Вибираються і збираються витрати (незалежна перемінна), які варто віднести на об'єкти, наприклад, основні матеріали, трудовитрати, накладні витрати

2. Вибираються і збираються витрати (незалежна перемінна), які варто віднести на об'єкти, наприклад, основні матеріали, трудовитрати, накладні витрати.

3. Вибирається база розподілу (cost allocation base), що співвідносить чи витрати групи витрат з обліковим об'єктом. Наприклад, виробничі непрямі витрати звичайно розподіляються пропорційно прямим трудо-годинам чи прямим машино-годинам.

Іноді об'єкти поділяють на проміжні (intermediate) і кінцеві (final). Прикладом останнього є замовлення. Кінцевий об'єкт означає тут, що витрати далі розподіляються тільки між реалізованою продукцією і складськими запасами.

Накладні витрати пройдуть не один об'єкт, перш ніж потрапити на дане замовлення, наприклад заробітна плата начальника ремонтного цеху може бути прямо включена тільки в загальновиробничі витрати даного цеху (проміжний об'єкт). Подальший шлях цих витрат можна простежити за схемою:

Рис.1.1 Проміжний і кінцевий об'єкти обліку витрат

Зверніть увагу, що будь-які індивідуальні витрати один раз виступають як прямі. Далі вони втрачають цю властивість. Тому заробітна плата начальника ремонтного цеху не буде далі показуватися відособлено. Навпроти, вона ввійде в групу витрат по ремонті й експлуатації основних засобів.

Деякі відділи можна виділити як допоміжні служби. До них відносяться юридичний відділ і відділ кадрів. Таке виділення звичайне виробляється по двох критеріях: надання послуг іншим підрозділам і наявність залежності між витратами підрозділу і послугами, що робляться.

Багато компаній частина загальногосподарських витрат відносять на підрозділи (цехи, центри прибутку і т.д.). Приклади баз розподілу для деяких груп статей загальногосподарських витрат представлені в таблиці 1.1 і 1.2.

Таблиця 1.1

Бази розподілу груп статей загальногосподарських витрат

Група витрат	База розподілу
Заробітна плата управлінського персоналу Зміст юридичного відділу Зміст відділу маркетингу Зміст відділу кадрів	Обсяг продажів Час надання послуг Обсяг продажів Кількість працюючих

Таблиця 1.2 Приклади баз розподілу непрямих витрат підрозділів

Група витрат	База розподілу
Матеріали Витрати на зміст і експлуатацію устаткування Витрати на зміст будинків (включаючи страхування, охорону, ремонт) Енергія	Вартість основних матеріалів Машино-години Займана площа, м2 Займаний обсяг, м3 Кількість кінських сил, Займана площа

Це тільки приклади. Яку базу вибере підприємство, залежить від мети і трудомісткості розподілу.

На багатьох підприємствах існує взаємозв'язок між основними й обслуговуючими підрозділами. Щоб обчислити собівартість продукції, потрібно зробити розподіл послуг допоміжних (обслуговуючих) цехів.

Послуги допоміжних підрозділів можуть бути розподілені трьома способами: прямим (direct), покроковим (step-down) і методом розподілу зустрічних послуг за допомогою системи лінійних рівнянь (reciprocal). Звичайно ці методи включають:

1) складені бюджети (кошторису) для кожного підрозділу;

2) вибір бази розподілу;

3) розподіл (перерозподіл) витрат допоміжних підрозділів;

4) розрахунок коефіцієнтів розподілу загальновиробничих витрат по продукті кожного виробничого підрозділу.

Прямий метод розподілу (direct allocation method, or direct method). Він використовується найбільше широко. При цьому ігноруються зустрічні послуги одного підрозділу іншому, усі послуги списуються на витрати основних цехів. Як базу для розподілу послуг адміністрації обрані планові людино-години.

Основним достоїнством прямого методу є його простота. Тут немає необхідності проектувати взаємне використання послуг.

Покроковий метод. Цей метод використовується для розподілу зустрічних послуг обслуговуючих (допоміжних) підрозділів. Це більш точний, чим прямої, метод послідовного розподілу витрат. Цикл розподілів звичайно починають з цеху, що робить послуг більше, ніж споживає. Ці послуги розподіляються між допоміжними і виробничими цехами. Далі беруть наступний допоміжний цех і послідовно, крок за кроком, продовжують розподіл. Закінчують підрозділом, що зробив мінімальний обсяг послуг.

Метод розподілу зустрічних послуг за допомогою системи лінійних рівнянь. Прямої і покроковий метод недостатньо коректні у випадку надання допоміжними цехами взаємних, зустрічних послуг один одному. Наприклад, адміністрація обслуговує робітників ремонтного цеху й у свою чергу одержує частину ремонтних послуг. Даний метод включає три стадії.

1 стадія: надання зустрічних послуг виражається через лінійну залежність.

2 стадія: зважується система лінійних рівнянь.

3 стадія: цілком зібрані витрати допоміжних цехів розподіляються далі пропорційно кількості зроблених послуг.

Методика списання витрат залежить від переслідуваної мети і трудомісткості розрахунків. Допустимо, менеджер задумав пророчити коливання загальної суми витрат по обслуговуванню виробництва і керування. Ідеальної буде база, що відбиває причинно-наслідкові зв'язки з величиною, що розподіляється.

На практиці для розподілу виробничих накладних витрат застосовуються наступні бази.

Час роботи виробничих робітників (людино-години) широко використовується по двох причинах. По-перше, непряма заробітна плата в багатьох випадках тісно зв'язана з витратами прямої праці, по-друге, інформація про витрачені людино-години на виробництво конкретної продукції звичайно міститься в убраннях і робочих картах. Коефіцієнт розподілу визначається розподілом загальної суми виробничих накладних витрат на загальне число витрачених прямих людино-годин.

Заробітна плата виробничих робітників. Теоретично людино-години в більшості випадків краще відбивають причинно-наслідкові зв'язки, особливо якщо на аналогічних роботах використовується праця працівників різної кваліфікації. Так, один робітник може одержувати 20 грн., іншої – 14 грн. Якщо коефіцієнт розподілу складає 200%, то на дане замовлення в першому випадку потрапить 40 грн. загальновиробничих витрат, у другому – 28 грн. Для попередження таких результатів використовуються стандарти, розраховані виходячи із середніх розцінок.

Використання як базу розподілу заробітної плати виробничих робітників переважніше, коли велику частку в накладних витратах складають супутні чи виплати коли переважає високооплачувана праця, а не витрати на зміст устаткування.

Машино-години. У високомеханізованих виробництвах амортизація, мастильні матеріали і непряма заробітна плата більше корелюють згодом роботи устаткування, чим з витратами живої праці. Теоретично машино-години є коректною базою розподілу. У минулому рідко збиралася системна інформація про час роботи устаткування при випуску конкретної продукції. Однак поширення засобів автоматизованого обліку часу виконання кожної операції знизили трудомісткість збору подібних даних.

 Чи собівартість вага основних матеріалів. Дана база використовується при розподілі витрат, зв'язаних з керуванням запасами, постачанням, збереженням, контролем і їхньою відпусткою.

Але в кожнім конкретному випадку для аналізу витрат застосовується конкретна база розподілу виходячи з задач такого аналізу.

У даному розділі даний опис безлічі варіантів бази розподілу. Але усі вони застосовувалися тільки для аналізу. Основний документ, що регламентує розподіл накладних витрат між окремими видами продукції в бухгалтерському обліку (Типове положення по обліку, калькулюванню і плануванню собівартості... у промисловості), вимагає збирати всі непрямі витрати по статтях:

1. «Витрати на зміст і експлуатацію обладнання»;

2. «Загальновиробничі (цехові) витрати»;

 3. «Загальногосподарські (загальнозаводські) витрати»

с наступним розподілом першої і другої статті на окремі види продукції пропорційно основній заробітній платі основних виробничих робітників, а третин – пропорційно основній заробітній платі робітників і витратам на зміст і експлуатацію устаткування.

Таким чином, це ще раз підтверджує, що калькулювання собівартості для обліку й аналізу може істотно відрізнятися.

1.3 Прибуток підприємства як основна складова господарської діяльності підприємства

Узагальнююча оцінка фінансового стану підприємства дається на основі таких результативних фінансових показнику як прибуток і рентабельність.

Прибуток і рентабельність - важливі показники ефективності виробництва. Прибуток - це, з одного боку, основне джерело фінансування діяльності підприємств, а з іншого боку - джерело доходів державного й місцевого бюджетів

На підприємствах проводиться підсумковий (ретроспективний) прогнозний (перспективний) аналіз прибутку.

