Повышение эффективности предприятий путем размещения их в оффшорных зонах

Введение

Наша страна длительное время была отделена от внешнего мира, что сказалось на ее экономическом развитии. Многие экономические понятия были нам незнакомы. После того, как границы были открыты и запрет с предпринимательства снят, многие предприниматели занялись бизнесом, в том числе и международным.

В настоящее время российская экономика должна одновременно решить несколько задач – восстанавливать товарно-денежные отношения, рынок, его структуру и инфраструктуры, осуществлять конверсию, реструктуризацию и модернизацию отраслей, интегрироваться в мировое хозяйство.

Цели российской экономики и российского государства, особенно в краткосрочной, и среднесрочной перспективе, - не совпадают. Источник средств для достижения целей национальной экономики и государства – один. Это доходы предприятий и их работников. Отсюда следует, что национальная экономика и государство являются конкурентами в части использования национального дохода.

Это обстоятельство определяет необходимость для предприятий использовать любые легальные способы для усиления своих позиций в конкурентной борьбе с государством. Мировая практика свидетельствует, что эффективным методом этой борьбы является международное налоговое планирование, основанное на использовании льгот, предоставляемыми оффшорными зонами, и преимуществ, имеющихся в этих зонах, оффшорными компаниями.

Актуальность применения указанного метода для российских предприятий обусловила необходимость его рассмотрения в настоящей дипломной работе и определила ее содержание.

В дипломной работе рассматривается оффшорный бизнес как способ повышения эффективности хозяйственной, в том числе и внешнеэкономической, деятельности российских предприятий. Дается классификация оффшорных компаний. Освещается методы правового регулирования оффшорного предпринимательства за рубежом и в России. Характеризуются способы использования налоговых преимуществ, предоставляемых в оффшорных зонах, а также особенности налогообложения в них российских предприятий. Предлагаются возможные направления оптимизации налогообложения российских предприятий посредством создания дочерних компаний в оффшорных зонах за рубежом.

4

Глава 1. Повышение эффективности ВЭД посредством создания оффшорных компаний.

Оффшорный бизнес как способ повышения эффективности.

Рыночные отношения представляют собой главную форму связи между товаропроизводителями и покупателями, т.е. механизм согласования их действий. В процессе этих отношений выявляется эффективность всех сфер экономики, каждой фирмы. В мире все большее место начинают занимать глобализационные и интеграционные процессы, поэтому эффективную деятельность субъектов предпринимательства любой страны уже нельзя представить в рамках одного государства. Поэтому предприятия многих сфер промышленности и услуг для повышения эффективности своей деятельности все чаще стремятся вынести ее за пределы одного государства.

Эффективность в широком смысле слова - соотношение результатов, полученного от определенной деятельности и затрат, связанных с ее проведением. Как правило, эффективность имеет численное выражение и ее можно оценить. Эффективность хозяйственной деятельности предприятия определяется результатами, полученными в процессе этой деятельности. Они отражают достижение целей (повышение долей на рынке в виде достигнутого объема реализованной продукции или получение прибыли как эффекта и т.п.) и конкурентный успех на рынке (выражаемый в качестве продукции и цене, по которой стала возможна реализация), представляемый в виде объема реализованной продукции или эффекта и соотнесенный с величиной совокупных, примененных и потребленных ресурсов.

Эффективность использования отдельных видов ресурсов характеризуется соотношением объема выпуска продукции или прибыли от хозяйственной деятельности с соответствующей величиной использованных ресурсов. Эффективность производства товаров состоит в использовании минимального количества ресурсов для производства данного объема товаров и оказания услуг и в снижении затрат всех ресурсов. Эффективность в сфере экономики - воспроизводственная категория. В результате движения продукции через фазы воспроизводства имеют место экономические отношения по поводу эффективного использования ресурсов для достижения конечных результатов.

Эффективность общественного производства достигается тогда, когда невозможно перестроить использование наличных ресурсов таким образом, чтобы увеличить выпуск одного товара без уменьшения выпуска любого другого товара. В другой редакции - для достижения эффективности необходимо отсутствие возможности получения дополнительных выигрышей путем перераспределения ресурсов или обмена наличными продуктами между потребителями. В данном случае изложена теоретическая посылка, и достижение такой ситуации на практике невозможно.¹

В каждой национальной экономике имеются неисчерпаемые резервы повышения эффективности на всех уровнях управления, как на предприятиях, так и в отраслях и т.д. Изменение этих показателей в сторону повышения эффективности в анализируемом периоде по сравнению с их величиной в предшествующем периоде свидетельствует об эффективной работе предприятия по указанному направлению.

