Приёмы и способы управленческого учёта

2.1. Приёмы и способы управленческого учёта

Метод управленческого учета представляет собой совокупность различных приемов и способов, посредствам которых объекты управленческого учета отражаются в информационной системе организации.

Он состоит из следующих элементов: документация, инвентаризация, оценка, группировка и обобщение, счета и двойная запись, планирование, нормирование и лимитирование, анализ, контроль[4].

Документация — первичные документы и машинные носители информации, гарантирующие управленческому учету достаточно полное отражение производственной деятельности организации.

Инвентаризация — способ выявления фактического состояния объекта. При помощи инвентаризации определяют отклонения от учетных данных: либо неучтенные ценности, либо потери, недостачи, хищение. Инвентаризация способствует сохранности материальных ценностей, контролю за их использованием, установлению полноты и достоверности учетной информации.

Группировка и обобщение — способ изучения, позволяющий накапливать и систематизировать информацию об объекте в разрезе определенных признаков. Главными признаками группировки объектов управленческого учета считаются: специфика производственной деятельности, технологическая и организационная структура хозяйствующего субъекта, организация управления, целевые функции системы управления. Сгруппированная информация об объекте позволяет эффективно ее использовать для оценки результатов деятельности и сделать необходимые и разумные выводы для принятия оперативных и стратегических решений.

Планирование, нормирование и лимитирование - входят в систему управления организацией. Планирование — непрерывный циклический процесс, направленный на приведение в соответствие возможностей организации с условиями рынка. Оно связано с решением проблем будущего, использует методы выбора альтернативных решений, направления которых имеют как общий, так и частный характер. Планирование только тогда эффективно, когда оно базируется на статистических исследованиях и анализе результатов хозяйственной деятельности.

Нормирование - процесс научно обоснованного расчета оптимальных норм и нормативов, направленный на обеспечение эффективного использования всех видов ресурсов и изыскание путей наиболее продуктивного превращения затрат в выпуск продукции. Комплекс норм и нормативов составляет нормативное хозяйство организации, которое охватывает все сферы его деятельности.

Нормативные технологические показатели увязывают технико-экономическое планирование с оперативно-производственным еще на стадии технической подготовки производства. Плановые и нормативные показатели определяют систему показателей учета производства, что в немалой степени способствует сопоставимости показателей нормирования, планирования, учета по нормам затрат и отклонениям от них. Технологические нормативы можно рассматривать как аналитическую базу производственного учета, обеспечивающую его соответствующими данными о деятельности подразделений и уровне внутреннего хозяйствования.

Лимитирование - первая ступень контроля за материальными издержками, основанная на системе норм запасов и затрат. Лимит — установление границ выдачи, исходя из нормы расходов ресурсов на единицу продукции, установленной технологической документацией, и планируемой производственной программы каждому производственному подразделению.

Анализ - в силу специфических особенностей этот элемент метода управленческого учета взаимодействует практически со всеми остальными составляющими. В сферу изучения попадает как производственная деятельность всей организации, так и отдельных подразделений, выраженная экономическими показателями. Выбор показателей определяется целями и возможностями системы управления. В процессе анализа выявляются взаимозависимости и взаимосвязи между подразделениями по выполнению установленных плановых заданий, отклонения и причины, вызвавшие изменения в результатах и эффективности производства, принимаются соответствующие управленческие решения.

Контроль — завершающий процесс планирования и анализа, направляющий деятельность предприятия на выполнение ранее установленных заданий, позволяющий вскрывать и устранять возникающие отклонения. Основой системы контроля служит обратная связь, которая дает надежную, необходимую и целесообразную информацию для осуществления контрольно-измерительной деятельности.

 

2.2. Системы управленческого учёта

Система управленческого учета характеризуется объемом информации, поставленными перед ней целями, критериями и средствами достижения целей, составом элементов и их взаи­модействием[5].

Признаками классификации являются: широта охвата ин­формацией, степень взаимосвязи финансового и управленче­ского учета, оперативность затрат на производство, полнота включения затрат в себестоимость продукции.

По широте охвата информацией видов деятельности, органи­зационной структуры хозяйствующего субъекта, продукции различают пол­ные системы, состоящие из совокупности систематического и проблемного учета, и системы с целевым набором их составных частей.