Ціль підсумкового аналізу: дати кількісну оцінку причин, що викликали зміну прибутку, податкових платежів прибутку в бюджет, виявити вплив витрат на змінений прибутки або вплив на прибуток зміни цін, викликаних ринковою кон'юнктурою.

В умовах ринку керівники підприємств більше схильні проводити прогнозний аналіз прибутку, тобто зіставляти різні варіанти одержання прибутку в майбутньому, ніж затрачати час на аналіз результатів фактичного виконання шляхом їхнього порівняння зі стандартним рішенням або оцінкою прибутку в динаміку.

Підприємець зацікавлений у тім, щоб у конкурентній боротьбі одержати максимум прибутку. Цей максимум прагне обґрунтувати аналітичними розрахунками.

Аналіз формування й використання прибутку проводиться в кілька етапів:

1.  аналізується прибуток по складу в динаміку;

2.  проводиться факторний аналіз прибутку від реалізації;

3.  аналізуються причини відхилення по таким складового прибутку, як відсотки до одержання й сплати, інші операційні доходи, позареалізаційних доходи й витрати;

4.  аналізується формування чистого прибутку й вплив податків на прибуток;

5.  дається оцінка ефективності розподілу прибутку на нагромадження й споживання;

6.  аналізується використання прибутку на нагромадження й споживання;

7.  розробляються пропозиції до складання фінансового плану.

При цьому варто враховувати, що методика факторного аналізу застосовна як при аналізі показників прибутку за звітний період, так і при обґрунтуванні плану.

Значення прибутку обумовлене тим, що, з одного боку, вона залежить в основному від якості роботи підприємства, підвищує економічну зацікавленість його працівників у найбільш ефективному використанні ресурсів, тому що прибуток - основне джерело виробничого й соціального розвитку підприємства, а з іншого боку - вона служить найважливішим джерелом формування державного бюджету. Таким чином, у росту суми прибутку зацікавлені як підприємство, так і держава. Приріст прибутку може бути досягнуть не тільки завдяки збільшенню трудового внеску колективу підприємства, але й за рахунок інших факторів. Тому на кожному підприємстві необхідно проводити систематичний аналіз формування, розподіли й використання прибутку. Цей аналіз має важливе значення й для зовнішніх суб'єктів (державних органів, банків і ін.).

Завдання аналізу і його послідовність:

Ø  оцінка плану (прогнозу) прибутку й вибір найкращого варіанта; вивчення виконання плану й динаміки;

Ø  виявлення й кількісний вимір впливу факторів формування показників прибутку й оцінка її якості;

Ø  вивчення напрямків, пропорцій і тенденцій розподілу прибутку;

Ø  виявлення резервів зростання прибутку;

Ø  розробка рекомендацій з найбільш ефективного використання прибутку з урахуванням перспектив розвитку підприємства.

Аналіз повинен показати також вплив на прибуток порушенні договірної, технологічної й фінансової дисципліни.

У господарській практиці використаються наступні показники прибутку:

1. На одиницю продукції;

2. Балансова;

-  Прибуток від основного виду діяльності (реалізації продукції (товарів, робіт, послуг));

-  Прибуток від іншої реалізації;

-  Доходи й витрати від позареалізаційних операцій (позареалізаційні результати):

§  По цінних паперах і від участь на паях у спільних підприємствах;

§  Штрафи, пені, неустойки, отримані й сплачені;

§  Прибуток і збитки минулих років, виявлені у звітному році;

§  Надходження боргів і дебіторської заборгованості;

§  Надходження від інших підприємств і організацій фінансової допомоги, поповнення фондів спеціального призначення та ін.

3. Оподатковувана;

4. Пільгована (не оподатковувана податком);

5. Що залишається в розпорядженні підприємства;

6. Чиста.

Показник «балансовий прибуток» вивчається при аналізі фінансового результату від всіх видів діяльності підприємства, а показники 3-6 - при аналізі формування податків і розподілу прибутку.

Перевірка обґрунтованості й напруженості плану прибутку необхідна для з'ясування взаємоув’язки планових показників прибутку й рентабельності по залишкам нереалізованої продукції на початок періоду, випущеної й реалізованої.

 На зміну балансового прибутку впливають багато факторів. Кількісно виміряти можна фактори першого й другого порядків.

До факторів першого порядку ставляться зміни:

1.  прибутку від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг);

2.  прибутку від іншої реалізації;

3.  позареалізаційних результатів.

Факторами другого порядку є зміни:

1.1. обсягу реалізованої продукції;

1.2. структури реалізованої продукції;

1.3. повної собівартості реалізованої продукції;

1.4. цін на реалізовану продукцію;

2.1. доходів по цінних паперах і від участь на паях у спільних підприємствах;

2.2. штрафів, пені, неустойок, отриманих за винятком сплачених;

2.3. прибутку й збитків минулих років, виявлених у звітному році;

2.4. надходжень боргів і дебіторської заборгованості;

2.5. фінансової допомоги від інших підприємств і організацій, поповнення фондів спеціального призначення й ін.

Фактори формування балансового прибутку в узагальненому виді характеризує структурно-логічна модель, показана на рис. 1.2.

Рис. 1.2 Структурно-логічна модель факторної системи балансового прибутку

Вплив факторів першого порядку (1, 2, 3), другого порядку (3.1- 3.5) розраховується шляхом порівняння відповідних фактичних і планових (прогнозних) даних.

Фактори другого порядку 1.1-1.4, що характеризують зміну прибутку від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг), визначаються іншим способом.

В економічній літературі зустрічаються розбіжності в підходах до визначення впливу фактору «зміна обсягу реалізації» у частині оцінки обсягу реалізованої продукції (тільки для розрахунку факторів зміни прибутку: по плановій повній собівартості, за відпускними цінами). Розходження в оцінці обсягу реалізованої продукції приводять до значних відхилень у визначенні впливу на прибуток факторів «зміна обсягу реалізованої продукції», «зміна структури реалізованої продукції». Найбільш точні результати розрахунку факторів дає оцінка обсягу реалізації по плановій собівартості.

Величина впливу на прибуток від реалізації продукції й балансову зміни обсягу реалізованої продукції (фактор 1.1) визначається шляхом множення суми планового прибутку від реалізації на коефіцієнт перевиконання (недовиконання) плану по реалізації. Коефіцієнт же виконання плану по обсязі реалізованої продукції розраховується як відношення планової собівартості фактично реалізованої продукції до планової собівартості запланованої до реалізації продукції.

Зміна структури реалізованої продукції впливає на прибуток у зв'язку з тим, що рівень рентабельності різних виробів неоднаковий. При підвищенні в загальному обсязі реалізації (у порівнянні із планом) питомої ваги більше високорентабельних виробів прибуток від реалізації збільшується й навпаки.

У теорії й практиці аналітичної роботи відомі кілька способів розрахунку впливу цього фактору: шляхом порівняння суми прибутку від реалізації «за планом на фактичний обсяг реалізованої продукції» із плановим прибутком, скоректованої на коефіцієнт виконання плану по обсязі реалізації; шляхом вирахування з різниці між показниками прибутку «за планом на фактичний обсяг реалізованої продукції» і «за планом» суми впливу фактору «зміна обсягу реалізації» (сальдовий спосіб).

При зниженні або підвищенні в порівнянні із планом собівартості реалізованої продукції (фактор 1.3) прибуток від реалізації відповідно збільшується або зменшується. Для розрахунку цього фактору порівнюють фактичну собівартість із плановою собівартістю фактично реалізованої продукції. В отриманої в такий спосіб сумі знайшли відбиття й зміни цін, що мали місце, у порівнянні із планом на сировину, матеріали, паливо, покупні напівфабрикати, тарифів на енергію. Тому що цей фактор є не залежним від підприємства, то доцільно виділити його як самостійний. При необхідності можна виділити як самостійний фактор і зміна комерційних витрат.

Фактор 1.4 «зміна цін на реалізовану продукцію» є комплексним, залежним у свою чергу від ряду факторів (1.4.1, 1.4.2, 1.4.3).

З огляду на наявність проблем керування прибутком і рентабельністю виробництва, підхід до механізму керування повинен носити комплексний характер. У першу чергу, це безпосередньо пов'язане з ефективним керуванням операційної системи в цілому, тобто системи забезпечення виробництва продукції підприємства.