В каждой национальной экономике имеются возможности получить дополнительные выигрыши за счет структурных изменений в экономике, используемых ресурсов, внедрения новых технологий, улучшения качества сырья, материалов, новых видов топлива и других факторов. Поэтому для всех стран актуальной является проблема использования имеющихся возможностей (при данном уровне развития) в целях повышения эффективности хозяйствования, распределения и обмена ресурсов и потребления готовой продукции (товаров и услуг). Повышение эффективности экономики дает возможность говорить и о реальной возможности повышения эффективности и внешнеэкономической деятельности субъектов предпринимательство данной страны.

Понятие эффективности внешнеэкономической деятельности базируется на тех же характеристиках и показателях, что и при непосредственной оценке обычного бизнеса. Однако при этом принимаются во внимание данные, относящиеся к результатам работы компании за рубежом.

При оценке эффективности той или иной деятельности, основная задача, которую ставит перед собой собственник - это выявление преимуществ, недостатков, скрытых возможностей и опасностей и прогнозирование дальнейшего развития бизнеса.

По результатам оценки эффективности внешнеэкономической деятельности можно судить о том, стоит ли углубляться на внешних рынках, где и без того действуют достаточно суровые законы конкуренции. Часто предприниматель, анализируя полученные данные, приходит к выводу о том, что определенные направления работы изжили себя, а другие становятся все более актуальными.

В переводе с английского off-shore — «вне побережья, за границей». В обычном понимании «оффшор» — это государство или иная юридически обособленная территория, привлекающая под свою налоговую юрисдикцию предпринимателей зарубеж­ных стран посредством установления максимально возможных налоговых льгот.

Метод оффшора рассматривается значи­тельно шире. Под методом оффшора понимается совокупность методов, использующих в своей основе перенос объекта налого­обложения под юрисдикцию более мягкого режима налогообло­жения.

Метод территориального оффшора

Основывается на применении оффшора в традиционном понимании. Заключается в переносе объекта налогообложения (отдельных операций, деятельности в целом, имущества и т.д.) на территорию, имеющую более льготный режим налогообло­жения.

Юридической базой для функционирования территориаль­ных оффшорных механизмов является принятый законодатель­ством Российской Федерации принцип территориальной налого­вой резидентности (ограниченность действия налогового зако­нодательства определенной территорией — территорией Рос­сийской Федерации, территорией субъекта федерации, терри­торией, подведомственной местному органу власти).

А. Иностранные оффшоры

Несмотря на трудности создания оффшорной ком­пании, и не менее серьезные проблемы при дальнейшей ее рабо­те, оптимизация налогообложения посредством создания иностранных оффшорных компаний получила достаточно широкое распространение. В качестве примера можно привести следующую схему работы иностранной оффшорной компании.

Допустим, гражданину РФ законным (получив лицензию ЦБ РФ или получив компанию в на­следство) или полузаконным путем (таких путей значительно больше и они значительно проще) удалось учредить оффшорную компанию на Каймановых островах.

Для справки: Каймановые острова входят в состав Карибского бассейна, формально являются доминионом Великобритании, прави­тельство стабильно, налогообложение отсутствует почти полностью — нет налога на прибыль, подоходного налога, налога на имущество, на­логов на дарение и т.д.; основной принцип организации оффшорного бизнеса — строгая охрана коммерческих тайн (в том числе и тайны об учредителях).

Формально компанией руководит житель Каймановых ост­ровов (по совместительству являющийся руководителем еще сотни аналогичных компаний), в его компетенцию входят воп­росы учета, отчетности и уплаты единого ежегодного взноса. Фактически управление компанией (заключение сделок, конт­роль за банковскими счетами) осуществляется из России.

Оффшорная компания имеет тесные и доверительные от­ношения с российским предприятием, специализирующимся в сфере импорта-экспорта товаров (сырья).