Систематический учет затрат — есть финансовый учет за­трат на производство с его регламентацией по составу затрат, способам регистрации, идентификаций и группировки, пред­ставления в отчетности. Элементами систематического учета являются:

1) измерение и оценка затрат по приобретению и использо­ванию производственных ресурсов;

2) контроль процессов снабжения, производства, реализа­ции в натуральных измерителях;

3) группировка затрат по статьям расхода и элементам, по местам возникновения, по видам продукции, работ и ус­луг, сюда же относится порядок включения затрат в се­бестоимость;

4) внутренняя и внешняя отчетность, удовлетворяющая своих пользователей по срокам, содержанию и частоте представления.

Проблемный учет формирует информацию об экономиче­ской, технологической, конструкторской и организационной подготовке производства; о ценах и реализации продукции; об управлении производственными запасами и рационализации расхода производственных ресурсов.

Задачи проблемного учета решаются с помощью методов про­граммирования, нормирования, планирования, прогноза, систем­ного экономического анализа, контроля и регулирования на осно­ве фактических данных производственного учета и статистики.

Содержание понятия «проблемный учет» показывает, что данные этого учета используются для решения будущих эконо­мических и производственных проблем организации.

Данные проблемного учета используются для:

• планирования и прогнозирования затрат и доходов, нор­мирования и составления смет (бюджетов);

• анализа расходов и отклонений от нормативов (стан­дартов) и анализа доходности производства продуктов;

• оценки деятельности структурных подразделений и организации по критерию величины затрат и доходов, полу­чаемых в процессе производства и сбыта;

• принятия многовариантных управленческих решений на ближайшую и дальнюю перспективу в области производ­ства и сбыта, кооперирования, импорта и экспорта, ас­сортимента продукции и др.;

• разработки моделей управления запасами и затратами, которые бы обеспечивали оптимизацию затрат и доходов.

По степени взаимосвязи между финансовым (систематический учет затрат и доходов) и управленческим учетом в практике за­рубежных стран применяют две системы: монистическую и ав­тономную.

Монистическая — интегрированная система, объединяющая систематический и проблемный учет на основе прямой и об­ратной связи на счетах бухгалтерского учета. Систематический учет путем отражения на счетах бухгалтерского учета производ­ственных издержек, готовой продукции и ее реализации дает возможность оценить деятельность организации, её финансо­вое положение. Дополняя финансовую информацию данными внутренней отчетности, администрация может оценить рацио­нальность организации производства на любом его участке. Из оперативных сведений и отчетности материально-ответственных лиц определяются положительные и отрицательные отклонения от действующих стандартов. Тем самым создаются предпосыл­ки организации действующей системы контроля за издержками и доходами.

Автономная система — обособленное создание систематиче­ского и проблемного учета. Связь между финансовым и управ­ленческим учетом осуществляется с помощью так называемых парных контрольных счетов одного и того же наименования.

По оперативности затрат системы разделяют: на систему учета фактических (прошлых, исторических) затрат и систему учета стандартных (нормированных) затрат. Оперативность за­трат — один из критериев действенности системы, ориентиро­ванной на увеличение эффективности.

Система учета фактических (прошлых) затрат состоит в формировании информации для расчета себестоимости реали­зованной продукции и прибыли, для определения фактической себестоимости и дохода от реализации единицы готовой про­дукции конкретного наименования.

Система учета стандартных затрат включает: разработку стандартов на затраты по приобретению и использованию ма­териалов, основных фондов, на затраты труда, накладных рас­ходов; составление калькуляций себестоимости по норматив­ным затратам и учет фактических затрат с выделением откло­нений от нормативов и смет.

В мировой практике такая система называется «стандарт-кост». Она ориентирована на оперативность контроля за ходом формирования себестоимости и при возникшей необходимости регулирование ее процесса.

Полнота включения затрат в себестоимость - один из при­знаков классификации систем учета, применяемый в практике. Существует система учета полных затрат и система учета час­тичных затрат — две системы, отвечающие в управленческом учете различным целям[6].

Система учета полных затрат представлена традиционным учетом затрат на производство и калькулированием себестои­мости. Основной группировкой затрат является их деление на прямые (относимые прямо на объект калькулирования) и косвенные (распределяемые между объектами калькули­рования пропорционально какой-либо базе).

