АУДИТ ОПЕРАЦИЙ С МАТЕРИАЛЬНО-ПРОИЗВОДСТВЕННЫМИ ЗАПАСАМИ

2. АУДИТ ОПЕРАЦИЙ С МАТЕРИАЛЬНО-ПРОИЗВОДСТВЕННЫМИ ЗАПАСАМИ

2.1 Процедуры подготовки и планирования аудита материально-производственных запасов

Аудитор, осуществляющий проверку организации не в первый раз, должен убедиться в том, что остатки по счетам учёта МПЗ на начало проверяемого периода соответствуют их остаткам, подтвержденным в составе финансовой отчетности на конец предшествовавшего отчетного периода.

Если аудиторскую проверку организации аудитор осуществляет впервые, то в соответствии с требованиями МСА 510 "Первичные задания - начальные сальдо" он должен получить доказательства того, что:

- начальные сальдо по МПЗ не содержат искажений, которые могут существенно повлиять на финансовую отчетность проверяемого периода;

- остатки по счетам учёта МПЗ на начало текущего периода правильно перенесены из предыдущего периода.

Процедура 0.1: проверка начальных остатков.

Источники информации:

- бухгалтерский баланс (форма № 1);

- сводные регистры синтетического учёта (Главная книга, оборотно-сальдовая ведомость, ведомость остатков по синтетическим счетам и т.д.);

- регистры аналитического учёта (аналитические ведомости, книги остатков, карточки складского учёта и т.д.).

Все документы берутся за аудируемый и предшествующий аудируемому период.

Порядок выполнения: путём сопоставления данных регистров бухгалтерского учёта и бухгалтерской отчётности на начало проверяемого периода и конец периода, предшествующего проверяемому, убедиться в том, что сальдо по счетам N 10, 11, 14, 15, 16, 40, 41, 42, 43 корректно перенесено из предыдущего периода и не содержит искажений. Результаты сверки оформить в таблице РД-0.1.

Рабочий документ РД-0.1

№ субсчёта	На конец предыдущего периода	На начало проверяемого периода	Отклоне- ние
Итого по счету 10 (по данным аналитического учета)
Сальдо по счету 10 (по данным синтетического чета)
Итого по счету 11 (по данным аналитического учета)
Сальдо по счету 11 (по данным синтетического учета)
Итого по счету 14 (по данным аналитического учета)
Сальдо по счету 14 (по данным синтетического учета)
Итого по счету 15 (по данным аналитического учета)
Сальдо по счету 15 (по данным синтетического учета)
Итого по счету 16 (по данным аналитического учета)
Сальдо по счету 16 (по данным синтетического учета)
Данные строки "Сырье, материалы и другие аналогичные ценности" Бухгалтерского баланса (форма N 1)
Итого по счету 40 (по данным аналитического учета)
Сальдо по счету 40 (по данным синтетического учета)
Итого по счету 41 (по данным аналитического учета)
Сальдо по счету 41 (по данным синтетического учета)
Итого по счету 42 (по данным аналитического учета)
Сальдо по счету 42 (по данным синтетического учета)
Итого по счету 43 (по данным аналитического учета)
Сальдо по счету 43 (по данным синтетического учета)
Данные строки "Готовая продукция и товары для перепродажи" Бухгалтерского баланса (форма N 1)
Данные на конец предыдущего периода подтверждены результатами аудиторской проверки	ДА (НЕТ)

В соответствии с п. 8 Приказа Минфина РФ от 22.07.2003 N 67н "О формах бухгалтерской отчетности организаций" состав и кодировка строк бухгалтерской отчетности, по которым определяются соответствующие показатели, определяются организацией самостоятельно при разработке и принятии форм бухгалтерской отчётности. В связи с этим форма рабочего документа может быть изменена для приведения в соответствие с утвержденной структурой отчетности организации.

Выявленные расхождения в данных регистров учёта и отчетности на начало проверяемого периода и конец периода, предшествующего проверяемому, необходимо учесть при проведении дальнейших процедур и формировании мнения аудитора. В случае, если расхождения существенны и данные на конец предшествующего периода не подтверждены результатами аудиторской проверки, все последующие процедуры проводятся не только за проверяемый период, но и за период, предшествующий проверяемому.

Процедура 0.2: проверка соответствия остатков аналитического и синтетического учета и бухгалтерской отчетности.

Источники информации:

- бухгалтерский баланс (форма N 1);

- сводные регистры синтетического учёта (Главная книга, оборотно-сальдовая ведомость, ведомость остатков по синтетическим счетам и т.д.);

- регистры аналитического учёта (аналитические ведомости, книги остатков, карточки складского учёта и т.д.).