Часть прибыли от импортно-экспортных операций российского предприятия аккумулируется на счетах оффшорной компании. Способов перевода прибыли в оффшорные компании достаточно много. Некоторые из них базируются на том, что в соответствии с п.9 ст. 1 и ст. 6 закона «О валютном регулировании валютном контроле» переводы из Российской Федерации иностранной валюты для осуществления расчетов без отсрочки платежа по импорту работ и услуг являются текущими валютным операциями и не требуют специального разрешения ЦБ РФ.

Допустим, между рассматриваемым российским предприятием и оффшорной компанией заключается договор поручения на приобретение на территории иностранного государства им­портных товаров. Размер вознаграждения поверенного состав­ляет основную часть планируемой российским предприятием при­были. Фактически поиск партнеров осуществляется самим рос­сийским предприятием. Вознаграждение поверенного сформи­рует чистую необлагаемую прибыль оффшорной компании. Ана­логично можно выводить из-под налогообложения и прибыль от экспортных операций. Затраты российского предприятия по уплате вознаграждения поверенному будут отнесены на увеличение стоимости импортных товаров, либо в состав зат­рат, связанных с реализацией экспортируемого сырья. Можно переводить часть средств российского предприятия в оффшорную компанию путем заключения договора на оказание информационных и консультационных услуг, связанных с приобрете­нием или реализацией товаров (при обязательном соблюдении всех условий, необходимых для отнесения данных затрат на се­бестоимость продукции (работ, услуг)).

Аккумулированная прибыль может быть предоставлена российскому предприятию во временное пользование в каче­стве краткосрочных (до 180 дней) беспроцентных займов в ино­странной валюте. В соответствии с п. 9 ст.1 закона «О валютном регулировании и валютном контроле» получение краткосрочных займов на срок не свыше 180 дней является текущей валютной операцией и не требует лицензии ЦБ РФ. Это неплохой способ пополнения оборотного капитала российского предприятия. Так­же наличие твердой валюты в иностранных банках является гарантом стабильности бизнеса в условиях существующей эко­номической и политической ситуации в России.

Аккумулированные средства могут быть просто израсхо­дованы в интересах учредителей оффшорной компании и рос­сийского предприятия (оплата медицинских услуг, приобрете­ние недвижимости и т.д.). В данном случае возможна налоговая экономия и на суммах подоходного налога (в зависимости от режима налогообложения страны, в которой возникнет доход). Необходимо отметить, что данная схема применима толь­ко при оптимизации налогообложения предприятия, осуществ­ляющего внешнеэкономическую деятельность. Предприятию, ориентированному исключительно на российских партнеров, будет невозможно доказать связь затрат по уплате вознаграж­дений иностранной компании и основной деятельность предпри­ятия и, как следствие, у предприятия отсутствует возможность отнести указанные расходы на себестоимость продукции (ра­бот, услуг). Осуществлять такие платежи за счет чистой прибы­ли бессмысленно в плане оптимизации налогообложения.

Таким образом, при учреждении иностранной оффшорной компании необходимо четко уяснить цель налоговой оптимиза­ции и возможные пути ее достижения. При этом необходимо учитывать, что минимизация налогообложения посредством иностранного оффшора — это «высший пилотаж» налоговой оптимизации. Применение этого метода требует привлечения специалистов по международному праву, может повлечь значительные расходы (например, стоимость ус­луг в сфере дистанционного управления компанией весьма вы­сока). Имеется определенный риск, вызванный незнанием руко­водителем особенностей иностранного законодательства (напри­мер, при покупке готовой оффшорной компании не исключена возможность столкнуться с мошенниками, которые получат до­ступ к банковским счетам компания).

Б. Российские оффшоры Отдельные территории Российской Федерации получили название «российских оффшоров» вследствие проведения реги­ональными органами власти политики по привлечению средств из других регионов России посредством установления льготного режима налогообложения.

«Российский оффшор» - это субъект Российской Федерации (значительно реже отдельная административная единица - ЗАТО, район, город областного подчинения), предоставляющий дополнительные налоговые льготы в пределах сумм налогов, поступающих в местные бюджеты определенным категориям налогоплательщиков (как правило, предприятиям не осуществ­ляющим фактической деятельности на территории оффшора).

