Взаимосвязь Отчета о прибылях и убытках с ПБУ 9/99 "Доходы организации" и ПБУ 10/99 "Расходы организации"

Министерство образования и науки Российской Федерации

Федеральное агентство по образованию

Государственное образовательное учреждение высшего профессионального образования «Хабаровская государственная академия экономики и права»

Факультет «Аудитор»

Кафедра бухгалтерского учета и контроля

КУРСОВАЯ РАБОТА

по дисциплине: Бухгалтерская (финансовая) отчетность

по теме:

«Взаимосвязь Отчета о прибылях и убытках с ПБУ 9/99 «Доходы организации» и ПБУ 10/99 «Расходы организации»

Хабаровск 2009

Введение

Углубление рыночных отношений в России, в том числе в сфере внешнеэкономической деятельности, расширяет круг пользователей бухгалтерской (финансовой) отчетности.

В соответствии с Указаниями об объеме форм бухгалтерской отчетности бухгалтерская отчетность представляет собой единую систему данных о финансовом положении организации, результатах ее деятельности и изменениях в ее финансовом положении.

Отчет о прибылях и убытках (Форма №2) является неотъемлемой составной частью бухгалтерской (финансовой) отчетности любой организации, если она, конечно, не применяет специальные налоговые режимы. Форма №2 характеризует финансовые результаты деятельности организации за отчетный период.

Структура отчета о прибылях и убытках объясняется логикой формирования конечного финансового результата деятельности организации – чистой прибыли или чистого убытка – с учетом требований Положений по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99 и «Расходы организации» ПБУ 10/99.

Для правильного отражения показателей в Форме №2 необходимо четкое понимание одних из самых ключевых понятий в отечественном бухгалтерском учете – доходах и расходах организации, которые регулируются одноименными Стандартами бухгалтерского учета 9/99 и 10/99.

В связи с этим, основными задачами данной курсовой работы являются, во-первых, раскрытие трактовки категорий «доходы» и «расходы» в российском бухгалтерском учете, и, во-вторых, объяснение логики построения Отчета о прибылях и убытках (формы №2) в связи с этими категориями.

1. Доходы в бухгалтерском учете: понятие, классификация, признание

В соответствии с п. 2 Положения по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99 (далее – ПБУ 9/99) доходами организации признается увеличение экономических выгод в результате поступления активов (денежных средств, иного имущества) и (или) погашения обязательств, приводящее к увеличению капитала этой организации, за исключением вкладов участников (собственников имущества).

При этом для целей ПБУ 9/99 не признаются доходами организации поступления от других юридических и физических лиц:

– сумм налога на добавленную стоимость (далее НДС), акцизов, налога с продаж, экспортных пошлин и иных аналогичных обязательных платежей;

– по договорам комиссии, агентским и иным аналогичным договорам в пользу комитента, принципала и т.п.;

– в порядке предварительной оплаты продукции, товаров, работ, услуг;

– авансов в счет оплаты продукции, товаров, работ, услуг;

– задатка;

– в залог, если договором предусмотрена передача заложенного имущества залогодержателю;

– в погашение кредита, займа, предоставленного заемщику (п. 3 ПБУ 9/99).

В п. 4 ПБУ 9/99 определено, что доходы организации в зависимости от их характера, условия получения и направлений деятельности организации подразделяются на:

а) доходы от обычных видов деятельности;

б) прочие доходы.

При этом для целей бухгалтерского учета организация самостоятельно признает поступления доходами от обычных видов деятельности или прочими поступлениями исходя из требований ПБУ 9/99, характера своей деятельности, вида доходов и условий их получения (п. 4 ПБУ 9/99).

Доходы от обычных видов деятельности. Согласно п. 5 ПБУ 9/99 доходами от обычных видов деятельности является выручка от продажи продукции и товаров, поступления, связанные с выполнением работ, оказанием услуг (далее выручка).

В организациях, предметом деятельности которых является предоставление за плату во временное пользование (временное владение и пользование) своих активов по договору аренды, выручкой считаются поступления, получение которых связано с этой деятельностью (арендная плата); в организациях, предметом деятельности которых является предоставление за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности, выручкой считаются поступления, получение которых связано с этой деятельностью (лицензионные платежи (включая роялти) за пользование объектами интеллектуальной собственностью); в организациях, предметом деятельности которых является участие в уставных капиталах других организаций, выручкой считаются поступления, получение которых связано с этой деятельностью. Во всех вышеперечисленных случаях составляются следующие бухгалтерские записи:

Дебет	Кредит
62, 76	90–1
90–3	68

Доходы, получаемые организацией от предоставления за плату во временное пользование (временное владение и пользование) своих активов, прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности, и от участия в уставных капиталах других организаций, когда это не является предметом деятельности, относятся к прочим доходом (п. 5 ПБУ 9/99).