Порядок выполнения: составить таблицу остатков на начало и конец проверяемого периода по субсчетам счетов № 10, 11, 14, 15, 16, 40, 41, 42, 43. Сверить сальдо на начало и конец проверяемого периода по бухгалтерскому балансу (форма N 1) с Главной книгой. Результаты сверки оформить в таблице РД-0.2.

Рабочий документ РД-0.2

№ субсчета	На начало отчетного периода		На конец отчетного периода
	сумма	материалы, товары в пути	сумма	материалы, товары в пути
Итого по счету 10 (по данным аналит. учета)
Сальдо по счету 10 (по данным синт. учета)
Итого по счету 11 (по данным аналит. учета)
Сальдо по счету 11 (по данным синт. учета)
Итого по счету 14 (по данным аналит. учета)
Сальдо по счету 14 (по данным синт. учета)
Итого по счету 15 (по данным аналит. учета)
Сальдо по счету 15 (по данным синт. учета)
Итого по счету 16 (по данным аналит. учета)
Сальдо по счету 16 (по данным синт. учета)
ВСЕГО (по данным аналит. учета)
ВСЕГО (по данным синт. учета)
Данные строки "Сырье, материалы и другие аналогичные ценности" Бухгалтерского баланса (форма N 1)
ВЫЯВЛЕННЫЕ ОТКЛОНЕНИЯ
Итого по счету 40 (по данным аналит. учета)
Сальдо по счету 40 (по данным синт. учета)
Итого по счету 41 (по данным аналит. учета)
Сальдо по счету 41 (по данным синт. учета)
Итого по счету 42 (по данным аналит. учета)
Сальдо по счету 42 (по данным синт. учета)
Итого по счету 43 (по данным аналит. учета)
Сальдо по счету 43 (по данным синт. учета)
ВСЕГО (по данным аналит. учета)
ВСЕГО (по данным синт. учета)
Данные строки "Готовая продукция и товары для перепродажи" Бухгалтерского баланса (форма N 1)
ВЫЯВЛЕННЫЕ ОТКЛОНЕНИЯ

Результаты процедуры используются при определении ключевых элементов и направлений стратификации при построении аудиторской выборки и для предварительной оценки достоверности отражения данных бухгалтерского учёта в бухгалтерской отчётности.

Процедура 0.3: проверка соответствия учётной политики в части раскрытия способов ведения бухгалтерского учёта МПЗ действующему законодательству и иным нормативным актам.

Источник информации:

- приказ об учётной политике предприятия.

Порядок выполнения: заполнить в соответствии с приказом об учетной политике рабочий документ РД-0.3.

Рабочий документ РД-0.3

Элемент учетной политики	Факти-чески в учетной политике предприятия	Нормативный документ	При- меча- ние
1. Сроки и периодичность проведения инвентаризации		Положение по ведению бухгалтерского учета и отчетности, утвержденное Приказом Минфина РФ от 22.07.2003 N 67н
2. Оценка материалов при постановке на учет		ПБУ 5/01 "Учет материально-производственных запасов", План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий и Инструкция по его применению
3. Учет выпуска готовой продукции		ПБУ 5/01 "Учет материально-производственных запасов", План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий и Инструкция по его применению, п. 204 Методических указаний по учету материально-производственных запасов, утв. Приказом Минфина РФ от 28.12.2001 N 119н
4. Метод оценки материалов, списываемых в производство		ПБУ 5/01 "Учет материально-про- изводственных запасов"
5. Создание резерва под снижение стоимости МПЗ		План счетов бухгалтерского уче- та финансово-хозяйственной дея- тельности предприятий и Ин- струкция по его применению

Данные рабочего документа РД-0.3 в дальнейшем используются при проведении процедур по проверке правильности и последовательности применения выбранной учетной политики.

Выявленные расхождения фиксируются в отчётном документе ОД-0.3, и оценивается их влияние на достоверность финансовой отчетности. Применение методов учёта, противоречащих действующим нормативным документам, может являться основанием для выдачи аудиторского заключения, отличного от безоговорочно положительного.

Отчетный документ ОД-0.3

N п/п	Содержание нарушения	Ссылка на нормативный документ	Влияние на бухгалтерскую отчетность

Учетная политика должна содержать:

- указание на то, что организация пользуется типовыми формами первичных учетных документов, или описание первичных учетных документов, по которым не предусмотрены унифицированные формы;

- схему документооборота;

- описание форм внутренней бухгалтерской отчетности;

- и т.д.

При формировании учетной политики организация выбирает один из нескольких способов ведения и организации бухгалтерского учета, допускаемых законодательством и нормативными актами.

Процедура 0.4: анализ методики учёта товаров.