Понятие российские оффшорные зоны можно считать весьма условным. Речь идет о так называемых закрытых административно-территориальных образованиях (ЗАТО), которые получили налоговые льготы. Именно на территориях ЗАТО крупные налогоплательщики регистрируют свои компании, реально работая в других регионах. На сегодняшний день в России зарегистрировано 40 ЗАТО, из которых 20 территориальных образований можно отнести к оффшорным зонам. Среди российских оффшоров находятся также три субъекта федерации: Алтай, Бурятия и Калмыкия.

В прошлом году по данным Минфина потери бюджета от деятельности ЗАТО составили около 15 млрд.руб., в 1999 году - около 40 млрд.руб., в 2000 году – около 100 млрд. руб. Идея создания ЗАТО с льготным налоговым освобождением была вызвана благими намерениями. Местные и федеральные власти рассчитывали создать территории с льготным налогообложением на месте бывших закрытых городов, так называемых "почтовых ящиков". Местные власти надеялись на то, что налоговые послабления простимулируют коммерческую активность сотрудников бывших оборонных предприятий, потерявших работу. Но предполагаемый поток инвестиций в развитие городов и создание рабочих мест так и не попал в «российские оффшоры». Возможно Минфин и МНС ужесточат требования к компаниям, зарегистрированным в ЗАТО, и проведут проверку на предмет перекачивания денег. В этом случае можно предположить, что зарегистрированные компании просто уйдут в зарубежные оффшоры.¹

Несмотря на указанные трудности, воз­можности предоставления дополнительных налоговых льгот и схемы налоговой оптимизации при использовании российских оффшоров, образованных органами власти субъектов РФ (например, Сво­бодная экономическая зона «Алтай» (г. Барнаул); Экономико-эко­логический регион «Алтай» (Республика Алтай); Свободная эко­номическая зона «Калмыкия» (Республика Калмыкия) и т.д.), по-прежнему достаточно эффективны. Возможность снижения став­ки налога на прибыль до 11 процентов и полное освобождение от региональных и местных налогов, представляется весьма при­влекательным в плане оптимизации налогообложения.

Однако при их применении необходимо учитывать сле­дующее.

Как показывает практика для признания неправомерным применения налогоплательщиком дополнительных налоговых льгот, предоставляемых органами власти оффшорных территорий, налоговые органы могут пойти по одному из следующих путей.

а) Первый метод заключается в признании регистрации предприятия в качестве налогоплательщика, в органах ГНИ оффшорных территорий неправомерной и взыскании в бюджет всех сумм незаконно полученных льгот с начислением штраф­ных санкций.

В российской налоговой системе порядок зачисления нало­говых платежей в бюджеты отдельных территорий и примене­ния налогоплательщиком правил исчисления налогов, действу­ющий на конкретной территории, определяется в прямой зави­симости от места постановки налогоплательщика на налоговый учет (принцип налоговой резидентности). В соответствии с п. 1 ст. 83 Налогового кодекса РФ налогоплательщики - юридические лица подлежат постановке на учет в налоговых органах:

по месту нахождения юридического лица;

по месту нахождения его обособленных подразделений;

по месту нахождения принадлежащего ему недвижимо­го имущества и транспортных средств, подлежащих налогооб­ложению.

В случае отсутствия на соответствующей территории исполнительного органа юридического лица (директора) налоговые органы в судебном порядке могут признать факт регистрации юридического лица в оффшорной зоне незаконной. На основании решения о незаконности регистрации юридического лица налоговые органы в административ­ном порядке могут признать незаконной регистрацию в офф­шорной зоне предприятия как налогоплательщика и взыскать в бюджет все суммы неуплаченных в полном объеме налогов (незаконно полученных льгот) с начислением штрафных санкций и пени.

б) Наличие на территории любого рабочего места, действующего в течение более 1 месяца, является основанием для постановки юридического лица на налоговый учет и возложения обязанности уплачивать налоги по месту расположения данного рабочего места, поэтому налоговая инспекция по месту нахождения основного производства предприятия требует постановки данного производства на налоговый учет в соответствующей ГНИ (и соответственно уплаты налогов) в качестве обособленного структурного подразделения.