Від керівника потрібно, насамперед, уміння ефективно вести справа, тобто збільшувати прибуток. Резерви збільшення суми прибутку визначаються по кожному виді товарної продукції. Основними їхніми джерелами є збільшення обсягу реалізації продукції, зниження її собівартості, підвищення якості товарної продукції, реалізація її на більше вигідних ринках збуту й т.д. У наших умовах, коли практично на кожному підприємстві є малорентабельні, збиткові виробництва, перший шлях здається нереальним. Однак ретельний економіко-організаційний аналіз може підказати вихід навіть із такого тупикового положення.

Для визначення резервів зростання прибутку по першому джерелу необхідно виявлений раніше резерв росту обсягу реалізації продукції помножити на фактичний прибуток розраховуючи на одиницю продукції відповідного виду.

Підрахунок резервів збільшення прибутку за рахунок зниження собівартості товарної продукції й послуг здійснюється в такий спосіб: попередньо виявлений резерв зниження собівартості кожного виду продукції множиться на можливий обсяг її продажів з урахуванням резервів його росту.

Істотним резервом зростання прибутку є поліпшення якості товарної продукції. Він підраховується в такий спосіб: зміна питомої ваги кожного сорту (кондиції) множиться на відпускну ціну відповідного сорту, результати підсумуються й отриману зміну середньої ціни множиться на можливий обсяг реалізації продукції.

Основними, джерелами резервів підвищення рівня рентабельності продукції є збільшення суми прибутку від реалізації продукції й зниження собівартості товарної продукції.

На закінчення аналізу фінансових результатів повинні бути розроблені конкретні заходи щодо освоєння виявлених резервів і система здійснення моніторингу. Освоєння резервів зростання прибутку на наявних виробничих потужностях без додаткових капітальних вкладень, а отже й без збільшення суми постійних витрат, дозволить збільшити не тільки рентабельність роботи підприємства, але й запас його фінансової міцності.

При незмінних економічних умовах легше було планувати й проробляти програму. Всі функції по реалізації програми перекладалися на підприємства. Однак багато чого міняється, і підприємство перебуває в динамічних умовах, постійно змінюватися. Проаналізувавши ситуацію, необхідно створювати програму в комплексі для її кращої реалізації. Головний упор робиться на конкретне вдосконалювання господарювання, особливо на тих ділянках, які приносили збиток (або були малорентабельні). У противному випадку варто порушити питання про їхню ліквідацію.

Керування прибутком підприємства зводиться до розробки механізму організаційно-економічного впливу за результатами роботи підприємства, на підвищення його ефективності в порівнянні з витратами, пошуку комплексу інструментів, що дозволяють зі стихійного одержання доходів підприємств перейти до регульованих доходів. У той же час, недостатньо забезпечити тільки прибутковість підприємства.

Прибуток повинна бути настільки вагомої, щоб забезпечувати все розширене відтворення, рішення вартих перед підприємством завдань. У сучасний період ринкова конкуренція повинна бути більше твердої, але не за рахунок фактору ціни, а в результаті появи більше витончених, тонких методів і форм суперництва підприємств на ринку. Виживання підприємства всі частіше обумовлюється дією факторів дострокового порядку, ніж просто економія на яких-небудь видах прямих або накладних витрат. Необхідно, щоб підприємство набагато більше часу приділяло таким сферам, як реалізація й збут продукції, збільшення доходів, чим властиво керуванню виробництвом з метою зниження витрат. Тому що потреби й запити споживачів швидко поширюються по всьому світлу, то вони стають надзвичайно індивідуалізованими, а ринки дуже різноманітними по своїй структурі; керівництво підприємства, якщо воно прагне до успіху на ринку, повинне неухильно додержуватися правила: робити, насамперед, ставку на збільшення доходів, а не на зниження витрат (хоча вони й взаємозалежні).

Таким чином, у цей час необхідно, щоб керівництво підприємством не стільки на одержання максимального прибутку, скільки на одержання максимального доходу. Як же згадувалося, максимальне одержання прибутку в основному зв'язується зі зниженням виробничих витрат. Однак, в умовах, коли самими витратами підприємство може управляти, в основному тільки витрата їхньої кількості, а ціна на кожний вхідний матеріал (ресурс) практично некерована, а в умовах інфляції, що не сповільнюється, і безконтрольності, підприємство вкрай обмежене в можливості знижувати виробничі витрати, домагаючись таким шляхом збільшення прибутку. Тому, тут виникає необхідність переоцінки інших якісних характеристик, що впливають на збільшення доходів підприємства.

Сучасне виробництво повинне відповідати наступним параметрам:

1) Мати велику гнучкість, здатністю швидко міняти асортименти виробів, тому що нездатність постійно пристосовуватися до запитів споживачів, прирече підприємство на банкрутство.

2) Технологія виробництва ускладнилася на стільки, що вимагає зовсім нові форми контролю, організації й подоли праці.

3) Вимоги до якості не просто зросли, а зовсім змінили характер. Мало випускати гарну продукцію, необхідно ще думати про організації післяпродажного обслуговування, про надання споживачам додаткових фірмових послуг

4) Різко змінилася структура витрат виробництва. Одночасно усе більше зростає частка витрат, пов'язаних з реалізацією продукції. Все це вимагає принципово нових підходів до керування й організації виробництва, безпосередньо стосується й керування прибутком. Більше того, вони повинні знайти гідне місце в розробці керування нею в рамках підприємства в цілому.

Особливою проблемою є й підвищення ефективності діяльності підприємства по збуті продукції. Насамперед, необхідно більше уваги приділяти підвищенню швидкості руху оборотних коштів, скорочення всіх видів запасів, домагатися максимально швидкого просування готових виробів від виробника до споживача. Природно, що такий підхід вимагає зовсім іншого в керуванні якістю продукції й організації поставок.

Здійснюючи тактикові постійних поліпшень навіть у давно відомих виробах, можна забезпечити собі неухильний ріст частки ринку, обсягів продажів і доходів. Необхідно вміти управляти доходами, а, отже, і прибутком.

При розгляді прибутку зіштовхуються інтереси різних сторін:

Ø  держави, що розраховує на зростання виробництва й реалізацію продукції, збільшення прибутку, що означає наростання податкових відрахувань у скарбницю; трудового колективу, що розраховує на свою частку прибутку; банків, яких турбує платоспроможність фірми, зворотність отриманих позичок і забезпечення подання нових;

Ø  керівництва підприємства, що прагне як можна більшу частину прибутку залишити нерозподіленої, як ресурс, резерву, що дозволяє зміцнювати основи самофінансування.

Керівникові прийде так планувати розподіл прибутку, щоб не нанести збитку жодній стороні, і в теж час забезпечити добробут підприємства.

На діяльність підприємств повинне велика увага робити гнучке державне регулювання з використанням економічних важелів. У країнах Заходу держава впливає на них через систему стимулюючих мір. Прискорена амортизація забезпечується за рахунок зменшення оподатковуваного прибутку. Цим методом держава регулює рентабельність у різних секторах економіки. Найбільш швидка амортизація передбачена в передових галузях індустрії. Крім іншого, така політика підштовхує підприємства до прискореного відновлення основного капіталу, устаткування, що випускає продукції.

Оборот виробничих фондів є безперервний, періодично повторюваний процес, у результаті якого авансована вартість повністю повертається до своєї вихідної форми. У результаті забезпечується, процес відтворення. Швидкість обороту виміряється числом його оборотів, чинених протягом року. Його прискорення означає скорочення часу виробництва або часу обігу й свідчить про підвищення ефективності, використовуваного капіталу. Крім того, прискорення впливає на: прибуток убік її підвищення, на зниження собівартості продукції й підвищення рентабельності виробництва.

Таким чином, до основних факторів, що впливають на прибуток ставляться:

1) Конкурентоздатність випускає продукції, що, у чинність того, що. підприємство повинне існувати для споживача й тільки клієнтів, потреби яких задовольняються, дають підприємству можливість вижити на ринку й одержати доход.

2) Висока мобільність на ринку, воля економічного маневру, що робить об'єктивно необхідними облік ринкової кон'юнктури, гнучке маневрування всіма наявними ресурсами для досягнення ефекту.

3) Ритмічність і гнучкість виробництва, здатність швидко міняти асортименти продукції відповідно до запитів споживачів.

4) Розробка мер по поліпшенню випускає продукції, що, здатність підприємства дати споживачеві товар більше високої якості.