В соответствии с п. 6 ПБУ 9/99 выручка принимается к бухгалтерскому учету в сумме, исчисленной в денежном выражении, равной величине поступления денежных средств и иного имущества и (или) величине дебиторской задолженности (с учетом п. 3 ПБУ 9/99).

Величина поступления и (или) дебиторской задолженности определяется исходя из цены, установленной договором между организацией и покупателем (заказчиком) или пользователем активов организации. Если цена не предусмотрена в договоре и не может быть установлена исходя из условий договора, то для определения величины поступления и (или) дебиторской задолженности принимается цена, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет выручку в отношении аналогичной продукции (товаров, работ, услуг) либо предоставления во временное пользование (временное владение и пользование) аналогичных активов (п. 6.1 ПБУ 9/99).

При продаже продукции и товаров, выполнении работ, оказании услуг на условиях коммерческого кредита, предоставляемого в виде отсрочки и рассрочки платежа, выручка принимается к бухгалтерскому учету в полной сумме дебиторской задолженности (п. 6.2 ПБУ 9/99).

Величина поступления и (или) дебиторской задолженности по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) не денежными средствами, принимается к бухгалтерскому учету по стоимости товаров (ценностей), полученных или подлежащих получению организацией. Стоимость товаров (ценностей), полученных или подлежащих получению организацией, устанавливают исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет стоимость аналогичных товаров ценностей). При невозможности установить стоимость товаров (ценностей), полученных организацией, величина поступления и (или) дебиторской задолженности определяется стоимостью продукции (товаров), переданной или подлежащей передаче организацией. Стоимость продукции (товаров), переданной или подлежащей передаче организацией, устанавливается исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет выручку в отношении аналогичной продукции (товаров) (п. 6. 3 ПБУ 9/99).

Если перефразировать нормы п. 6 (и п. п. 6.1 – 6.3) ПБУ 9/99, можно заключить, что в зависимости от полноты поступления денежных средств и иного имущества в оплату продукции (работ, услуг) возможно возникновение трех ситуаций:

– величина поступления полностью покрывает дебиторскую задолженность, что свидетельствует о равенстве дебетового и кредитового оборота по счету 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками». В этом случае выручка будет определяться суммой денежных средств и стоимостью иного имущества, поступивших в оплату продукции, которая в данной ситуации равна кредитовому обороту по счету 90 «Продажи», т.е. объему отгруженной продукции;

– величина поступления покрывает лишь часть выручки. В этом случае величина выручки представляет собой сумму дебетового оборота по счету 51 «Расчетные счета» и др. в части, приходящейся на оплату продукции (работ, услуг), и разницы между дебетовым и кредитовым оборотом по счету 62, что так же, как и в первой ситуации, фактически представляет собой кредитовый оборот по счету 90;

– поступления в счет оплаты продукции (работ, услуг) отсутствуют, т.е. имеет место продажа продукции и товаров (выполнение работ, оказание услуг) на условиях коммерческого кредита, предоставляемого в виде отсрочки и рассрочки оплаты. В этом случае выручка принимается к бухгалтерскому учету в полной сумме дебиторской задолженности, т.е. на основании проводки: Дт 62 – Кт 90.

Таким образом, величина полученной организацией выручки определяется кредитовым оборотом по счету 90 вне зависимости от того, оплачена продукция (работы, услуги) в полном объеме, частично или не оплачена вовсе вследствие предоставления покупателю коммерческого кредита.

В случае изменения обязательства по договору первоначальная величина поступления и (или) дебиторской задолженности корректируется исходя из стоимости актива, подлежащего получению организацией. Стоимость актива, подлежащего получению организацией, устанавливают исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет стоимость аналогичных активов (п. 6. 4 ПБУ 9/99).

При этом величина поступления и (или) дебиторской задолженности определяется с учетом всех предоставленных организации согласно договору скидок (накидок) (п. 6. 5 ПБУ 9/99). При образовании в соответствии с правилами бухгалтерского учета резервов сомнительных долгов величина выручки не изменяется (п. 6. 7 ПБУ 9/99). При этом указанный резерв оформляется проводкой:

Дебет	Кредит
91–2	63

Прочие доходы. В соответствии с п. 4 ПБУ 9/99 доходы, отличные от доходов от обычных видов деятельности, считаются прочими поступлениями. Их перечень установлен п. 7. ПБУ 9/99:

– поступления, связанные с предоставлением за плату во временное пользование (временное владение и пользование) активов организации (с учетом положений пункта 5 ПБУ 9/99);

– поступления, связанные с предоставлением за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности (с учетом положений пункта 5 ПБУ 9/99);

В указанных ситуациях записи делаются следующие:

