Навигация
СУБЪЕКТИВНЫЕ ПРИЗНАКИ УКЛОНЕНИЯ ОТ УПЛАТЫ НАЛОГОВ
55799
знаков
0
таблиц
0
изображений
3 СУБЪЕКТИВНЫЕ ПРИЗНАКИ УКЛОНЕНИЯ ОТ УПЛАТЫ НАЛОГОВ
3.1 Субъективная сторона преступления
Налоговые преступления всегда существовали только в виде умышленных деяний. Известны примеры в некоторых странах (особенно в ранние исторические периоды), когда умысел на сокрытие налога предполагался и виновный должен был доказывать, что неуплата налога – результат ошибки [3, с.472]. Субъективная сторона преступления, предусмотренного ст.243 УК, также может проявляться только в виде прямого умысла, поскольку неосторожными признаются лишь те преступления, для которых соответствующие статьи Особенной части УК допускают эту форму вины (ст.23 УК).
Субъективная сторона преступления может иметь интеллектуальное и волевое выражения: интеллектуальное – осознание субъектом общественной опасности своего деяния и предвидение его вредных последствий; волевое – отношение к их наступлению. При совершении умышленного преступления лицо осознает опасность своих действий, предвидит возможность или неизбежность наступления их опасных последствий; в случае, если субъект желал, чтобы такие последствия наступили, он действовал с прямым умыслом, а если только допускал возможность причинения вреда или относился к этому безразлично – с косвенным.
При уклонении от уплаты налогов, сборов лицо осознает, что скрывает или занижает налоговую базу либо не подает налоговую декларацию (расчет) или вносит в нее заведомо ложные сведения, предвидит, что в результате его действий в государственный бюджет не будет уплачена сумма налога в крупном либо особо крупном размерах, и желает действовать подобным образом. Мотив данного преступления, как правило, корыстный, но он не является обязательным признаком состава рассматриваемого преступления.
Сокрытие или занижение налоговой базы с целью, не связанной с уклонением от уплаты налогов, сборов (например, искажение отчетов о финансово-хозяйственной деятельности с целью не выплачивать акционерам дивиденды) ответственности по ст.243 УК не влечет. При наличии соответствующих условий ответственность за действия такого рода может наступать за преступления против интересов службы.
Несвоевременная подача налоговой декларации (расчета), не связанная с намерением уклониться от уплаты налога, не влечет уголовной ответственности.
При расследовании преступления, предусмотренного ст.243 УК, доказывание именно субъективной стороны вызывает наибольшее затруднение. Требуется доказать, что лицо знало требования налогового законодательства, правила ведения бухгалтерского учета, но сознательно нарушило их, и внесенные им искажения сделаны умышленно, а не в результате арифметической ошибки или неправильного понимания нормативных актов. Искажение данных о фактически полученных доходах, прибыли или понесенных при этом расходах, происшедшее по ошибке, а равно несвоевременная подача декларации о доходах, не связанная с намерением уклониться от уплаты налога, не влекут уголовной ответственности (ч.2 п.13 Постановления Пленума Верховного Суда № 5 от 13 марта 1997 г. «О практике применения судами законодательства по делам о сокрытии, занижении прибыли или доходов»). Так, если гражданин искренне полагал, что на нем не лежит обязанность подавать декларацию о доходах, в то время как обязан был это сделать, он не должен быть привлечен к ответственности за отсутствием состава преступления. Однако, если ответственное лицо осознало допущенную ошибку и использовало ее для уклонения от уплаты налогов, то ответственность по ст.243 УК наступает.
В каждом случае суду необходимо оценивать уровень знания подсудимым налогового законодательства, прежний опыт ведения им бухгалтерского учета и представления документов налоговой отчетности, чтобы составить верное представление о наличии умысла.
Если недостоверные данные бухгалтерского учета явились следствием недобросовестного отношения виновных лиц к выполнению служебных обязанностей или допущенных ими злоупотреблений, не связанных с уклонением от уплаты налогов, то при наличии соответствующих условий ответственность может наступать за преступления против интересов службы.
3.2 Субъект преступления
Уголовно-правовая доктрина, принятая в Республик Беларусь, рассматривает в качестве субъекта преступления только физическое лицо. Это относится к уклонению от уплаты налогов как физическими лицами, так и организациями. Уголовная ответственность юридического лица хотя и упрощает поиски виновного в совершении преступления, но является формой групповой ответственности, которая не совместима с принципами индивидуальности и соразмерности наказания.