Под системой частичных затрат понимается подход, когда производится подбор отдельных элементов затрат, которые но­сят прямой характер и включаются в себестоимость отдельных видов продукции. Затраты при этой системе зависят от объемов производства и потому их называют переменными. Калькуля­ция ограниченных затрат включает только производственные расходы, связанные с выпуском калькулируемого продукта.

Часть затрат, которые носят косвенный характер, имеет от­ношение ко всей продукции. Такого рода затраты возмещаются из общей суммы выручки. В зарубежной практике этот вариант учета называется «директ-костинг».

Управленческий учет характеризуется:

- отсутствием стандартизации – способы и формы ведения управленческого учета не ограничены нормативным регулированием; формы представления отчетных данных могут быть любыми; применяемые термины могут использоваться в различных смыслах, удобных для внутренних целей;

- конфиденциальностью – информация управленческого учета предназначена исключительно для внутреннего потребления;

- плановым характером - управленческий учет призван давать прогнозы по различным аспектам деятельности организации (объему реализации, эксплуатационным расходам, расходам на персонал и пр.);

- измерением показателей как в денежном, так и в натурально-вещественном выражении, например, измерение количества производственных запасов в штуках, погонных метрах, тоннах и т.п. Подобное измерение применяется и в аналитическом учете;

- актуальностью предоставленной информации (за счет использования приблизительных оценок, неполного набора данных). Оперативная отчетность составляется на основе данных оперативного учета и содержит сведения по основным показателям за короткие промежутки времени – сутки, пятидневку, декаду и пр. Эти данные используются для оперативного контроля и управления процессами производства и реализации продукции;

-   индивидуальной периодичностью отчетов;

-            расширенным составом объектов учета – в качестве объектов могут выступать отдельные изделия, виды деятельности, центры ответственности.

В заключение следует отметить, что все элементы метода действуют не изолированно друг от друга, а в системе организации внутренних хозяйственных связей, направленной на решение целей управления.

Помимо методов бухгалтерского учета управленческий учет использует совокупность методов статистики, экономического анализа, а также экономико-математические методы.

Глава 3. Законодательные акты РФ, регламентирующие управленческий учёт

Основные нормативные документы, регламентирующие управленческий учет, разработаны применительно к бух­галтерскому учету. Это в некоторой степени подтвержда­ет методологическую взаимосвязь управленческого и бух­галтерского учета, которая основывается на единстве при­меняемых принципах и методах учета. Вместе с тем мно­гие положения нормативных документов можно исполь­зовать и в управленческом учете. Например, первичные документы в управленческом учете целесообразно состав­лять в соответствии с требованиями Закона «О бухгал­терском учете»; положения по бухгалтерскому учету так­же целесообразно отнести к управленческому учету, хотя они для него не обязательны (в отличие от бухгалтерско­го учета).

К настоящему времени систему нормативных докумен­тов, регламентирующих бухгалтерский и управленческий учет, можно представить иерархично в виде четыреху­ровневой системы[7].

Первый уровень образуют законодательные акты, ука­зы Президента РФ и Постановления Правительства, рег­ламентирующие прямо или косвенно организацию и ве­дение бухгалтерского управленческого учета и отчетнос­ти в организации. Основным законодательным актом на данном уровне является Федеральный закон «О бухгал­терском учете» от 21. 11. 1996 г. № 129-ФЗ. Этот закон определяет правовые основы бухгалтерского учета и от­четности, их содержание, принципы, организацию, ос­новные направления бухгалтерской деятельности и состав­ления отчетности, состав хозяйствующих субъектов, обя­занных вести бухгалтерский учет и предоставлять бух­галтерскую (финансовую) отчетность.

К законодательным нормативным документам также относятся: Гражданский кодекс РФ, в первой части кото­рого законодательно закреплены многие вопросы учета и отчетности (наличие самостоятельного баланса как признака юридического лица, обязательность утверждения годового отчета, понятие дочерних и зависимых обществ); «Об акционерных обществах» от 26. 12. 1995 г. №208-ФЗ, Постановление Правительства РФ «О Программе ре­формирования бухгалтерского учета в соответствии с меж­дународными учетными стандартами финансовой отчет­ности» от 06. 03. 1998 г. № 283.

