Учет ремонта основных средств

1.2 Учет ремонта основных средств

Особенностью основных средств является многократное их использование. Однако время их функционирования имеет определенные границы; оно обусловлено их износом и временем полезного применения.

Под износом основных средств следует понимать постепенную утрату ими своей стоимости или полезного использования с соответствующим переносом ее на издержки производства. Различают физический и моральный износ основных средств.

Физический износ представляет собой утрату основными фондами своих производственно-технических качеств в процессе эксплуатации и влияния природно-климатических условий. На размеры физического износа основных фондов в процессе их использования влияет ряд факторов:

1)  степень нагрузки основных фондов в производственном процессе;

2)  качество основных фондов;

3)  особенности технологического процесса и степень защиты основных фондов в производственном процессе;

4)  квалификация рабочих и отношение их к основным фондам;

5)  качество ухода за основными фондами^[1].

Для определения физического износа основных фондов применяют два метода расчетов. Один из них основывается на сопоставлении физических и нормативных сроков службы или объемов работ, другой – на данных о техническом состоянии средств труда, устанавливаемых в процессе обследования. Коэффициент физического износа по объему работ можно установить лишь по тем инвентарным объекта, которые обладают определенной производительностью (машины, станки). Физический износ отдельных инвентарных объектов можно определить и по сроку службы. Этот метод применим ко всем видам основных фондов. Исходя из того допущения, что физический износ происходит равномерно в течение всего срока службы средств труда, коэффициент этого износа может быть определен как отношение фактического срока службы средств труда к нормативному сроку службы.

Физический износ, возникающий при работе объекта, называют физическим (материальным) износом первого рода. Он является преобладающим и определяет размеры износа, необходимость ремонтных работ и в значительной степени сроки службы объекта. Основные производственные фонды промышленности изнашиваются не только во время эксплуатации, но и тогда, когда они бехдействуют. Физический износ в этом случае возникает в результате естественных физико-химических воздействий: так, окисляясь кислородом воздуха, ржавеют железо и сталь, коррозирует алюминий.

Основные производственные фонды претерпевают не только физический, но и моральный износ.

Моральный износ проявляется в потере экономической эффективности и целесообразности использования основных производственных фондов до истечения срока полного физического износа. При этом потеря стоимости происходит независимо от того, участвовали основные производственные фонды в производственном процессе или нет.

Моральный износ бывает двух видов. Моральный износ первого вида заключается в умпеньшении стоимости машин или оборудования вследствие удешевления их воспроизводства в современных условиях. Моральный износ второго вида обусловлен созданием и внедрением в производство более совершенных и экономичных видов машин и оборудования.

В процессе функционирования основных фондов наступает их предельный физический и моральный износ и потребность замены новыми. Механизм переноса части стоимости основных фондов на вновь созданный продукт носит название амортизации и позволяет ко времени полного износа накопить денежные средства для их воспроизводства.

С 2006 г. из перечня объектов ОС, по которым амортизация не начисляется, исключены следующие объекты жилищного фонда (жилые дома, общежития, квартиры и другие), объекты внешнего благоустройства и другие аналогичные объекты (лесного хозяйства, дорожного хозяйства, специализированным сооружениям судоходной обстановки и тому подобные), а также продуктивный скот, буйволы, волы и олени и многолетние насаждения, не достигшие эксплуатационного возраста.

Согласно новой редакции п. 17 ПБУ 6/01 амортизация не начисляется лишь по объектам ОС, используемым для реализации законодательства РФ о мобилизационной подготовке и мобилизации, которые законсервированы и не используются в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации либо для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование, а также по объектам ОС некоммерческих организаций и объектам ОС, потребительские свойства которых с течением времени не изменяются (земельные участки; объекты природопользования; объекты, отнесенные к музейным предметам и музейным коллекциям, и другие).

Начисление амортизации объектов основных средств в 2006 г., так же как и 2005 г., должно производиться одним из следующих способов: линейный способ; способ уменьшаемого остатка; способ списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования; способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).

А вот годовая сумма амортизационных отчислений в 2006 г. должна определяться:

- при линейном способе – исходя из первоначальной стоимости или текущей (восстановительной) стоимости (в случае проведения переоценки) объекта основных средств и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта.

В течение отчетного года амортизационные отчисления по объектам основных средств начисляются ежемесячно независимо от применяемого способа начисления в размере 1/12 годовой суммы. По основным средствам, используемым в организациях с сезонным характером производства, годовая сумма амортизационных отчислений по основным средствам начисляется равномерно в течение периода работы организации в отчетном году. При способе списания стоимости пропорционально объему продукции (работ) начисление амортизационных отчислений производится исходя из натурального показателя объема продукции (работ) в отчетном периоде и соотношения первоначальной стоимости объекта основных средств и предполагаемого объема продукции (работ) за весь срок полезного использования объекта основных средств.

Начисление амортизационных отчислений по объекту основных средств:

- начинается с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия этого объекта к бухгалтерскому учету, и производится до полного погашения стоимости этого объекта либо списания этого объекта с бухгалтерского учета;

- прекращается с первого числа месяца, следующего за месяцем полного погашения стоимости этого объекта либо списания этого объекта с бухгалтерского учета;

- производится независимо от результатов деятельности организации в отчетном периоде и отражается в бухгалтерском учете отчетного периода, к которому оно относится.

В течение срока полезного использования объекта основных средств начисление амортизационных отчислений не приостанавливается, кроме случаев перевода его по решению руководителя организации на консервацию на срок более трех месяцев, а также в период восстановления объекта, продолжительность которого превышает 12 месяцев.

