приняты меры к устранению ошибок и исправлению отчетности. Даны предложения по организации хозяйственной деятельности и бухгалтерского учета в этих ситуациях.

Список использованной литературы:

 

Нормативные документы:

1.   Налоговый кодекс Российской Федерации: части первая и вторая (с изменениями и дополнениями);

2.   Приказ Минфина РФ от 29.07.1998 N 34н "Об утверждении положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ»;

3.   Приказ от 31.10.2000 N 94н «Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению»;

4.   Постановление Правительства РФ от 02.12.2000 N 914 "Об утверждении Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость";

5.   Письмо МНС РФ от 24.03.2004 N 03-1-08/819/16 "О порядке определения налоговой базы по НДС";

6.   Федеральный закон от 07.08.2001 № 119 «Об аудиторской деятельности»;

7.   Постановление Правительства РФ от 23.09.2002 № 696 «Об утверждении федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности».

Литература:

1. Ерофеева В.А. «Аудит: Учебное пособие». М.: Высшее образование, 2005;

2. Камышанов П.И. «Практическое пособие по аудиту». М.: ИНФРА-М, 2005;

3. Подольский В.И. «Аудит: Учебник для вузов». М.: Аудит, ЮНИТИ, 2005;

4. Шеремет А.Д. «Аудит: Учебник». М.: Инфра-М, 2005;

5. Полисюк Г.Б. «Аудит предприятия». М.: Экзамен, 2001;

6. Глушков И.Е. «Практический аудит на современном предприятии». М.: Кнорус-Экор, 2000.

Периодические издания:

1. Бычкова С.М. «Аудит операций, связанных с налогом на добавленную стоимость» // Аудиторские ведомости № 4, 2008;

2. Макаров А.С., Семин В.С. «Аудиторская проверка расчетов с бюджетом по НДС» // Аудиторские ведомости № 10, 2007;

3. Ларичев А.Ю. «Аудит налога на добавленную стоимость» // Аудиторские ведомости № 1, 2004;

4.   «Практическое пособие по НДС», система «КонсультантПлюс», июль 2008.