То есть наличие на территории любого рабочего места, действующего течение более 1 месяца, является основанием для постановки юридического лица на налоговый учет и возложения обязанности уплачивать налоги по месту расположения данного рабочего места.

Каким-либо образом скрыть наличие хотя бы одного рабо­чего места вне территории оффшорной зоны представляется весьма затруднительным.

Для соблюдения действующего порядка регистрации юри­дических лиц и, как следствие, для обоснования правомерности постановки предприятия на учет в налоговых органах оффшорной зоны необходимо соблюдение следующего условия:

исполнительный орган юридического лица должен фактически находиться на территории оффшорной зоны.

Для соблюдения данного условия необходи­мо, чтобы единоличный руководитель исполнительного органа юридического лица — генеральный директор должен фактически проживал на территории оффшорной зоны. При этом генеральный директор вправе на оснований доверенности делегировать часть своих полномочий другим работникам предприятия (исполнительному директору, финансовому директору и т.д.). Их место проживания для определения места нахождения юридического лица с точки зрения действующего законодательства значения не имеет.

Для избежания опасности признания факта фиктивного наличия исполнительного органа в оффшорной зоне необходи­мо подтверждение фактического выполнения генеральным ди­ректором основных функций по руководству предприятием. Лично генеральным директором должны быть подписаны:

— основные долгосрочные договоры (основной договор арен­ды оборудования, генеральные договоры поставки и т.д.);

— договор банковского счета, при этом необходимо учиты­вать, что право подписи на банковских документах может иметь любое другое лицо;

— трудовые договоры с работниками предприятия;

— основные внутренние документы предприятия (штатное расписание, положение о премировании, учетная политика пред­приятия).

Для избежания опасности признания факта фик­тивного наличия исполнительного органа в оффшорной зоне также необходимо подтверждение, что генеральный директор имел возможность и реально осуществлял руководство из оффшор­ной зоны:

— генеральный директор должен иметь помещение — офис. При этом необходимо учитывать, что в соответствий с действу­ющим жилищным законодательством жилые помещения могут быть использованы только для проживания граждан и их использование для осуществления коммерческой деятельности запрещено. То есть в качестве офиса необходимо использовать нежилое помещение. На содержание данного помещение долж­ны реально расходоваться средства;

— все договоры должны содержать в преамбуле ссылку на место их заключения — оффшорную зону.

Основной (указываемый в официальных документах, фир­менных бланках и т.д.) расчетный счет предприятия должен на­ходиться в банке, находящемся на территории оффшорной зоны. При этом необходимо учитывать, что налоговые органы могут про­контролировать, что лица, подписавшие договор, не могли на­ходиться в оффшорной зоне в момент заключения договора.

Классификация оффшорных компаний.

Наиболее распространенным инструментом проведения меж­дународных коммерческих операций является оффшорная ком­пания.

Оффшорные компании имеют следующие признаки:

1. Оффшорная компания является нерезидентной по отноше­нию к территории, где она зарегистрирована. Это означает, что ее центр контроля и управления находится за рубежом. Любые коммерческие операции оффшорной компании должны прово­диться за пределами юрисдикции, где она зарегистрирована.

2. Оффшорная компания освобождена от налогов и выплачи­вает ежегодный налоговый сбор. Соответственно нет налога на капитализацию, отсутствуют налоги «у источника» на вывоз ди­видендов, процентов за кредит, платежей роялти и других видов доходов.

3. Упрощена процедура регистрации и управления компани­ей. Допускается использование «номинальных» владельцев и ди­ректоров. Требования к проведению общих собраний и советов директоров носят формальный характер. Управление оффшор­ной фирмой осуществляется с помощью услуг секретарской ком­пании.

4. Для оффшорных фирм в «налоговых оазисах» отсутствует валютный контроль, требования по финансовой отчетности све­дены к минимуму или отсутствуют вовсе. Аудиторские провер­ки, за редким исключением, не требуются.