С 01.01.2006 по объектам жилищного фонда, которые учитываются в составе доходных вложений в материальные ценности, амортизация начисляется в общеустановленном порядке^[2].

В бухгалтерском учете стоимость объектов ОС погашается посредством начисления амортизации. Амортизация по оборудованию начисляется ежемесячно до полного погашения стоимости этого оборудования или списания его с учета (п. п. 19, 21 Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» (ПБУ 6/01), утвержденного Приказом Минфина России от 30.03.2001 №26н). Приостановление начисления амортизации возможно лишь в случае, если руководитель организации принял решение о переводе объекта ОС на консервацию на срок более трех месяцев, а также в период восстановления объекта, продолжительность которого превышает 12 месяцев (п. 23 ПБУ 6/01). Также важно заметить, что начисление амортизационных отчислений производится независимо от результатов деятельности организации в отчетном периоде и отражается в бухгалтерском учете отчетного периода, к которому оно относится (п. 24 ПБУ 6/01, п. 64 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных Приказом Минфина России от 13.10.2003 №91н (далее – Методические указания). Следовательно, возможность обосновать неначисление амортизации простоем объектов ОС или наличием убытка за отчетный период полностью исключается.

Следует заметить, что начисление амортизации для целей бухгалтерского учета не следует увязывать с эксплуатацией и износом объектов ОС. Одним из принципиальных отличий современной концепции бухгалтерского учета ОС является отказ от учета износа в пользу амортизации. В новом Плане счетов предусмотрен счет «Амортизация основных средств», а не по износу, как это было ранее.

Под износом понимается процесс потери физических или моральных характеристик под влиянием естественных сил природы, старение и обесценивание основных средств. Амортизация - это перенесение стоимости объектов основных средств на себестоимость вырабатываемой продукции, а также целевое накопление денежных средств для возмещения выбывающих объектов. Степень амортизации показывает, какая доля стоимости объекта перенесена на себестоимость готовой продукции и включена в амортизационный капитал компании. Степень износа означает, сколько процентов первоначальных характеристик потеряно и насколько быстро закончится ресурс его работы.

Амортизационная политика компании в основном заключается в выборе оптимального соотношения между ростом затрат на производство, сопровождающимся снижением его рентабельности и инвестиционной привлекательности, и возможностью быстрее сформировать источник средств, а следовательно, быстрее обновить свой технический парк.

Различия износа и амортизации определяют методологию бухгалтерского учета. Износ привязывался к началу эксплуатации объекта, амортизацию же начинают начислять сразу после окончания формирования той стоимости, которая будет амортизироваться, т.е. после принятия объекта к учету (п. 21 ПБУ 6/01, п. 61 Методических указаний)^[3].

Согласно п. 2 ст. 252 Налогового кодекса РФ расходы в зависимости от характера, условий понесения и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

Пунктами 1 и 2 ст. 260 НК РФ установлено, что расходы на ремонт основных средств, произведенные налогоплательщиком, рассматриваются как прочие и, согласно п. 1 ст. 253 НК РФ, включаются в расходы, связанные с производством и реализацией. Эти расходы признаются для целей налогообложения в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были понесены, в размере фактических затрат.

Указанное положение применяется и к расходам арендатора амортизируемых основных средств, если договором аренды (соглашением сторон) возмещение указанных расходов арендодателем не предусмотрено.

Что делать с расходами на ремонт, если между сторонами заключен договор безвозмездного пользования основными средствами? Законны ли отнесение к расходам затрат на ремонт и применение вычетов по НДС? В ходе судебного разбирательства выяснилось следующее.

Во-первых, безвозмездное пользование имуществом - абсолютно законная хозяйственная операция, предусмотренная Гражданским кодексом РФ. Согласно ст. 689 ГК РФ по договору безвозмездного пользования (договору ссуды) одна сторона (ссудодатель) обязуется передать или передает вещь в безвозмездное временное пользование другой стороне (ссудополучателю), а последняя обязуется вернуть ту же вещь в том состоянии, в каком она ее получила, с учетом нормального износа или в состоянии, обусловленном договором.

К договору безвозмездного пользования, соответственно, применяются правила, предусмотренные нормами, регулирующими арендные правоотношения (в частности, ст. 607, п. 1 и абз. 1 п. 2 ст. 610 ГК РФ). По существу, за исключением некоторых изъятий, договор ссуды имущества и договор аренды имущества в рамках налогового законодательства тождественны.

Суд указал, что положения о расходах на ремонт арендованных основных средств распространяются и на расходы ссудополучателя по ремонту амортизируемых основных средств, полученных в безвозмездное пользование.

Во-вторых, суды трех инстанций не поддержали налоговую инспекцию, которая настаивала на том, что ремонтно-восстановительные работы не производились, поскольку представленные документы содержат недостоверные сведения.

Исследовав представленные в деле документы, как-то: отчет об оценке рыночной стоимости права пользования чужим имуществом, договор на производство ремонтно-восстановительных работ, акт приемки выполненных работ, счет-фактуру и платежное поручение, - суды первой и апелляционной инстанций пришли к правомерному выводу, что эти документы подтверждают факт проведения ремонтно-восстановительных работ.

Суд указал, что расходы на ремонт являются экономически обоснованными и в конечном счете направлены на получение дохода. Следовательно, общество не нарушило нормы ст. ст. 171, 172 и п. 1 ст. 252 НК РФ. Понесенные затраты включаются в расходы, уменьшающие налогооблагаемую прибыль, а учтенный и оплаченный НДС принимается к вычету.