Так как в настоящее время происходят весьма суще­ственные перемены в финансовом учете, связанные с пе­реходом России на международные стандарты финансо­вого учета, то следует обратить внимание на положения Концепции развития бухгалтерского учета и отчетности в РФ на среднесрочную перспективу, которая была ут­верждена приказом Минфина от 1 июля 2004 г. №80. Концепция, разработанная по решению Правительства РФ, направлена на повышение качества информации, формируемой в бухгалтерском учете и отчетности, и обес­печение гарантированного доступа к ней заинтересован­ным пользователям.

Концепция раскрывает такие положения, касающие­ся учета и отчетности, как:

- необходимость дальнейшего развития бухгалтерс­кого учета и отчетности;

- цель и основные направления дальнейшего разви­тия бухгалтерского учета и отчетности;

- необходимость повышения качества информации, формируемой в бухгалтерском учете и отчетности;

- создание инфраструктуры применения МСФО;

- изменение системы регулирования бухгалтерского учета и отчетности;

- подготовка и повышение качества квалификации кадров;

- а также основные этапы развития бухгалтерского учета и отчетности в среднесрочной перспективе.

В п. 2. 1. Концепции говорится об управленческой от­четности. «Управленческая отчетность предназначена для использования в управлении хозяйствующим субъектом (руководством, другим управленческим персоналом). В связи с этим содержание, периодичность, сроки, формы и порядок ее составления определяются самостоятельно хозяйствующим субъектом. Вместе е тем передовая прак­тика управления показывает, что наиболее полезным и эффективным является такое построение управленческой отчетности, при котором содержание и порядок составле­ния ее основывается на тех же принципах, на каких со­ставляется индивидуальная бухгалтерская и консолиди­рованная финансовая отчетность. Главная задача в обла­сти финансовой отчетности заключается в широком рас­пространении передового опыта ее организации, а также опыта Использования ее в управлении хозяйствующим субъектом».

Второй уровень составляют Положения (стандарты) по бухгалтерскому учету (ПБУ), которые были разрабо­таны Минфином РФ согласно государственной програм­ме перехода России на принятую в международной прак­тике систему учета и отчетности в соответствии с требо­ваниями развития рыночной экономики. Учетные стан­дарты призваны конкретизировать Закон о бухгалтерс­ком учете и отчетности, и рассматривают отдельные ме­тодологические вопросы учета конкретных операций, на­пример, учета основных средств и запасов. В настоящее время в российской Федерации разработано и утвержде­но 17 Положений по бухгалтерскому учету и отчетности. К числу ПБУ, которые регулируют не только финансо­вый, но и управленческий учет, можно отнести:

- Положение по бухгалтерскому учету «Бухгалтерс­кая отчетность организации» (ПБУ 4/99). Утверж­дено приказом Минфина РФ от 6 июля 1999 г. № 43н;

- Положение по бухгалтерскому учету «Информация по сегментам» (ПБУ 12/2000). Утверждено прика­зом Минфина РФ от 27 января 2000 г.;

- Положение по бухгалтерскому учету «Учетная политика» (ПБУ 1/98). Утверждено приказом Минфина РФ от 9 декабря 1998 г.

К числу документов второго уровня следует отнести также План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности и Инструкцию по его приме­нению, являющиеся базовыми документами системы учета в России. План счетов — документ общего порядка, кото­рый является единым, обязательным к применению в организациях любых видов деятельности независимо от форм собственности, подчиненности, за исключением бюджетных организаций и банков. В План счетов нео­днократно вносились корректировки в связи с меняющи­мися экономическими условиями. Минфин России при­казом от 31 октября 2000 г. Утвердил новый План сче­тов, .который введен в действие с 1 января 2001 г.

Третий уровень объединяет документы рекомендатель­ного характера: инструкции, комментарии, письма Мин­фина РФ и других ведомств, указания, конкретизирую­щие общие методологические указания, изложенные в законах и ПБУ, в соответствии с отраслевой спецификой.

Документы данного уровня регулируют конкретные операции. Так, если ПБУ 4/99 является документом вто­рого уровня, то ежегодные приказы Минфина России, издаваемые в его развитие и конкретизирующие требова­ния к отчетности текущего года, являются документами третьего уровня (например, приказ от 13 января 2000 г. № 67н «О формах бухгалтерской отчетности организа­ций» или Методические рекомендации по бухгалтерскому учету основных средств, принятые в развитие ПБУ 6/01 «Учет основных средств»).