Всі ці фактори є важливими для ефективного функціонування підприємства, тільки з їхньою допомогою підприємство зможе дістати максимальний прибуток. Однак ведучим є виробництво товарів більше високої якості, іншими словами, задоволення на потребі споживачів і визначення набору товарних груп, найбільш кращих для успішної роботи на ринку. Товар, попит на який існує, уважається рентабельним і буде приносити підприємству більше доходу, а високий рівень рентабельності при наявності вільної конкуренції служить символом для переливу капіталів і вкладення коштів в. галузі з більше високою нормою прибутку (рентабельності). Для ринку неприйнятні регульовані ціни, але рівнем рентабельності монополістів виробників, їх можна регулювати.

1.4 Внутрішня ефективність на підприємстві

Добре кероване підприємство здійснює строгий контроль за формуванням прибутку по кожнім її центрі і відповідно заохочує керівників підрозділів на основі цих результатів. При оцінці необхідності вкладення нових засобів у чи активи проекти розраховується очікуваний прибуток, і ці розрахунки є основою для прийняття рішень.

При плануванні витрат на об'єм виробництва виникає проблема оцінки ступеня ефективності кожного з підрозділів. На багатьох підприємствах застосовується єдина ставка розподілу накладних витрат. Єдина чи загальнозаводська ставка розподілу накладних витрат використовується, коли ставки розподілу накладних витрат установлюються для всього підприємства по усіх видах робіт незалежно від підрозділів, у яких вони виконуються. Єдина ставка розподілу накладних витрат – не кращий метод розподілу накладних витрат, коли на підприємстві маються підрозділи й у кожнім з них витрати часу на виконання робіт різні. Можна укласти ,що єдину ставку розподілу накладних витрат доцільно використовувати тільки тоді, коли на всі роботи у всіх підрозділах затрачається приблизно однаковий час. Якщо на ці роботи затрачається різний час, то необхідно установити ставки розподілу накладних витрат окремо по кожнім підрозділі, щоб на всі замовлення розподілялися фактично відповідні їм накладні витрати.

Однак існують деякі статті накладних витрат, що не можуть бути віднесені до конкретних підрозділів, оскільки вони здійснюються в інтересах декількох підрозділів відразу.

Проблема розподілу витрат полягає в тім, що неможливо це зробити якимсь універсальним способом. Можна застосовувати альтернативні методи розподілу витрат, але не можна сказати, чи вірні вони чи ні.

У визначених зобов'язаннях може використовуватися не один метод, і отже, вибір методу розподілу накладних витрат часто суб'єктивний. Ціль – вибрати метод, що має найбільш тісний причинно-наслідковий зв'язок з формуванням собівартості. Іншими словами, розподіл накладних витрат повинний бути зв'язане з прибутком, отриманої на кожен підрозділ. Кінцевий результат – розподіл усіх виробничих накладних витрат між виробничими й обслуговуючими підрозділами підприємства.

Розділ 2 Аналіз управління витратами 2.1 Відображення витрат у собівартості продукції

У собівартості продукції знаходять відображення індивідуальні витрати кожного підприємства на виробництво і реалізацію товарів, виконання робіт і послуг. Зменшення цих витрат забезпечує підприємству конкурентоспроможність на ринку, зростання прибутку, рентабельність, тому аналіз досягнення неухильного зниження собівартості продукції, пошуку резервів подальшої економії усіх витрат на виробництво і реалізацію продукції являє собою один з обов'язкових напрямків фінансово-економічного аналізу діяльності підприємств.

Серед документів державної бухгалтерської і статистичної звітності найінформативнішими з точки зору аналізу собівартості продукції є форми «Звіт про витрати виробництва продукції, робіт, послуг», «Звіт про фінансові результати», «Рентабельність окремих видів продукції» (усі вони складаються і подаються у складі річного звіту і щоквартально).

Для аналізу відповідних витрат на виробництво залучаються форми державної звітності з праці, з використання сировини і матеріалів, основних засобів. Для проведення поглибленого внутрішнього аналізу використовуються планові і нормативні документи, калькуляції окремих видів продукції, матеріали синтетичного та аналітичного бухгалтерського обліку.

На першому етапі аналізу собівартості продукції необхідно дати загальну оцінку роботи підприємства щодо зниження витрат на виробництво і реалізацію продукції за аналізований період. Виходячи із завдань комплексного фінансово-економічного аналізу діяльності підприємства в умовах ринкової економіки, така оцінка найповніше може бути відображена через систему показників, серед яких першорядне значення має показник витрат підприємства на одну гривню виробленої товарної продукції. Цей показник визначається за формулою:

 (2.1)

де В_г — витрати на одну гривню товарної продукції;

С — повна собівартість виробленої товарної продукції;

Т — вартість виробленої товарної продукції в оптових цінах.

Такий показник характеризує роботу підприємства у напрямку зниження собівартості продукції, що випускається, вибору оптимальної структури випуску і реалізації продукції з урахуванням оптових цін на неї, які формуються на ринку та які повинні оперативно враховуватися підприємством при плануванні своєї діяльності і в ході виконання намічених бізнес-планом обсягів виробництва.

Аналіз витрат на одну гривню виробленої продукції набуває конкретності і може служити підґрунтям для прийняття управлінських рішень у сфері формування показників рентабельності продукції підприємства, якщо він доповнюється аналізом складу витрат на виробництво. У практиці бухгалтерського обліку і в аналітичній практиці витрати на виробництво продукції групуються і вивчаються за двома ознаками, а саме: за елементами витрат і за калькуляційними статтями витрат. Перше з названих групувань передбачає розкриття складу і структури витрат на виробництво безвідносно до того, у якому напрямку витрачені відповідні елементи (наприклад, сировина, матеріали, амортизація основних засобів і нематеріальних активів тощо), чи стосуються вони цехів і ділянок основного виробництва, чи витрачені у цехах допоміжного виробництва; чи це прямі витрати на конкретні вироби, чи це витрати, пов'язані з обслуговуванням виробничого процесу і з управлінням ним. Саме таке групування витрат міститься у державній статистичній звітності про витрати на виробництво продукції (робіт, послуг).

Одним з найважливіших розділів бізнес-плану роботи підприємства є складений за економічними елементами кошторис витрат на виробництво. Цей кошторис і звітні дані про витрати на виробництво дають змогу оцінити динаміку структури витрат, зміну матеріалоємності і трудомісткості продукції порівняно із запланованими показниками і за часом; вони також служать базою для аналізу оборотності фінансових ресурсів, вкладених у сировину, матеріали, інші оборотні активи, ефективності організації процесу матеріально-технічного забезпечення підприємства.

2.2 Аналіз собівартості за калькуляційними статтями витрат

Важливим аспектом оцінки результатів роботи підприємства, спрямованої на мінімізацію витрат на виробництво і реалізацію продукції, є аналіз собівартості виробленої продукції за калькуляційними статтями витрат. Саме такий аналіз дає змогу визначити конкретні напрямки подальшого пошуку резервів зниження собівартості продукції.

З метою пошуку резервів економії витрат на виробництво поглибленому аналізові треба піддавати саме ті статті собівартості, з яких допущені перевитрати. Втім, якщо за тією чи іншою статтею витрат визначилася економія проти запланованих, це далеко не завжди свідчить про відсутність резервів подальшої економії відповідних витрат.

З'ясування причин перевищення прямих матеріальних витрат над плановими прямими витратами необхідно здійснювати, використовуючи розрахунки, які проведені при аналізі рівня матеріалоємності продукції. Вони визначають напрямок аналізу, оскільки матеріалоємність продукції підприємства залежить насамперед від прямих матеріальних витрат, хоч і ті матеріальні витрати, які формують собівартість продукції через комплексні статті витрат на обслуговування виробництва й управління (а це здебільшого витрати енергоносіїв, допоміжних матеріалів, малоцінних і швидкозношуваних предметів, запасних частин), також значною мірою визначають рівень матеріалоємності продукції підприємства в цілому.

Аналіз причин відхилення собівартості продукції за статтею “Основна і додаткова заробітна плата основних виробничих робітників” і пошук резервів економії виконується на базі проведеного аналізу використання на підприємстві трудових ресурсів, зокрема аналізу продуктивності праці, трудомісткості продукції, нормування і стану оплати праці. Найсуттєвішим фактором зниження витрат на оплату праці основних робітників є досягнення мінімально можливої технологічної трудомісткості продукції, яка виробляється і реалізується. Невиконання накреслень щодо зниження трудомісткості виробів призводить до перевитрат і збільшення собівартості продукції. Сума перевищення собівартості продукції через невиконання запланованого зниження технологічної трудомісткості (DС_тр) може бути визначена за такою формулою:

 (2.2)

де (ТР)₁ — фактична технологічна трудомісткість товарної продукції за аналізований період (нормо-годин);

ЗП_с — середня вартість (заробітна плата) за одну нормо-годину, грн.;

В_н — відсоток невиконання встановленого у плані завдання щодо зниження технологічної трудомісткості, %;

К_еф — коефіцієнт, що відображає розмір нарахувань на заробітну плату у загальнодержавні фонди.