Источники информации:

- первичные документы по учету готовой продукции (сдаточные накладные, приходные ордера, накладные, акты приемки готовой продукции, карточки складского учета);

- первичные документы на отгрузку готовой продукции;

- первичные документы складского учета;

- сводные регистры синтетического учета (Главная книга, оборотно-сальдовая ведомость, ведомость остатков по синтетическим счетам и т.д.);

- регистры аналитического учета (аналитические ведомости, книги остатков, карточки складского учета и т.д.).

Порядок выполнения: на основании представленных документов ответить на приведенные ниже вопросы. При положительном ответе на некоторые вопросы необходимо проведение дополнительных процедур. Результаты выполнения процедуры отражаются в рабочем документе РД-0.4.

Рабочий документ РД-0.4

N п/п	Вопрос	Вариант ответа (да/нет)	Приме- чания	Указание на не- обходи-мость дополни-тельных процедур
1	Нет ли расхождений в расчетных, сопроводительных документах и фактически поступивших товарах
2	Оформляется ли акт о приемке, если имеются количественные и качествен- ные расхождения с данными сопрово- дительных документов, а также при неотфактурованных поставках
3	Оформляются ли расхождения в сопро- водительных документах и фактически поступивших товарах коммерческими актами и отражаются ли на счете 76 "Расчеты по претензиям"
4	Имеет ли место поступление товаров, минуя склад
5	Оформляются ли приходные и расходные документы на складе
6	Есть ли в организации приказ с перечнем товаров, передаваемых покупателям, минуя склад
7	Входят ли в перечень товары, поступившие транзитом
8	Имеется ли список лиц, которым разрешено приобретать товары за наличный расчет
9	Регулярно ли проводится инвентаризация товаров
10	Являются ли достоверными данные о количестве и качестве товаров
11	Правильно ли оформлены первичные документы по учету товаров
12	Полно ли оформлены хозяйственные операции по движению товаров в учете
13	Правильно ли определены суммы, уплаченные поставщику
14	Правильно ли рассчитаны и отражены суммы невозмещаемых налогов
15	Применяются ли организацией неденежные формы расчета за поступившие товары
16	Имеются ли случаи безвозмездного поступления материалов (полученных по договору дарения или безвозмезд- но); поступления материалов, вне- сенных в качестве вклада в уставный (складочный) капитал
17	Имеются ли на балансе организации товары, стоимость которых на момент приобретения была выражена в ино- странной валюте
18	Используется способ отражения товаров в учете: - по фактической себестоимости - по отпускным ценам (с использо- ванием счета 42)
19	Существует ли реестр розничных цен в организациях розничной торговли при учете товаров по продажным ценам
20	Правильно ли рассчитана торговая наценка
21	Какой из методов списания товаров при реализации используется: -ЛИФО -ФИФО -метод скользящей средней -метод средней за период - по стоимости каждой единицы?
22	Правильно ли списана торговая на- ценка, относящаяся к реализованным товарам
23	Соответствуют ли цены на товары условиям заключенных договоров
24	Имеются ли в наличии и оформлены ли должным образом все расчетные документы

Процедура 0.5: анализ методики учёта готовой продукции.

Источники информации:

- первичные документы по учету готовой продукции (сдаточные накладные, приходные ордера, накладные, акты приемки готовой продукции, карточки складского учета);

- первичные документы на отгрузку готовой продукции;

- первичные документы складского учета;

- сводные регистры синтетического учета (Главная книга, оборотно-сальдовая ведомость, ведомость остатков по синтетическим счетам и т.д.);

- регистры аналитического учета (аналитические ведомости, книги остатков, карточки складского учета и т.д.).

Порядок выполнения: на основании представленных документов ответить на приведенные ниже вопросы. При положительном ответе на некоторые вопросы необходимо проведение дополнительных процедур. Результаты выполнения процедуры отражаются в рабочем документе РД-0.5.