Четвертый уровень включает в себя приказы, указа­ния, инструкции, выпускаемые самой организацией. На­пример, рабочий план счетов, составленный на основе единого Плана счетов, или учетная политика организа­ции. Документы этого уровня определяют особенности организации и ведения учета и отчетности в нем.

На основе нормативных документов служба управлен­ческого учета разрабатывает рабочие документы, в их числе:

- приказ по учетной политике;

- формы первичных документов и учетных регист­ров;

- графики документооборота;

- план счетов управленческого учёта;

- формы внутренней отчетности.

Список использованной литературы

1.         Гражданский кодекс РФ. Часть 1. Принята Государст­венной Думой 21 октября 1994 г. Введена и действие с 1 января 1995г. Часть 2. Принята Государственной Думой 22 декабря 1995г. Введена в действие с 1 марта 1996г.

2.         Кодекс об административных правонарушениях РФ от 2002 г № 195-ФЗ (с изм. от 22.06.2007)

3.         Конституция РФ, принята всенародным голосованием 12.12.1993

4.         План счетов бухгалтерского учёта финансово-хозяйственной деятельности организации и Инструкция по его применению, утверждённые приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94н, в редакции от 18.09.2006 №115н.

5.         Положение по бухгалтерскому учёту «Бухгалтерская отчётность организации» ПБУ 4/99. Утверждено приказом Минфина РФ от 6 июля 1999 года №43н (в ред. от 18.09.2006 № 115н)

6.         Положение по бухгалтерскому учёту «События после отчётной даты» ПБУ 7/98. Утверждено приказом Минфина РФ от 25 ноября 1998 года № 56н

7.         Положение по бухгалтерскому учёту «Условные факты хозяйственной деятельности» ПБУ 8/01. Утверждено приказом Минфина РФ от 28 ноября 2001 года № 96н (в ред. от 18.09.2006 № 116н).

8.         Положение по бухгалтерскому учёту «Доходы организации» ПБУ 9/99. Утверждено приказом Минфина РФ от 6 мая 1999 года № 32н (в ред. от 27.11.2006 № 116н.)

9.         Положение по бухгалтерскому учёту «Расходы организации» ПБУ 10/99. Утверждено приказом Минфина РФ от 6 мая 1999 года № 33н (в ред. от 27.11.2006 № 156н)

10.      Положение по бухгалтерскому учёту «Информация по прекращаемой деятельности» ПБУ 16/02. Утверждено приказом Минфина РФ от 2 июля 2002 года № 66н (в ред. от 18.09.2006 №116н)

11.      Положение по бухгалтерскому учёту «Учёт займов и кредитов и затрат по их обслуживанию» ПБУ 15/01. Утверждено приказом Минфина РФ от 2 августа 2001 года № 60н (в ред. от 27.11.2006 №155н)

12.      Положение по бухгалтерскому учёту «Учёт материально-производственных запасов» ПБУ 5/01. Утверждено приказом Минфина РФ от 9 июня 2001 года № 44н (в ред. от 27.11.2006 № 156н)

13.      Положение по бухгалтерскому учёту «Учёт нематериальных активов» ПБУ 14/2007. Утверждено приказом Минфина РФ от 16 октября 2000 года № 91н (в ред. от 27.11.2006 № 155н)

14.      Положение по ведению бухгалтерского учёта и бухгалтерской отчётности в РФ от 29.07.98 №34н (в ред. от 18.09.2006 № 116н)

15.      Трудовой кодекс РФ от 30 декабря 2001 г № 197-ФЗ (с изм. от 30.12.2006)

16.      Федеральный закон «О бухгалтерском учёте» от 21.1196 № 129-Ф3 в редакции от 03.11.2006 № 183-ФЗ

17.      Федеральный закон «Об обществах с ограниченной ответственностью» от 08.02.98 № 14-Ф3 (в ред. от 29.12.2004)

18.      Астахов В.П. Новый справочник бухгалтера. – Ростов-на-Дону: Феникс, 2001

19.      Белова Е.Л. Управленческий учёт в информационной системе организации: Учеб. пособие.- М.: Современная экономика и право, 2007

20.      Богатая И.Н., Хохонова Н.Н Основы бухгалтерского учёта «Сдаём экзамен», Ростов-на-Дону «Феникс», 2001

21.      Бородин В.А. Бухгалтерский учёт: Учебник для вузов-3-е изд., перераб и доп. – М.: Юнити -Дана, 2004