При аналізі заробітної плати основних робітників особливу увагу треба приділити також виявленню резервів скорочення непродуктивних витрат заробітної плати. Такий аналіз повинен базуватися на вивченні первісної облікової документації, яка є підставою для нарахування заробітної плати всім категоріям робітників, у тому числі й основним виробничим робітникам. До такої документації належать наряди на відрядні роботи, маршрутні карти (вони на багатьох підприємствах випускаються на партію деталей і супроводжують цю партію через весь технологічний процес), листки на доплату, акти про брак тощо.

Непрямі комплексні витрати на обслуговування виробництва й управління аналізуються за трьома групами витрат:

— на утримання та експлуатацію устаткування;

— загальновиробничі витрати;

— загальногосподарські витрати.

Затрати на утримання та експлуатацію устаткування аналізуються з урахуванням того, що до складу цих витрат входять як витрати, що повністю (або майже повністю) залежать від обсягу виробництва продукції (на - експлуатацію устаткування, знос малоцінних і швидкозношуваних інструментів та пристроїв, транспортні витрати, пов'язані з внутрішньовиробничим переміщенням вантажів), так і такі, що практично або навіть зовсім не залежать від нього (амортизація устаткування і транспортних засобів, які експлуатуються у цехах, дільницях, інших відокремлених виробничих підрозділах).

Специфічно у цьому плані розглядається залежність від обсягу виробництва витрат на поточний, капітальний, середній ремонти устаткування та інших витрат, пов'язаних з його поліпшенням. Як відомо, законодавство України передбачає право підприємств усіх форм власності щорічно робити такі витрати щодо всіх основних засобів в обмежених розмірах (а саме — не більше 5% балансової вартості основних засобів підприємства на початок року) із зарахуванням їх до складу валових витрат і собівартості продукції. При аналізі витрат на утримання та експлуатацію устаткування доцільно вважати, що витрати на його поліпшення на 50 відсотків залежать від завантаженості, тобто від обсягу виробництва. Втім, коефіцієнт залежності цих витрат, а також інших витрат на утримання та експлуатацію устаткування слід диференціювати, виходячи з конкретних умов роботи підприємства, діяльність якого аналізується.

При аналізі загальновиробничих витрат і загальногосподарських витрат прийнято вважати, що вони практично не залежать від обсягу виробництва і реалізації продукції. Тому в основу висновків про стан цих витрат та їх вплив на собівартість продукції кладеться зіставлення планових і звітних показників про видатки за окремими статтями.

2.3 Факторний аналіз витрат на одну гривню товарної продукції

Детальний розгляд складу і структури собівартості продукції підприємства та визначення стану витрат за кожною із статей прямих і комплексних витрат допомагає краще осмислити результати аналізу витрат на одну гривню товарної продукції. Такий аналіз доцільно проводити як відносно параметрів, закладених у бізнес-плані підприємства, так і за динамікою. Нижче наводиться методика проведення факторного аналізу показників витрат на одну гривню товарної продукції порівняно з показниками, закладеними у бізнес-плані (динамічний аналіз відносно фактично досягнутих параметрів за базовий рік виконується аналогічно).

Розглядаються такі фактори, які визначають рівень витрат на одну гривню товарної продукції:

а) зміна (зменшення або збільшення) собівартості продукції за окремими статтями витрат;

б) відхилення від прийнятих у плані цін на покупні матеріальні ресурси;

в) відхилення від врахованих відпускних цін на готову продукцію підприємства;

г) зміна асортиментної структури виготовленої продукції. Методика виявлення цих факторів ілюструється плановими і звітними даними заводу металовиробів.

3. Практична частина 3.1 Коротка характеристика підприємства “Елеко ЛТД»

В даний час м. Запорожжя з населенням понад 900 тис. чоловік є великим економічним центром Запорізької області й України. Тут нараховується 112 промислових підприємств-гігантів. По промисловому потенціалі м. Запорожжя займає третє місце в країні.

У результаті роботи промисловості міста з 19677 джерел виділення шкідливих речовин відбувається 1062 тис. тонн викидів у рік. 9899 джерел виділення оснащені очисними установками в кількості 2640 одиниць. Чи щорічно чи уловлюється знешкоджується 774.9 тис. чи тонн 74.6% шкідливих речовин. Інші викиди в кількості 287.1 тис. чи тонн 25.4% попадає в навколишнє середовище, з яких 87,6 тис. тонн (11.0%) твердих і 199.5 тис. тонн (73.7%) газоподібних.

Сьогодні не секрет, що представляє наш регіон (Запорізька область) і вся Україна в цілому в екологічному плані.

Це величезні шламонакопителі, зіпсований повітря, купи не переробленого металобрухту, смітника застарілого устаткування.

Десятки років підряд великі підприємства області скидають шлаки в шламонакопителі (наприклад Дніпроспецсталь з 1949 року). Нагромадилося вже сотні млн. тонн. Цей шлак не придатний у будівництві, тому що в його складі зустрічаються «украплення» металу, тому що сучасні технології одержання легованих сталей не дозволяє використовувати на 100% сировину.

Більшість кольорових металів при легуванні сталей окисляються й ідуть у шлак.

Крім того сучасні газоочистки працюють на принципі відловлювання металевих складових у газах. Що далі робити з цими «виловленими» елементами підприємства не знають. Тому, що при плавленні цей мілкодісперсний порошок загоряється і згоряє (у звичайних електропечах). Крім того велике утруднення викликає переробка стружки. Вимагаються витрати на її пакетування, різання, підготовку. Тому що непідготовлена стружка й обпилювання сильно чадіють у печі.

Тому підприємство «Елеко ЛТД» разом з київським інститутом електрозварювання ім. Патона розробило принципово нову технологію переробки перерахованих вище промислових відходів.

Розроблена технологія дозволяє переробляти шлаки, відходи гальванічного виробництва (ділянки травлення електронних плат, хромування, нікелювання), відходи газоочистки, брухт, стружку і побутові відходи (консервні банки, батарейки, автомобільні акумулятори і т.п.).

Тому ефективність уведення даної технології в нашому регіоні очевидна і незаперечна.

У регіоні знаходяться такі великі заводи як Запоріжсталь, Дніпроспецсталь, що сьогодні працюють відносно нормально і постійно поповнюють запаси шламонакопителей.

Крім того Дніпроспецсталь робить якісні, спеціальні сталі й у зв'язку з чим використовує у своєму виробництві легуючі добавки кольорових металів.

Фахівці підприємства разом з київським інститутом електрозварювання ім. Патона провели хімічний аналіз трьох типів відходів ОАО «Дніпроспецсталь» (а їхні десятки типів).

Апарат керування складається з 10 чоловік: директор; комерційний директор; бухгалтер; технолог; головний інженер; інженер по техніці безпеки; інженер по устаткуванню; економіст; кадровик; зав.складом.

Для керування міні-заводом не треба великого і складного апарата керування.

Ці люди - висококваліфіковані фахівці, що знають свою справу, що мають визначений досвід у своїй області. Додаткові вимоги - енергійність, комунікабельність, зацікавленість у загальній справі і виробництві.

Система оплати праці працівників апарата керування - договірно-контрактна по прогресивних ставках (в залежності від обсягу продажів), що буде стимулювати їх до зацікавленості в результатах своєї праці а також діє система участі в прибутках.

Контроль якості продукції здійснюється майстром ділянки. Головною його задачею є попередження виникнення шлюбу і контроль якості продукції в строгій відповідності зі стандартами і технічними умовами. Він включає :

1.  контроль сировини і матеріалів

2.  контроль за дотриманням режиму технологічного процесу

3.  контроль якості готової продукції і здача її замовникам.

Він здійснюється після кожної плавки добором невеликої кількості металу для аналізу в хімічній лабораторії. Такий частий аналіз необхідний через специфічність відходів (неоднаковий склад, різні домішки). Складається паспорт плавкі. На кожнім злитку ставиться печатка лабораторії. Для цієї мети використовується складна установка спектрального аналізу, що допомагає визначити склад злитка з точністю до сотих відсотка.