Круг лиц, которые могут совершить преступление, предусмотренное ст.243 УК, достаточно широк. В соответствии с требованиями уголовного и налогового законодательства, ответственность за уклонение от уплаты налогов, сборов наступает с 16 лет. Лицо, не достигшее этого возраста к моменту совершения преступления, не может привлекаться к уголовной ответственности.
Помимо общих требований о вменяемости, субъект должен обладать специальными признаками: на лице должна лежать специальная обязанность платить налоги и представлять налоговые декларации (расчеты). Причем это могут быть как граждане Республики Беларусь, независимо от того, получили ли они налогооблагаемый доход в Республике Беларусь либо за ее пределами, так и иностранные граждане и лица без гражданства, являющиеся налоговыми резидентами Республики Беларусь.
Судебная практика в качестве субъектов уклонения от уплаты налогов, сборов указывает лиц, на которых в соответствии с законом или иным нормативным актом возложена обязанность представлять полную информацию о прибыли, доходах и иных объектах налогообложения вносить установленную сумму в доход государства. К ним относятся должностные лица предприятий, учреждений, организаций независимо от форм собственности, на которых возложены обязанности по ведению бухгалтерского учета, представлению налоговых деклараций, связанных с исчислением и уплатой налогов (руководители предприятий и организаций, их заместители, главные бухгалтеры и должностные лица бухгалтерий). Субъектами этого преступления, являются также физические лица (налогоплательщик) обязанные в соответствии с законом представлять документы установленной формы отчетности и платить налоги (п.6 Постановления Пленума Верховного Суда № 5 от 13 марта 1997 г. «О практике применения судами законодательства по делам о сокрытии, занижении прибыли или доходов»).
Очевидно, что количественный состав субъектов, которые уклоняются от уплаты налогов путем непредставления налоговой декларации (расчета) или путем внесения в нее заведомо ложных сведений, шире, чем состав лиц, совершающих сокрытия или занижение налоговой базы. Для того чтобы скрывать доходы, субъекту хозяйствования надо иметь для этого реальную возможность. Наибольшие возможности в этом отношении у тех, кто отвечает за ведение в данной организации бухгалтерского учета (именно учет служит основой для исчисления налогов). Вот почему судебная практика считает субъектами преступления в первую очередь руководителя организации-налогоплательщика и главного (старшего) бухгалтера, а также лиц, фактически выполняющих обязанности этих руководителей. Но поскольку учетом занимаются не только руководители, но и подчиненные, исполняющие их приказы, ответственность могут нести и иные служащие организации-налогоплательщика, включившие в бухгалтерские документы заведомо искаженные данные о доходах или расходах, либо скрывшие другие объекты налогообложения.
К лицам, фактически исполняющим обязанности руководителя и главного бухгалтера, следует отнести тех, кто ставит подпись на документах налоговой отчетности, содержащих заведомо ложные сведения, хотя бы они и не имели по уставу или доверенности соответствующих полномочий, либо лиц, чьи указания выполнялись формальными заместителями этих должностей.
Нарушителями, привлекаемыми к уголовной ответственности, могут быть иностранные граждане, которые даже не проживают на территории Республики Беларусь (ч.1 ст.5 УК). Такая ситуация вполне может возникнуть в организации с иностранными инвестициями, которой руководит менеджер-иностранец, изредка наведывающийся в Республику Беларусь для дачи «ценных указаний».
Как уже указывалось выше, уклонение от уплаты налогов может совершаться внесением искажений в документы налоговой и бухгалтерской отчетности. Ответственность за их надлежащее заполнение, а значит, и за достоверность содержащихся в них сведений несут руководитель организации, главный бухгалтер, а также лицо, являющееся непосредственным исполнителем документов. Это вполне логично, поскольку система бухгалтерского учета в организации построена так, что без ведома двух высших должностных лиц вряд ли возможно мало-мальски значительное искажение отчетности. Иногда преступление может совершаться без участия низовых исполнителей, иногда даже без ведома генерального директора, но участие главного бухгалтера исключить невозможно. Однако вряд ли на практике главный бухгалтер в одиночку будет заниматься делом, которое не принесет ему никакой непосредственной выгоды. Наиболее заинтересованным лицом фактически является генеральный директор.