Дебет	Кредит
62, 76	91–1

– поступления, связанные с участием в уставных капиталах других организаций (включая проценты и иные доходы по ценным бумагам) (с учетом положений пункта 5 ПБУ 9/99);

– прибыль, полученная организацией в результате совместной деятельности (по договору простого товарищества);

Корреспонденция счетов при данных случаях получения доходов:

Дебет	Кредит
76–3	91–1

– поступления от продажи основных средств и иных активов, отличных от денежных средств (кроме иностранной валюты), продукции, товаров;

Корреспонденция счетов при данном случае получения дохода:

Дебет	Кредит
62, 76	91–1

– проценты, полученные за предоставление в пользование денежных средств организации, а также проценты за использование банком денежных средств, находящихся на счете организации в этом банке;

Корреспонденция счетов при данных случаях получения доходов:

Дебет	Кредит
76–3	91–1

Когда проценты подлежат получению в результате использования денежных средств на расчетном счете организации обслуживающим банком, записи могут быть сделаны также следующим способом:

Дебет	Кредит
51	91–1

– штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров;

В данной ситуации записи делаются таким образом:

Дебет	Кредит
76	91–1

– активы, полученные безвозмездно, в том числе по договору дарения;

Все активы в соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета при получении их организацией безвозмездно отражаются по кредиту счета 98–2.

При этом дебетоваться будут соответственно счета учета получаемых активов:

Дебет	Кредит
08, 10, 41, 50, 51 и др.	98–2

Однако указанные выше активы будут признаваться в качестве прочих доходов (т.е. отражаться по кредиту чета 91–1) по разному в зависимости от их вида.

Материалы, полученные организацией безвозмездно, будут учтены в качестве прочих доходов в момент их передачи в производство:

Дебет	Кредит
20	10
98–2	91–1

Внеоборотные активы (основные средства, нематериальные активы) будут признаваться в качестве прочих доходов по мере начисления по ним амортизации:

Дебет	Кредит
20	02
98–2	91–1

Товары будут признаны соответственно в качестве прочих доходов в момент их продажи (реализации):

Дебет	Кредит
62	90–1
90–2	41
98–2	91–1

Полученные безвозмездно денежные средства будут признаны прочими доходами в момент их использования:

Дебет	Кредит
60, 62, 76	50,51
98–2	91–1

– поступления в возмещение причиненных организации убытков;

Бухгалтерские проводки будут сделаны следующим образом:

Дебет	Кредит
76	91–1

– прибыль прошлых лет, выявленная в отчетном году;

Указанная прибыль будет отражена:

Дебет	Кредит
62, 76	91–1

– суммы кредиторской и депонентской задолженности, по которым истек срок исковой давности;

Данный доход найдет свое отражение следующей проводкой:

Дебет	Кредит
60, 76	91–1

– курсовые разницы;

В соответствии с п. 13 ПБУ 3/2006 положительные курсовые разницы будут отражены:

Дебет	Кредит
50, 52, 60, 62, 71, 66, 67, 76	91–1

– сумма дооценки активов;

Дооценке, например, в соответствии с ПБУ 19/02 подлежат финансовые вложения, по которым можно достоверно определить текущую рыночную стоимость:

Дебет	Кредит
58	91–1

– прочие доходы.

Другие прочие доходы также подлежат отнесению в кредит счета 91–1.

Прочими доходами также являются поступления, возникающие как последствия чрезвычайных обстоятельств хозяйственной деятельности (стихийного бедствия, пожара, аварии, национализации и т.п.): стоимость материальных ценностей, остающихся от списания непригодных к восстановлению и дальнейшему использованию активов, и т.п. (п. 9 ПБУ 9/99).

При этом для целей бухгалтерского учета величина прочих поступлений определяется в порядке, установленном п. 10 ПБУ 9/99:

– величина поступлений от продажи основных средств и иных активов, отличных от денежных средств (кроме иностранной валюты), продукции, товаров, а также суммы процентов, полученных за предоставление в пользование денежных средств организации, и доходы от участия в уставных капиталах других организаций (когда это не является предметом деятельности организации) определяют в порядке, аналогичном предусмотренному п. 6 ПБУ 9/99 (п. 10.1 ПБУ 9/99).

– штрафы, пени, неустойки за нарушения условий договоров, а также возмещения причиненных организации убытков принимаются к бухгалтерскому учету в суммах, присужденных судом или признанных должником (п. 10.2 ПБУ 9/99).

– активы, полученные безвозмездно, принимаются к бухгалтерскому учету по рыночной стоимости. Рыночная стоимость полученных безвозмездно активов определяется организацией на основе действующих на дату их принятия к бухгалтерскому учету цен на данный или аналогичный вид активов. Данные о ценах, действующих на дату принятия к бухгалтерскому учету, должны быть подтверждены документально или путем проведения экспертизы (п. 10.3 ПБУ 9/99).