  3.2 Аналіз витрат в процесі виробництва продукції

Витрати на одну гривню виробленої продукції підприємства “ЕЛЕКО” за звітний і базовий роки наведено у табл. 3.1

Таблиця 3.1

Витрати на одну гривню виробленої продукції

Показник	Базовий рік (у цінах базового року)	Звітний рік
		за бізнес-планом	фактично
Вартість виробленої продукції в оптових цінах без ПДВ і акцизного збору, тис. грн.	17448	29002	25338
Повна собівартість виробленої продукції, тис. грн.	13532	21372	20105
Витрати на 1 грн. виробленої продукції	77,56	73,69	79,35

Наведені дані свідчать про те, що підприємство у звітному році має значно гірший показник з витрат на одну гривню виготовленої продукції, ніж передбачалося бізнес-планом; погіршився він і порівняно з досягнутим рівнем у базовому році. Ця обставина орієнтує на розв'язання аналітичних задач, пов'язаних з розкриттям причин становища, що склалося, з пошуком резервів зменшення витрат на виробництво й оптимізацією асортименту продукції, яка випускається та реалізується підприємством. Втрати підприємства від збільшення у звітному році витрат на одну гривню виробленої продукції проти запланованих становили (79,35-73,69)-25 338 : 100=1434,1 тис. грн., і відповідно на цю суму скоротився прибуток підприємства.

У табл. 3.2 наведені дані про фактичні і планові витрати на виробництво за звітній рік за елементами витрат (тис. грн.).

Таблиця 3.2

Фактичні і планові витрати на виробництво

Елемент витрат	За бізнес-планом		Фактично
	сума, тис. грн.	питома вага, %	сума, тис. грн.	питома вага, %
Матеріальні витрати (за вирахуванням вартості відходів, що повертаються)	10286	48,5	10581,7	53
Амортизація основних засобів і нематеріальних активів	2155,4	10,2	1887	9,5
Витрати на оплату праці	5201,4	24,5	4652,8	23,3
Відрахування на соціальні заходи	2470,7	11,6	2210,1	11,1
Інші витрати	1112,5	5,2	630,5	3,1
Виробнича собівартість товарної продукції	21226	100	19962,3	100

Аналіз показників цієї таблиці дає підставу для таких висновків.

По-перше, скорочення витрат на виробництво проти планових показників на 6,0% (на суму 1243,7 грн.) при зменшенні обсягу виробництва продукції у вартісному вираженні на 12,6% свідчить про відносне зростання витрат на виробництво, що і знаходить відображення у показнику витрат на одну гривню виробленої продукції.

По-друге, структура витрат на виробництво продукції порівняно з плановими накресленнями суттєво зрушилася у бік зростання питомої ваги матеріальних витрат, тобто матеріалоємності за незначного зменшення питомої ваги витрат, пов'язаних з оплатою праці, і всіх інших витрат. При цьому слід мати на увазі, що характер змін питомої ваги витрат у бік зменшення далеко не завжди свідчить про певні позитивні процеси в економіці підприємства. Так, на підприємстві, що аналізується, досить суттєве зниження питомої ваги амортизаційних відрахувань на повне відтворення основних засобів стало результатом значного невиконання планів введення в дію основних засобів і графіків проведення робіт з їх модернізації та реконструкції.

3.3 Витрати за звітний рік

Для аналізу характеру змін у сумі витрат заводу металовиробів за позицією «інші витрати» у табл. 3.3 наводиться розшифровка складу цих витрат за звітний рік (тис. грн.).

Таблиця 3.3

Витрати за звітний рік

Вид витрат	Сума і	витрат
	за бізнес-планом	фактично
На відрядження	53,7	73,3
Проценти за кредити	703,6	518,8
Оплата послуг сторонніх організацій	220,0	25,2
Місцеві податки за рахунок собівартості	12, 6	9,2
Вивізне (експортне) мито	95,0	—
Інші витрати	27,6	4,0
Разом	1112,5	630,5

Аналіз наведених видів витрат показує, що за всіма з них (за винятком витрат на відрядження) фактично витрачено коштів набагато менше, ніж планувалося. При детальнішому вивченні причин такого явища встановлено:

а) підприємство не мало змоги одержувати банківські кредити у розмірах, які були потрібні для організації безперебійних розрахунків з партнерами та на інші цілі: комерційний банк у багатьох випадках відмовлявся від укладення кредитних угод, зважаючи на зниження показників ліквідності і платоспроможності підприємства;

б) через нестачу коштів підприємство було змушене припинити витрати на фінансування господарських договорів з рядом науково-дослідних установ, відмовитися від послуг брокерських, маркетингових та інших організацій, які професійно допомагають успішній діяльності підприємства на ринку цінних паперів, на ринку робочої сили, товарних ринках;

в) економія за позицією «вивізне (експортне) мито» пов'язана з невиконанням підприємством заходів щодо освоєння випуску продукції, призначеної на експорт.

Зрозуміло, що така економія витрат не може кваліфікуватися у фінансовому аналізі як позитивне явище.

Державна бухгалтерська і статистична звітність не передбачає групування собівартості продукції за статтями витрат, структуру такого групування. На підприємстві “Елеко ЛТД” найуживанішою є структура калькуляційних статей собівартості продукції, наведена у табл. 3.4.

У графі 3 цієї таблиці, складеної за даними заводу металовиробів за звітний рік, планові величини витрат за всіма статтями перераховані на фактичний обсяг і асортимент продукції: за прямими матеріальними і трудовими витратами — згідно з плановими калькуляціями на конкретні вироби; за комплексними статтями витрат на обслуговування виробництва і управління — згідно з порядком, описаним далі у цьому параграфі; за іншими витратами — шляхом коригування планової суми витрат на процент виконання бізнес-плану з фізичного (без урахування зміни цін) обсягу випущеної товарної продукції, який у звітному році на цьому підприємстві становив 93,2%. Такий прийом дає змогу аналізувати відхилення фактичних витрат з будь-якої із статей на зіставній базі.

Дані табл. 3.4 свідчать про те, що підприємству не вдалося втримати витрати на виробництво продукції на запланованому рівні (перевитрати становили 477 тис. грн., або 2,43% планових витрат) головним чином через понадпланові витрати сировини і матеріалів, перевитрату видатків, пов'язаних з оплатою праці основних виробничих робітників, а також через наявність втрат від браку продукції.

Таблиця 3.4

Структура калькуляційних статей собівартості продукції

Стаття витрат	Планова собівартість планового обсягу продукції	Фактично випущена товарна продукція		Економія (-), перевитрати (+)
		за плановою собівартістю	за фактичною собівартістю	сума	% до підсумку
Сировина і матеріали (за вирахуванням вартості відходів, що повертаються)	4525,6	4285,9	4576,5	+290,6	+1,48
Покупні вироби, напівфабрикати, послуги сторонніх організацій виробничого характеру	4241,0	3824,9	3870,0	+45,1	+0,23
Паливо та енергія на технологічні цілі
Разом прямих матеріальних витрат	8766,6	8110,8	8446,5	+335,7	+1,71
Основна заробітна плата основних виробничих робітників	2603,9	2071,4	2144,8	+73,7	0,38
Додаткова заробітна плата основних виробничих робітників	650,0	567,0	712,2	+145,2	0,74
Відрахування на соціальні заходи, пов'язані з виплатою заробітної плати основним виробничим робітникам	1545,7	1253,2	1357,1	+103,9	0,53
Разом прямої заробітної плати основних виробничих робітників з відрахуваннями	4799,6	3891,6	4214,1	+322,8	+1,64

Продовження таблиці 3.4

Витрати на підготовку й освоєння виробництва Витрати на утримання й експлуатацію устаткування Загальновиробничі витрати Загальногосподарські витрати	2589,2 2810,6 2130,0	2500,5 2810,6 2130,0	2614,9 2686,5 1723,7	+114,4 -124,1  -406,3	+0,58 -0,63 -2,07
Разом витрати на обслуговування виробництва та управління	7529,3	7441,1	7025,1	-416,0	-2,12
Втрати від браку Інші виробничі витрати	130,0	48,5	230,4 46,2	+230,4 -2,3	+1,17 -0,01
Виробнича собівартість продукції	21226,0	19492,0	19962,3	+470,3	+2,40
Позавиробничі (комерційні) витрати	146,0	136,0	142,7	+6,7	+0,03
Повна собівартість товарної продукції	21372,0	19628,0	20105,0	+477,0	+2,43

Так, на підприємстві “Елеко ЛТД”, матеріали фінансово-господарської діяльності якого використовуються для аналізу в цьому посібнику, при загальній вартості використаних за звітний рік матеріальних ресурсів на суму 10 581,7 тис. грн. прямі витрати сировини, матеріалів (за виключенням відходів, що повертаються), комплектуючих виробів становлять 8446,5 тис. грн., або 79,8%, а витрати матеріальних ресурсів на обслуговування виробництва й управління ним — 2135,2 тис. грн., або 20,2% матеріальних витрат. Рівень матеріалоємності продукції підприємства значно перевищував плановий, з одного боку, через структурні зрушення на користь випуску матеріалоємніших виробів, з другого боку, через перевищення планового показника матеріалоємності окремих виробів.