Тот факт, что в организации в ведение бухгалтерской и налоговой отчетности вовлечено много исполнителей и каждый из них выполняет свою часть работы, во многом обуславливает их совместное вовлечение в махинации с отчетностью. Лицо, не обладающее признаками субъекта преступления, предусмотренного ст.243 УК, не может выступать в качестве его исполнителя. Иные лица, не выступающие в качестве налогоплательщиков и способные своими действиями привести к сокрытию или занижению прибыли или иных объектов налогообложения, не являются субъектами этого преступления. Они могут нести ответственность по ст.243 УК лишь будучи соучастниками данного преступления (организатор, подстрекатель, пособник), но не его исполнителями. При наличии признаков соучастия в уклонении от уплаты налогов такое лицо может быть привлечено к ответственности лишь в качестве организатора, подстрекателя или пособника.
В роли исполнителей (тех, кто непосредственно вносит искажения в налоговую отчетность) выступают, как правило, рядовые работники, которые находятся в зависимом положении от организатора или подстрекателя. Впрочем, в зависимом, исполнительском положении могут оказаться и более высокопоставленные лица (например, генеральный директор по отношению к учредителям). Их действия надлежит рассматривать в свете смягчающего обстоятельства, предусмотренного п. 7 ч.1 ст.63 УК: совершение преступления под влиянием угрозы либо принуждения в силу материальной, служебной или иной зависимости.
Подстрекателями и организаторами налоговых преступлений могут быть любые сотрудники организации – от генерального директора до рядового служащего. Активную позицию в организации преступлений могут занимать также учредители, акционеры организации и другие лица. При привлечении лица к ответственности в качестве подстрекателя суду необходимо установить, что оно подталкивало исполнителя к совершению действий, которые однозначно преступны. Например, если учредитель велел директору организации внести какие-либо изменения в налоговую отчетность, чтобы уменьшить налогообложение, то это следует рассматривать как подстрекательство. Но в указании изыскать способ снизить налоговые платежи состав преступления отсутствует, так как уменьшение налоговых обязательств может быть достигнуто и за счет непреступных действий.
Широк круг лиц, которые могут быть пособниками преступления. При решении вопроса о привлечении их к ответственности суду следует учитывать психическое давление вышестоящих сотрудников на подчиненных, ставших пособниками невольно. В соответствии с ч.6 ст.16 УК, пособником признается лицо, содействовавшее совершению преступления советами, указаниями, предоставлением информации или орудий и средств совершения преступления, устранением препятствий либо оказанием иной помощи, либо лицо, заранее обещавшее скрыть преступника, орудия или средства совершения преступления, следы преступления либо предметы, добытые преступным путем, либо лицо, заранее обещавшее приобрести или сбыть такие предметы.
Представляется, что можно рассматривать пособниками консультантов, привлекаемых из специализированных фирм для разработки «оптимальных» схем уклонения от уплаты налогов, если в выработанных ими рекомендациях предусматривается внесение заведомо ложных данных в документы бухгалтерской и налоговой отчетности. В случае, если подобные действия будут сформулированы в вопросе, направленном консультанту, то он, чтобы не быть привлеченным в качестве пособника, обязан в своем ответе указать на уголовную наказуемость данного деяния.
В случае, если ответственные за уплаты налогов лица не уклонялись от их уплаты, а сокрытие или занижение налоговой базы явилось следствием действий иных лиц, то эти лица при наличии необходимых признаков подлежат самостоятельной ответственности за соответствующее преступление (например, за хищение или служебный подлог).
Должностные лица инспекций Министерства по налогам и сборам, способствовавшие уклонению от уплаты налогов, подлежат ответственности за соучастие в совершении этого преступления и за злоупотребление властью или служебными полномочиями по ст.424 УК. Если те же лица не принимают меры к изобличению ставшего им известным случая уклонения от уплаты налогов, то они подлежат ответственности за бездействие должностного лица (ст.425 УК).
Сроки давности привлечения к уголовной ответственности за рассматриваемое преступление исчисляются с момента его окончания. Если же уклонение осуществлялось посредством сокрытия, занижения или непредставления отчетов о наличии объектов налогообложения в течение длительного времени (нескольких сроков уплаты налогов), то срок давности следует исчислять с момента пресечения преступления. Отпадение обязанности платить налоги может быть обусловлено различными обстоятельствами, например, увольнение должностного лица, изменение объема полномочий должностного лица, отчуждение или утрата объекта налогообложения и др.
Лжепредпринимательство, сопряженное с уклонением от уплаты налогов, либо совершением иных преступлений, квалифицируется по совокупности преступлений.