22.      Бочкарёва И.И. Бухгалтерский учёт: учебник под ред. Я.В. Соколова-М., ТК. Велби, «Проспект», 2004

23.      Бухгалтерский управленческийучёт под редакцией П.С. Безруких- М.- 4-е изд., 2002

24.      Вахрушина М.А. Управленческий анализ.- М.: Омега-Л, 2004

25.      Воронова Ю.Д., Улина Г.В. Управленческий учет на предприятии: Учебное пособие.-М.: ТК Велби, Изд-во Проспект, 2006

26.      Ивашкевич В.Б. Бухгалтерский управленческий учёт. Учеб. для вузов.- М.: Юристъ, 2003

27.      Каверина О.Д. Управленческий учет: системы, методы, процедуры.-М.: Финансы и статистика, 2003

28.      Кондраков Н. П., Иванова М. А.. Бухгалтерский управленческий учет. - М.: Инфра-М, 2005

29.      Кукукина И.Г. Управленческий учет: Учебное пособие.-М.: Финансы и статистика, 2004

30.      Ларионов А.Д, Нечитайло А.И, бухгалтерская финансовая отчётность, учеб. пособ. – М: ТК Велби, издательство Проспект, 2005

31.      Мазков Г.Н., Бенин А.А. Справочник по управленческому учету.- СПб: Альфа, 2001

32.      Макальская М.Л. Самоучитель по бухгалтерскому учёту: учебное пособие.- 14-е изд. перераб. и доп.- М.: Дело и сервис,2003

33.      Медведев М.Ю. Общая теория учёта- М., «Дело и сервис», 2001

34.      Мизиковский Е.А, Макарова Л.Т., справочник бухгалтера и аудитора.- М.: Юрист-2001

35.      Муравицкая Н. К., Лукьяненко Г. И.. Бухгалтерский учет. Финансовый учет. Управленческий учет. Финансовая отчетность. Учебное пособие.-М.: КноРус, 2005 г.

36.      Никандрова Л.К, И. В. Гулина. Бухгалтерский управленческий учет. –М.: Логос, Университетская книга, 2007

37.      Палий В.Ф. Организация управленческого учета.-М.: Бератор-Пресс, 2003

38.      Попова Л.В. Бухгалтерский управленческий учет. Нормативная база, тесты, понятийный аппарат. –М.: Дело и Сервис, 2008

39.      Попова Л. В.,. Константинов В. А,, Степанова Е. Ю. Управленческий учет и анализ с практическими примерами. - М.: Дело и Сервис, 2006

40.      Рыбакова О.В. бухгалтерский управленческий учет и управленческое планирование.- М.: Финансы и статистика, 2005

41.      Рогуленко Т.М, Харьков В.П Бухгалтерский учёт: учебник-М, Финансы и статистика, 2005

42.      Теория бухгалтерского учёта под редакцией В.Д Новодворского-М, Юнити-Дана, 2000

43.      Управленческий учет: Учебное пособие./Под ред. А.Д. Шеремета, 2-е изд., испр. –М.: ИД ФБК-Пресс, 2002

44.      Управленческий учет./ Под.ред. И. Г. Шевченко.-М.: Интел-Синтез, 2001

45.      Шнейдман Л.З. Рекомендации по переходу на новый план счетов.-М.: Бухгалтерский учёт, 2000.

[1] Воронова Ю.Д., Улина Г.В. Управленческий учет на предприятии: Учебное пособие.-М.: ТК Велби, Изд-во Проспект, 2006

[2] Кондраков Н. П., Иванова М. А.. Бухгалтерский управленческий учет. - М.: Инфра-М, 2005

[3] Белова Е.Л. Управленческий учёт в информационной системе организации: Учеб. пособие.- М.: Современная экономика и право, 2007

[4] Рыбакова О.В. бухгалтерский управленческий учет и управленческое планирование.- М.: Финансы и статистика, 2005

[5] Каверина О.Д. Управленческий учет: системы, методы, процедуры.-М.: Финансы и статистика, 2003

[6] Кондраков Н. П., Иванова М. А.. Бухгалтерский управленческий учет. - М.: Инфра-М, 2005

[7] Попова Л.В. Бухгалтерский управленческий учет. Нормативная база, тесты, понятийный аппарат. –М.: Дело и Сервис, 2008