Основна і додаткова заробітна плата основних виробничих робітників на підприємстві перевищила планову на 218,6 тис. грн., що спричинило також перевитрати нарахувань на заробітну плату цієї категорії персоналу на суму 103,9 тис грн.

Сума перевищення собівартості продукції через невиконання запланованого зниження технологічної трудомісткості (DС_тр) для підприємства “Елеко ЛТД” становить:

3299,2 * 0,65 * 5,70 : 100 * 1,475 = 180,3 тис. грн.

За звітний рік на підприємстві, що аналізується, мали місце незаплановані витрати заробітної плати робітників, наведені у табл. 3.5.

Таблиця 3.5

Незаплановані витрати заробітної плати

Вид заробітної плати	Всього, тис.грн.	У тому числі виплачено основним виробничим робітникам, тис.грн.
Оплата цілоденних і внутрішньозмінних простоїв не з вини робітників	170,4	114,5
Доплати за роботу у понад-нормований час	82,7	69,4
Доплати за зміну умов праці і до середнього заробітку	170,0	106,9
Разом	423,1	290,8

Отже, за категорією основних виробничих робітників недоліки в організації виробничого процесу протягом року призвели до збільшення собівартості продукції через непродуктивні виплати заробітної плати (і нарахувань на неї) у сумі 290,8-1,475 =428,9 тис. грн., що становить 2,13% повної собівартості виробленої продукції. Всього ж непродуктивні виплати заробітної плати за рік (з нарахуваннями) становили 423,1 * 1,475 = 624,1 тис. грн. (3,1% повної собівартості продукції).

Аналіз витрат на заробітну плату основних виробничих робітників з урахуванням показників бізнес-плану щодо зниження технологічної трудомісткості продукції і з виділенням непродуктивних витрат може виявити не досить високий рівень планування цієї статті собівартості. Зокрема, за звітними даними заводу металовиробів загальна сума перевитрати за цією статтею з нарахуваннями — 322,8 тис. грн. (див. табл. 3.4), в той час як лише непродуктивні витрати заробітної плати (через простої, залучення робітників до понаднормових робіт тощо) становили за рік (з нарахуваннями) 428,9 тис. грн. Таким чином, план у цій частині не тільки не пов'язаний із завданням щодо зниження трудомісткості, а й «узаконює» частину вказаних непродуктивних витрат заробітної плати.

Для постатейного аналізу витрат на утримання та експлуатацію устаткування можна скористатися такою аналітичною таблицею (див. табл. 3.6).

Таблиця 3.6

Витрати на утримання та експлуатацію устаткування, тис. грн.

Стаття витрат	За бізнес-планом	Коефіцієнт залежності	План	Фактично	Відхилення	У тому числі за рахунок
						зміни обсягу виробництва	відхилення кошторисних норм
1. Амортизація устаткування і транспортних засобів	1057,0	0	1057,0	954,7	-102,3		-102,3
2. Витрати на експлуатацію	791,2	1	737,4	938,3	+147,1	-53,8	+200,9
3. Ремонти та інші витрати на поліпшення устаткування і транспортних засобів	455,0	0,5	439,5	397,6	-57,4	-15,5	-41,9
4. Внутрішньовиробниче переміщення вантажів	153,0	1	142,6	177,3	+24,3	-10,4	+34,7
5. Знос малоцінних і швидкозношуваних інструментів та пристроїв	133,0	1	124,0	147,0	+14,0	-9.0	+23,0
Разом	2589,2	X	2500,5	2614,9	+25,7	-88,7	+114,4

Представлені у таблиці показники витрат на утримання та експлуатацію устаткування показують, що підприємство має резерви для подальшого зниження цих витрат. Вони мають місце у витратах на експлуатацію устаткування, на транспортних витратах (в обох випадках йдеться передусім про витрати електроенергії, паливно-мастильних матеріалів, заробітної плати допоміжних робітників), а також у витратах інструменту та пристроїв. Загальна сума виявленого резерву становить:

200,9 + 34,7 + 23,0 = 258,6 тис. грн.

3.4 Загальновиробничі витрати підприємства

Загальновиробничі витрати підприємства, що аналізується, за звітний рік наведено у табл. 3.7.

Таблиця 3.7

Загальновиробничі витрати, тис. грн.

Стаття загальновиробничих витрат	За бізнес-планом	Фактично за рік	Відхилення (+) або (-)
Утримання апарату управління цехів і дільниць	582,1	578,7	-3,4
Утримання іншого цехового персоналу	211,9	201,3	-10,6
Відрахування до загальнодержавних цільових фондів	377,2	370,5	-6,7
Амортизація виробничих будівель, споруд (крім об'єктів загальногосподарського призначення)	900,7	740,5	-160,2
Поточний, капітальний ремонт, інші витрати на поліпшення будівель і споруд цієї групи	145,0	211,4	+66,4

Продовження таблиці 3.7

Вартість матеріальних цінностей, енергоносіїв, малоцінних і швидкозношуваних предметів, списаних на Загальновиробничі потреби (крім ремонтних робіт)	521,7	507,6	-14,1
Інші Загальновиробничі витрати	72,0	23,4	-48,6
Непродуктивні витрати, списані на Загальновиробничі витрати	X	53,1	+53,1
Разом	2810,6	2686,5	-124,1

За звітний рік підприємство скоротило витрати на загальновиробничі потреби на 124,1 тис. грн., проте економії досягнуто головним чином за статтею «Амортизація виробничих будівель, споруд», що відображає лише невиконання підприємством плану з введення в дію виробничих потужностей. За статтями, пов'язаними з оплатою праці керівників і спеціалістів цехового персоналу, економія становила лише 1,8% запланованого фонду при невиконанні річного плану з обсягу виробництва продукції на 6,8%, а це значить, що за рахунок перевитрат за цим напрямком підприємство збільшило витрати на одну гривню товарної продукції. Підприємство допустило перевитрату коштів на цілі, пов'язані з поліпшенням будівель і споруд загально-виробничого призначення, на 66,4 тис. грн., що не можна вважати резервом подальшого зниження собівартості продукції, оскільки ці витрати обмежені у законодавчому порядку п'ятьма відсотками балансової вартості основних засобів (тобто у нашому випадку має місце перевитрата коштів за цією групою основних засобів за рахунок економії на ремонтах інших груп, зокрема виробничого устаткування).

Непродуктивні витрати, які мали місце у звітному році на суму 53,1 тис. грн., є прямим резервом зниження собівартості продукції. На аналізованому підприємстві ця сума складається з (тис. грн.):

1)  нестач матеріальних цінностей у виробничих підрозділах (за мінусом надлишків) — 9,5;

2)  збитків від псування матеріальних цінностей при зберіганні у цехах — 2,7;

3)  оплати простоїв робітників (не з їхньої вини), заробітна плата яких стосується загальновиробничих витрат (з нарахуваннями) — 40,9;

4)  Всього — 53,1.

У табл. 3.8 наведено дані про виконання кошторису загальногосподарських витрат заводу металовиробів за звітний рік.

Виходячи з даних таблиці, можна зробити висновок про те, що на підприємстві є резерви зниження собівартості продукції за рахунок скорочення витрат на утримання апарату управління (з нарахуваннями) на суму 31,5 тис. грн., на відрядження — 18,7 тис. грн., більш економного витрачання матеріальних ресурсів, в тому числі електро- і теплоенергії на загальногосподарські потреби — 23,4 тис. грн., ліквідації непродуктивних витрат — 0,9 тис. грн. Всього ці резерви становлять 74,5 тис. грн.

Таблиця 3.8

Виконання кошторису загальногосподарських витрат,тис. грн.