5. Владение оффшорной фирмой может осуществляться на анонимной основе при высоких гарантиях конфиденциальнос­ти. Конфиденциальный характер владения оффшорной фирмой гарантирован общепринятыми правовыми нормами и законода­тельством той юрисдикции, в которой оффшорная фирма зарегист­рирована. Таким образом, оффшорная компания не может иметь реально функционирующий офис в собственной оффшорной юрисдикции. Все деловые операции она должна проводить за ее пределами. Эти ограничения не имеют существенного значения, так как оффшорные компании предназначены для международ­ных операций и ведения бизнеса в третьих странах. Они исполь­зуются как инструмент проведения коммерческих операций. Ведь право подписи от имени официально зарегистрированного юридического лица может быть полезным во многих деловых и жизненных ситуациях.

Из общих правил всегда бывают исключения. В последнее время появилось множество новых форм предприятий оффшорного типа, которые обеспечивают значительное снижение нало­гов, хотя и не обладают всеми признаками «классического» оффшора. К категории таких «частичных» оффшоров относятся компании международного бизнеса (International Business Companies), льготные, или освобожденные, компании (exempt companies).

Отличие от классической оффшорной формулы для таких ком­паний заключается в том, что они в ряде случаев имеют право открывать в оффшорной юрисдикции реально функционирую­щий офис, вести здесь бизнес и приобретать недвижимость. Од­нако уровень налогообложения для них не всегда является нуле­вым. Так, к компаниям международного бизнеса в некоторых случаях применяется специальная шкала налогообложения.

В зависимости от характера операций налоги колеблются от 0 до 30% (Джерси), от 0 до 20% (Остров Мэн), от 0 до 17% (Гибралтар). Здесь возможен режим, когда компания имеет право вести не только оффшорный, но и резидентный бизнес, однако от налогов освобождается только часть доходов, поступившая из-за рубежа. К предприятиям оффшорного типа также можно отнес­ти компании, которые освобождены от части налогов, например, от местных. Так, местные налоги не платят компании штата Де­лавэр (США) и домицилированные компании Швейцарии. Ярким примером «неклассического» оффшора являются и льготные ком­пании в Калмыкии. Но наиболее близко к стандартам «класси­ческого» оффшора подошли ингушские компании международ­ного бизнеса.¹

В некоторых зарубежных юрисдикциях регистрируются еще более редкие и необычные разновидности оффшоров, например, оффшоры типа LLC о-ва Невис. Дело в том, что в оффшорном биз­несе все чаще используются предприятия некорпоративного типа и «гибридные» правовые формы предпринимательства. Пра­ктически все основные оффшорные юрисдикции приняли зако­ны о предпринимательских партнерствах (Limited Partnership), а также о компаниях с ограниченной ответственностью (Limited Liability Company). В оффшорном бизнесе применяются компа­нии, ограниченные по гарантии (Limited by Guaranty), и компа­нии с неограниченной ответственностью владельцев (Unlimited Company).

Некоторые юрисдикции предлагают целый пакет корпоратив­ных инструментов, включая нерезидентные и резидентные ком­пании различных типов и организационных форм. Наиболее широкий спектр корпоративных возможностей существует, по­жалуй, в «старых» традиционных и престижных европейских юрисдикциях — Гернси, Джерси, Остров Мэн и пр. Вообще юрис­дикции ведут свою борьбу за клиента и предоставляют ему все новые возможности и дополнительные «степени свободы». Они стремятся сформировать свой маркетинговый имидж, подчерк­нуть свои сравнительные преимущества, но не отойти при этом от общепринятых принципов, традиций и правовых доктрин. К примеру, введение гибкой налоговой шкалы для компаний офф­шорного типа позволяет инвестору выбирать ставку налога для своей фирмы по согласованию с местными налоговыми органа­ми.

Дело в том, что в ряде случаев льготы по устранению двойно­го налогообложения предоставляются только при условии, что претендующая на них фирма платит налоги не ниже определен­ного уровня. Таким образом, режим налогообложения дочерней структуры можно сделать минимальным, «подстроив» его к тре­бованиям базовой юрисдикции.

Некоторые юристы выделяют более десятка типов оффшорных фирм. Однако в самом общем виде льготные компа­нии оффшорного типа различаются по двум основным характе­ристикам: уровню налогообложения и статусу резидентности. (т.е. возможности вести бизнес из офиса на территории льгот­ной юрисдикции).

Оффшорные компании могут быть использованы в самых различных ситуациях. Наиболее типичными схемами, которые можно построить с участием оффшор­ных компаний являются следующие.