– кредиторская задолженность, по которой срок исковой давности истек, включается в доход организации в сумме, в которой эта задолженность была отражена в бухгалтерском учете организации (п. 10.4 ПБУ 9/99).

При этом суммы дооценки активов определяют в соответствии с правилами, установленными для проведения переоценки активов (п. 10.5 ПБУ 9/99).

– иные поступления принимаются к бухгалтерскому учету в фактических суммах (п. 10.6 ПБУ 9/99).

Прочие поступления подлежат зачислению на счет прибылей и убытков организации, кроме случаев, когда правилами бухгалтерского учета установлен другой порядок (п. 11 ПБУ 9/99).

Таким образом, на основании п. 4 ПБУ 9/99 можно сделать вывод, что указанная в нем классификация доходов для целей бухгалтерского учета является основанием для их раздельной группировки и обобщения на счетах учета финансовых результатов: 90 «Продажи» и 91 «Прочие доходы и расходы».

В соответствии с п. 12 ПБУ 9/99 выручка признается в бухгалтерском учете при наличии следующих условий:

а) организация имеет право на получение этой выручки, вытекающее из конкретного договора или подтвержденное иным соответствующим образом;

б) сумма выручки может быть определена;

в) имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет увеличение экономических выгод организации. Уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет увеличение экономических выгод организации, имеется в случае, когда организация получила в оплату актив либо отсутствует неопределенность в отношении получения актива;

г) право собственности (владения, пользования и распоряжения) на продукцию (товар) перешло от организации к покупателю или работа принята заказчиком (услуга оказана);

д) расходы, которые произведены или будут произведены в связи с этой операцией, могут быть определены.

Если в отношении денежных средств и иных активов, полученных организацией в оплату, не исполнено хотя бы одно из названных условий, то в бухгалтерском учете организации признается кредиторская задолженность, а не выручка.

Для признания в бухгалтерском учете выручки от предоставления за плату во временное пользование (временное владение и пользование) своих активов, прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности и от участия в уставных капиталах других организаций, должны быть одновременно соблюдены условия, определенные в подпунктах «а», «б» и «в» настоящего пункта.

Организация может признавать в бухгалтерском учете выручку от выполнения работ, оказания услуг, продажи продукции с длительным циклом изготовления по мере готовности работы, услуги, продукции или по завершении выполнения работы, оказания услуги, изготовления продукции в целом; выручка от выполнения конкретной работы, оказания конкретной услуги, продажи конкретного изделия признается в бухгалтерском учете по мере готовности, если возможно определить готовность работы, услуги, изделия; в отношении разных по характеру и условиям выполнения работ, оказания услуг, изготовления изделий организация может применять в одном отчетном периоде одновременно разные способы признания выручки, предусмотренные пунктом 13 ПБУ 9/99 (п. 13 ПБУ 9/99).

Однако, если сумма выручки от продажи продукции, выполнения работы, оказания услуги не может быть определена, то она принимается к бухгалтерскому учету в размере признанных в бухгалтерском учете расходов по изготовлению этой продукции, выполнению этой работы, оказанию этой услуги, которые будут впоследствии возмещены организации (п. 14 ПБУ 9/99).

Арендная плата, лицензионные платежи за пользование объектами интеллектуальной собственности (когда это не является предметом деятельности организации) признаются в бухгалтерском учете исходя из допущения временной определенности фактов хозяйственной деятельности и условий соответствующего договора. Арендная плата, лицензионные платежи за пользование объектами интеллектуальной собственности (когда это не является предметом деятельности организации) признаются в бухгалтерском учете в порядке, аналогичном предусмотренному пунктом 12 ПБУ 9/99 (п. 15 ПБУ 9/99).

Прочие поступления признаются в бухгалтерском учете в следующем порядке:

– поступления от продажи основных средств и иных активов, отличных от денежных средств (кроме иностранной валюты), продукции, товаров, а также проценты, полученные за предоставление в пользование денежных средств организации, и доходы от участия в уставных капиталах других организаций (когда это не является предметом деятельности организации) – в порядке, аналогичном предусмотренному пунктом 12 ПБУ 9/99. При этом для целей бухгалтерского учета проценты начисляются за каждый истекший отчетный период в соответствии с условиями договора;

– штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров, а также возмещения причиненных организации убытков – в отчетном периоде, в котором судом вынесено решение об их взыскании или они признаны должником;

– суммы кредиторской и депонентской задолженности, по которой срок исковой давности истек, – в отчетном периоде, в котором срок исковой давности истек;

– суммы дооценки активов – в отчетном периоде, к которому относится дата, по состоянию на которую произведена переоценка;

иные поступления – по мере образования (выявления) (п. 16 ПБУ 9/99).