Стаття загальногосподарських витрат	За бізнес-планом	Фактично за рік	Відхилення (+/-)
Утримання апарату управління підприємства	380,7	402,0	+21,3
Відрахування до загальнодержавних цільових фондів	180,8	191,0	+10,2
Витрати на відрядження	50,0	68,7	+18,7
Амортизація основних засобів загальногосподарського призначення	147,7	136,5	-11,2
Поточний, капітальний ремонт, інші витрати на поліпшення основних засобів цієї групи	100,0	91,6	-8,4

Продовження таблиці 3.8

Вартість матеріальних цінностей, енергоносіїв, малоцінних і швидкозношуваних предметів, списаних на загальногосподарські потреби (крім ремонтних робіт)	210,2	233,6	+23,4
Проценти за кредит	703,6	518,8	-184,8
Послуги сторонніх організацій	220,0	25,2	-194,8
Знос нематеріальних активів	32,0	55,0	+23,0
Інші загальногосподарські витрати	105,0	13,2	-91,8
Непродуктивні витрати, списані на загальногосподарські	——	0,9	+0,9
Разом	2130,0	1736,5	-393,5

Висновки

Щодо проведеного аналізу витрат на підприємстві “Елеко ЛТД” то можна додати наступне:

1. Показники, затверджені на підприємстві:

Ø  повна собівартість виготовленої товарної продукції 21 372 тис. грн.;

Ø  обсяг товарної продукції в оптових цінах 29 002 тис. грн.;

Ø  витрати на одну гривню товарної продукції, становлять 73,69 коп. (21 372 : 29 002 = 0,7369).

2. Показники, які характеризують фактичну собівартість продукції:

Ø  повна собівартість фактично виготовленої товарної продукції 20 105 тис. грн.;

Ø  вартість виробленої продукції в оптових цінах без ПДВ і акцизного збору 25 338 тис. грн.;

Ø  витрати на одну гривню товарної продукції, становлять 79,35 коп. (20 105 : 25 338 = 0,7935).

3. Допоміжні та умовні показники, які використовуються в аналітичних цілях (тис. грн.):

Ø  фактичний обсяг виготовленої товарної продукції в оптових цінах, передбачених у бізнес-плані, 26 759;

Ø  вплив на собівартість фактично виготовленої продукції зміни передбачених у бізнес-плані цін і тарифів на матеріальні ресурси, включаючи енергоносії, вантажні перевезення (+ подорожчання, - здешевлення ) -366;

Ø  повна планова собівартість фактично виготовленої товарної продукції (виходячи з цін і тарифів на матеріальні ресурси, передбачених бізнес-планом) 19 628;

Ø  планова собівартість фактично виготовленої товарної продукції за фактичних цін на матеріальні ресурси 19 262.

Наведені показники дають змогу визначити такі параметри витрат на одну гривню товарної продукції (коп.):

1.  за бізнес-планом 73,69;

2.  витрати на фактичний обсяг і асортимент виготовленої продукції виходячи з планової собівартості (включаючи планові ціни і тарифи на матеріальні ресурси) і планових оптових цін на продукцію підприємства становлять 73,35 коп. (19628 : 26759 = 0,7335);

3.  витрати на фактичний обсяг і асортимент виготовленої продукції, виходячи з планової собівартості (але за фактичних цін і тарифів на матеріальні ресурси, що діяли у звітному періоді) і планових оптових цін на продукцію підприємства становлять 71,98 коп. (19262:26759= =0,7198);

4.  витрати на фактичний обсяг і асортимент виготовленої продукції за фактичних цін і тарифів на матеріальні ресурси, фактичних оптових цін на неї, виходячи з планової собівартості продукції становлять 76,02 коп. (19262 : 25338 = 0,7602);

5.  фактичні витрати на одну гривню товарної продукції становлять 79,35 коп. (20105 : 25338 = 0,7935).

Перелічені п'ять показників витрат на одну гривню товарної продукції вишикувані за правилами методу ланцюгових підстановок (кожний наступний показник відрізняється від попереднього лише одним елементом), що дає підставу визначити вплив факторів на цей показник. Зокрема, на рівень показника вплинули:

1.  структурні зрушення в асортименті виготовленої продукції за звітний рік: 73,35 - 73,69 = -0,34 коп;

2.  зміни (здешевлення) цін на матеріальні ресурси та тарифи на транспортні послуги проти закладених у бізнес-плані: 71,98 - 73,35 =-1,37 коп.;

3.  зміна (здешевлення) оптових цін на продукцію підприємства проти цін, закладених у бізнес-плані: 76,02 -- 71,98 =+4,04 коп.;

4.  відхилення (перевитрата) собівартості окремих виробів проти планових: 79,35 - 76,02 = +3,33 коп.;

Баланс факторів: +5,66 коп.

Отже, основними причинами зростання витрат на одну гривню продукції підприємства у звітному році були перевитрати за окремими статтями собівартості і собівартості окремих видів продукції, що виготовляється, та зниження оптових цін на продукцію підприємства.

Заключним етапом аналізу собівартості продукції має бути загальний підрахунок невикористаних резервів зменшення витрат і можливості підвищення рентабельності діяльності підприємства за рахунок мобілізації цих резервів.

Загальна сума резервів зниження собівартості продукції за звітний рік становила 1316,2 тис. грн., у тому числі (тис. грн.):

Ø  ліквідація перевищення прямих матеріальних витрат на виготовлення продукції 335,7;

Ø  ліквідація непродуктивних виплат заробітної плати основним виробничим робітникам 290,8;

Ø  доведення до планових розмірів витрат на утримання й експлуатацію устаткування 258,6;

Ø  ліквідація понадпланових і непродуктивних виплат у складі загальновиробничих витрат 119,5;

Ø  те саме у складі загальногосподарських витрат 74,5;

Ø  втрати від браку 230,4;

Ø  скорочення комерційних витрат до планового рівня 6,7. Мобілізація резервів зниження собівартості продукції, що, як показує аналіз, є у розпорядженні підприємства, забезпечує: а) зниження рівня витрат на одну гривню товарної продукції на 5,19 коп. (1316,2 : 25338,0) з доведенням їх до 74,16 проти фактично досягнутого у звітному році рівня 79,35; б) підвищення рентабельності діяльності підприємства на 4,8% (1316,2 : 27335,0-100) з доведенням її до 24,0% проти фактично досягнутої у звітному році рентабельності 19,2%; в) одержання додаткового «чистого» прибутку на суму 921,3 тис. грн. (0, * 1316,2), що становить 24,6% фактично одержаного у звітному році «чистого» прибутку.

 
Список використаної літератури

1.  Бухало С.М. Организация, планирование и управление деятельностью промышленного предприятия. - К., 2003.

2.  Каменицер С.Е. Справочник экономиста промышленного предприятия. – М., 1999.

3.  Житина І.П. Єкономічний аналіз господарської діяльності підприємств. - К., 2002.

4.  Анализ хозяйственной деятельности в промышленности: Учебник / Л.А. Богдановская, Г.Г. Виногоров, О.Ф. Мигулин и др.; Под ред. В.И. Стражева – 2-е изд., стереотип. - Мн.: Высш.шк., 2001.

5.  Баканов М.И., Шеремет А.Р. Теория экономического анализа: учебник – 3-е изд.перераб. - М.: Финансы и статистика, 2000.

6.  Габ В.И. Оценка эффективности функционирования промышленных производств. - К.: Выща школа, 1999с.

7.  Сигов И.И. И др. Основы экономики и управления производством. – М., 2002.

8.  Синавина В.С. Оценка эффективности и достоверности хозяйственной деятельности. - М.: Экономика, 2001.

9.  Шеремет А.Д., Сайфулин Р.С., Негашев Е.В. Методика финансового анализа предприятия. – М., 2002.

10.  В. Паркинсон. Искусство управлять. "Дело", 2000 г.

11.  В.П.Буров, В.А. Морошкин; О.К.Новиков. Бизнес-план» - М: Финансы, 2005.

12.  М.Х. Масхон, Альберт М, Хадоурн Ф. Основы менеджмента. - М., 2002.

13.  Кунц Г., О’Доннел С. Управление: системный и ситуационный анализ управленческих функций. - М.: Прогресс, 2003.

14.  Анализ производственно-хозяйственной деятельности металлургического завода, под. ред. Кевана М.Р. - К.: Техника, 2004.

15.  Гурьянов С.Х. Костин Л.А. Труд и заработная плата на предприятии. - М.: Экономика, 2003.

16.  Саморянов М.М. Анализ хозяйственной деятельности предприятий черной металлургии. – М., 2000.

17.  Сигов И.И. И др. Основы экономики и управления производством. – М., 2002.

18.  Юзов О.В. Анализ производственно-хозяйственной деятельности предприятий черной металлургии. – М., 1999.

19.  Файоль А, Эмерсон Г., Тейлор Ф.,Форд Г. Управление — это наука и искусство. - М.: Республика, 2007.

20.  Соколенко С.И. Современные мировые рынки и Украина. – К.: Демос, 2005.