ЗАКЛЮЧЕНИЕ
В результате проведенного исследования могут быть сделаны следующие выводы.
Уголовная ответственность за уклонение от уплаты налогов, сборов является средством уголовно-правовой охраны отношений, возникающих по поводу исчисления и уплаты налогов и сборов. Объектом данного преступления являются экономические отношения и отношения в области государственного управления, возникающие в связи с уплатой республиканских налогов и сборов. Непосредственным объектом данного преступления является порядок подготовки налогоплательщиком информации об объекте налогообложения.
Действующий уголовный закон различает два способа уголовно-наказуемого уклонения от уплаты налогов, сборов: сокрытие или занижение налоговой базы; уклонение от представления налоговой декларации (расчета) или внесение в нее заведомо ложных сведений.
Сокрытие налоговой базы – это утаивание в полном объеме стоимостных, физических или иных характеристик объектов налогообложения. Занижение налоговой базы может быть определено как внесение в отчетные документы, представляемые в налоговые органы, заведомо не соответствующей действительности информации о стоимостных, физических или иных характеристиках объекта налогообложения, скорректированной в строну ее снижения и уменьшения.
Такое преступление будет считаться оконченным с момента принятия налоговым органом фальсифицированных отчетов, если уклонение осуществляется путем сокрытия или занижения налоговой базы в установленной форме отчетности; по прошествии сроков уплаты налогов, если уклонение осуществляется путем непредставления налоговым органам отчета установленной формы; с момента полного или частичного сокрытия налоговой базы, если уклонение осуществляется путем нарушения порядка учета объектов налогообложения.
Уклонение от подачи декларации о доходах и имуществе выражается в любых умышленных деяниях лица, направленных на непредставление или несвоевременное представление декларации в налоговый орган, за исключением невыполнения указанного действия в силу обстоятельств, не зависящих от его воли. Внесение в налоговую декларацию заведомо ложных сведений может осуществляться путем включения в декларацию заведомо искаженных данных о доходах и расходах. В соответствии со ст.243 УК подлежат уголовной ответственности только деяния, связанные с непредставлением в налоговые органы деклараций (расчетов) об объектах, подлежащих налогообложению.
Уклонение от уплаты налогов, совершенное путем уклонения от представления налоговой декларации (расчета) или внесения в нее заведомо ложных сведений, будет оконченным по прошествии сроков подачи налоговой декларации (расчета) – если преступление выражается в непредставлении налоговой декларации, либо с момента представления в налоговый орган декларации, содержащей заведомо искаженные данные о доходах и расходах.
Общественная опасность уклонения от уплаты налогов, сборов выражается в причинении материального ущерба государственным фискальным интересам в результате непоступления налога в государственный бюджет в крупном или особо крупном размере. При определении размера такого ущерба необходимо понимать не величину самого объекта налогообложения сокрытого или заниженного виновным, а сумму налога, которую ему следовало уплатить.
Субъективная сторона уклонения от уплаты налогов, сборов, характеризуется умышленной формой вины в виде прямого умысла. Лицо осознает, что скрывает или занижает налоговую базу либо не подает налоговую декларацию (расчет) или вносит в нее заведомо ложные сведения, предвидит, что в результате его действий в государственный бюджет не будет уплачена сумма налога в крупном либо особо крупном размерах, и желает действовать подобным образом. При этом необходимо установить обстоятельства, указывающие, что лицо сознательно нарушило требования налогового законодательства, правила ведения бухгалтерского учета, а не в результате арифметической ошибки или неправильного понимания нормативных актов.
Субъектом преступления, предусмотренного ст.243 УК, может быть физическое вменяемое лицо – гражданин Республики Беларусь, иностранный гражданин либо лицо без гражданства, являющееся налоговыми резидентами Республики Беларусь, достигшее шестнадцатилетнего возраста, на котором лежит специальная обязанность платить налоги и представлять налоговые декларации (расчеты). Иные лица не могут рассматриваться исполнителями данного преступления и при наличии соответствующих оснований они могут быть привлечены к ответственности за соучастие как организаторы, подстрекатели или пособники.
СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННЫХ ИСТОЧНИКОВ
1. Кравченко Т.Г. Налоговое право. Курс лекций. – Гомель: Учреждение образования «Гомельский государственный университет им. Ф. Скорины», 2002. – 105 с.
2. Конституция Республики Беларусь 1994 года (с изменениями и дополнениями): Принята на республиканском референдуме 24 ноября 1996 г. // Национальный реестр правовых актов Республики Беларусь. – 1999. – № 1. – 1/0.