Рабочий документ РД-0.5

N п/п	Вопрос	Вариант ответа (да/нет)	Приме- чания	Указание на необ- ходимость допол- нительных процедур
1	Оформляется ли выпуск готовой продук- ции первичными документами?
2	Осуществляется ли отпуск готовой про- дукции покупателям на основании не- обходимых первичных документов?
3	Используется ли в организации реко- мендованная Методическими указаниями схема документооборота для осущест- вления контроля за отгрузкой ГП?
4	Выписываются ли в организации счета- фактуры в установленном порядке?
5	Соответствует ли оценка отгруженной продукции методу оценки, установлен- ному учетной политикой?
6	Используется способ оценки ГП: -по фактической производственной себестоимости (ФПС) -по плановой производственной се- бестоимости (ППС)
7	Выпуск готовой продукции учитывается с использованием счета 40
8	Организован ли отдельный учет откло- нений фактической производственной себестоимости продукции от плановой или нормативной?
9	Правильно ли рассчитаны отклонения фактической производственной с/с от стоимости ее по учетным ценам?
10	Проводился ли в проверяемом периоде пересмотр плановых (учетных) цен на готовую продукцию?
11	При использовании способа оценки ГП методом полной производственной с/с правильно ли рассчитаны доли отнесе- ния управленческих расходов на стои- мость проданной продукции?
12	Полно ли отражается в учете выпущен- ная продукция?
13	Организован ли в организации соответ- ствующий аналитический учет готовой продукции по местам хранения и от- дельным видам готовой продукции?
14	Осуществляются ли регулярно инвентаризации готовой продукции на складах?
15	Установлены ли расхождения показате- лей отвесов и заборных листов с дан- ными сводных накладных или счетов- фактур?
16	Установлены ли расхождения данных цеховых документов, подтверждающих наименование и сорт произведенной продукции, с документами на оприхо- дование этой продукции на складах или на отпуск ее торговым организациям?
17	Полно и своевременно ли отражается в учете отгруженная и реализованная продукция?
18	Переходит ли право собственности на отгруженную продукцию к покупателю в момент, отличный от момента отгрузки?

Процедура 0.6: выявление приоритетных направлений проверки исходя из особенностей деятельности организации-клиента.

Источники информации:

- учетная политика организации;

- регистры синтетического учета;

- договоры с поставщиками и покупателями ТМЦ.

Порядок выполнения: на основании регистров бухгалтерского учета и заключенных договоров организации выявить виды хозяйственных операций с ТМЦ, подлежащие обязательной проверке. Это могут быть операции, наиболее существенные по объему; операции, не связанные с основной деятельностью организации; операции, по которым предусмотрен особый порядок ведения бухгалтерского учета. Результаты процедуры отражаются в рабочем документе РД-0.6 и используются в дальнейшем для определения уровня существенности и построения аудиторской выборки.

Рабочий документ РД-0.6

N п/п	Вид операции	Сумма	Примечания аудитора

Построение выборки

Объем выборки для проверки сальдо по счетам учета МПЗ и операций с ними определяется на основе оценки аудиторских рисков, выполненной на стадии планирования аудита. При уточнении оценки системы внутреннего контроля объем выборки может быть изменен.

Обычно в организациях сферы материального производства количество и номенклатура МПЗ и количество операций с ними достаточно велики, и при проверке сальдо по счетам учета МПЗ и операций с ними применяются статистические методы выборки. Если количество и номенклатура МПЗ не столь велики, целесообразно применение нестатистических методов выборки.

При отборе элементов для выборочной проверки следует стратифицировать остатки по счетам учета МПЗ и операции с ними, чтобы каждая статья МПЗ и каждый вид операций с ними были отобраны для проверки с равной вероятностью. Совокупность МПЗ организации может стратифицироваться следующим образом:

- по крупным статьям МПЗ. Для выборочной проверки нужно отобрать МПЗ, входящие в каждую крупную статью отчетности: сырье и материалы, готовая продукция, товары для перепродажи. В рамках этих статей МПЗ также требуется классифицировать по нескольким группам, например по отдельным видам сырья и материалов, видам готовой продукции и товаров. Необходимо, чтобы в выборку для проверки попали элементы каждой крупной статьи МПЗ;

- по территориальному признаку. Для выборочной проверки нужно отобрать МПЗ, хранящиеся на разных складах организации, особенно если эти склады находятся в территориально обособленных подразделениях. Кроме того, для проверки необходимо отобрать МПЗ, принадлежащие организации, но хранящиеся за ее пределами (на арендованных складах, на складах комиссионеров, переданных на переработку на сторону и т.п.);

- по стоимостному признаку. Если стоимость отдельных статей МПЗ существенна (или близка к уровню существенности) для отчетности проверяемой организации, элементы таких статей должны обязательно включаться в выборку;

- по другим признакам в зависимости от особенностей деятельности организации и структуры и стоимости МПЗ.

При отборе операций с МПЗ для выборочной проверки можно выделить следующие группы операций:

- операции по приобретению МПЗ на внутреннем рынке и по импорту;

- операции с аффилированными лицами по приобретению МПЗ;

- операции, произошедшие в конце отчетного периода и после отчетной даты;

- операции по отпуску МПЗ в производство;

- операции по отгрузке сырья и материалов сторонним организациям и аффилированным лицам;

- операции по оприходованию и отгрузке готовой продукции;

- операции по оприходованию и отгрузке товаров для перепродажи;

- другие операции по усмотрению аудитора;

- операции с МПЗ, произошедшие между датой инвентаризации и отчетной датой.

Приёмы и методика построения выборки определяются в соответствии с утвержденными внутрифирменными стандартами.