3. Налоговое право: Учеб. пособие для студентов юрид. и экон. вузов и слушателей системы повышения квалификации / Под ред. С.Г. Пепеляева. – М.: ФБК Пресс, 2000. – 601 c.
4. Налоги: Учеб. пособие для студентов вузов, обучающихся по направлению «Экономика», спец. «Финансы и кредит» и «Бух. учет. и аудит» // Под. ред. Д.Г. Черника. – 4-е изд., перераб. и доп. – М.: Финансы и статистика, 1998. – 542 с.
5. Черник Д.Г., Починок А.П., Морозов В.П. Основы налоговой системы: Учеб. пособие для студентов вузов, обучающихся по экон. спец. – М.: Финансы: ЮНИТИ, 1998. – 422 с.
6. Уголовный кодекс: Закон БССР от 29 декабря 1960 г. // СЗ БССР. –1961. –№ 1. – Ст. 4.
7. О внесении изменений и дополнений в некоторые законодательные акты: Указ Президиума Верховного Совета БССР № 842–XI от 6 июня 1986 г. // СЗ БССР. – 1986. – № 17. – Ст.227.
8. О внесении изменений и дополнений в Уголовный кодекс и некоторые другие законодательные акты: Закон Республики Беларусь от 1 марта 1994 г. // Ведомости Верховного Совета Республики Беларусь. – 1994. – № 12. –Ст.176.
9. Уголовный кодекс: Закон Республики Беларусь № 275-З от 9 июля 1999 г. // Национальный реестр правовых актов Республики Беларусь. – 1999. – № 76. – 2/50.
10. Налоговый кодекс (Общая часть): Закон Республики Беларусь № 166-З от 19 декабря 2002 г. // Национальный реестр правовых актов Республики Беларусь. – 2003. – № 4. – 2/920.
11. Уголовное право. Особенная часть: Учебное пособие / Под ред. Н.А. Бабия, И.О. Грунтова. – Мн.: Новое знание, 2002. – 912 с.
12. О практике применения судами законодательства по делам о сокрытии, занижении прибыли и доходов: Постановление Пленума Верховного Суда № 5 от 13 марта 1997 г. // Судовы веснiк. – 1997. – № 2. – С.6-8.
13. Уголовное право. Особенная часть: Учебник / Отв. ред. И.Я. Козаченко. – М.: Издательская группа Норма–Инфра, М, 1998. – 768 с.
14. О внесении изменений и дополнений в Закон Республики Беларусь «О подоходном налоге с физических лиц»: Закон Республики Беларусь №78-З от 9 декабря 2005 г. // Национальный реестр правовых актов Республики Беларусь. – 2006. – № 6. – 2/1175.
15. Кодекс об административных правонарушениях: Закон БССР № 4048-Х от 6 декабря 1984 г. // СЗ БССР. – 1984. – № 35. – Ст. 505.
Похожие работы
... и Великобританией. Более того, это не первое обвинение такого рода[14]. Вполне аргументированно можно утверждать, что институт уголовной ответственности за уклонение от уплаты налогов, является объективно необходимым, потребность в котором коренится в социальных, экономических, политических и даже культурных реалиях современных государств. И упразднен он может быть лишь в том случае, если какое- ...
... . II. Уклонение от уплаты налогов, сборов, др. обязательных платежей. Состав преступления. § 2.1. Объект преступления Частью 1 ст.212 Уголовного кодекса Украины предусмотрена уголовная ответственность за умышленное уклонение от уплаты налогов, сборов и других обязательных платежей, которые входят в систему налогообложения, введённых в установленном законом порядке, совершенное служебным лицом ...
... на них новая статья Уголовного кодекса тоже распространяется. И еще один важный момент. Меры уголовной ответственности могут применяться только за преступления, связанные с уплатой налогов и сборов. Это следует из новых названий статей 198 и 199 Уголовного кодекса. Уклонение от уплаты пенсионных взносов и взносов на страхование от несчастных случаев уголовному преследованию не подлежит. Ведь ни ...
... срока подачи декларации, но налог фактически не уплачен, то преступление является оконченным. 2. Особенности привлечения к уголовной ответственности и освобождение от ответственности по делам об уклонении от уплаты налогов и сборов с организации 2.1 Ответственность руководителя организации В связи с активизацией борьбы государства с налоговыми правонарушениями и преступлениями, а ...
0 комментариев