Оффшорная компания — посредник в торговле

Главное прави­ло налогового планирования — это локализация максимума прибыли на наименее налогооблагаемом субъекте. Оффшорная компания может стать как раз таким субъектом, если удастся корректно перевести на нее максимум прибыли.

Как правило, при торговле внутри страны вставить оффшорную компанию между продавцом и покупателем в качестве перекупщика не удается — слишком много возникает при этом про­блем (НДС, удержание налога на доход иностранного предприя­тия, необходимость регистрации, проблемы со статусом постоян­ного представительства и др.). Основная сфера применения оффшорных предприятий-посредников – внешнеторговые операции. При экспорте оффшорная компания покупает экспортируемый товар по самой низкой цене, которую можно указать без возбуж­дения подозрения, а затем перепродает этот товар конечному покупателю уже по мировой цене, оставляя у себя не облагаемую налогами и не подконтрольную местным властям разницу. При импорте делается все наоборот: оффшорная компания сначала закупает «для себя» товар, а потом продает его российскому пред­приятию по цене, которая даст наибольший антиналоговый эффект. Российская деловая пресса не раз комментировала подобного рода схемы. При этом следует учитывать, что на таможне есть справочные цены по очень многим экспортным и импортным товарам и сильно занизить или завы­сить таможенную стоимость товара , скорее всего, не удастся.

Если есть возможность им­портировать товар не напрямую, а через оффшорное предприя­тие, то сначала оно закупит товар у продавца, потом перепродаст по «нужной» цене.

Рассмотрим простой пример, оффшорная компания купила у производителя товар за 100 долларов. В России этот то­вар можно продать за 200 долларов. Если импортировать его по цене 199 долларов, то российское предприятие заплатит налог на прибыль только с 1 доллара, что очень выгодно. Однако возрастут нало­ги, взимаемые с таможенной стоимости товара (прежде всего, таможенная пошлина) - они будут взиматься со 199 долларов. Если занизить цену, то увеличится налог на при­быль, а если завысить, то возрастут импортные пошлины.

При известной процентной ставке налога на прибыль, и таможенных налогов, можно найти такое значение ввозной цены, при кото­ром сумма таможенных налогов и налога на прибыль будет минимальной. Проблема поиска оптимальной цены сводится к решению обычного линейного уравнения, где Х – идеальная цена, а смысл уравнения состоит в поиске такого значения Х, при котором общая сумма налоговых потерь (таможенные налоги плюс налог на прибыль) была бы минимальной.

Оффшорная компания-подрядчик

Налог на прибыль в любой стране исчисляется с разницы между валовой выручкой и суммой расходов, которую разрешает­ся вычесть из этой валовой выручки. Существуют два метода снижения налога на прибыль: или за счет уменьшения валовой выручки, или за счет увеличения расходов. Первый метод (оффшорная ком­пания — посредник) основан на уменьшении выручки: большую часть выручки присваивает оффшорная компания именно с помощью тех же оффшорных компаний.

Некоторые из перечисленных в законодательстве ус­луг, включаемых в себестоимость вполне могут быть оказаны оффшорной компанией (по со­гласованной цене). Деньги, уплаченные оффшорной компании уйдут за границу, а затраченная сумма уменьшит российскому предприятию налог на прибыль. В перечень услуг, которые могут быть оказаны оффшорной компанией, входят:

(1) юридические услуги (оказывающая услуги фирма должна продемонстрировать определенную юриди­ческую квалификацию и иметь соответствующее название;

(2) маркетинговые услуги;

(3) информационные услуги;

(4) аудиторские услуги (фирма, оказывающая такие услуги, должна иметь лицензию на аудиторскую деятельность);

(5) плата за обучение (повышение квалификации или пере­подготовку) сотрудника по договору с учебным заведением (в не­которых оффшорных центрах допускается регистрация учебных заведений без получения специальных лицензий, поэтому можно обучать сотрудников в своем же «универ­ситете»);

(6) предоставление кредита (из налогооблагаемой базы вы­читаются проценты в определенных пределах; кредит лучше пре­доставлять через иностранный банк под гарантию заморо­женных там средств оффшорной компании, либо через собствен­ный оффшорный банк).

Формальная законность оплаты счетов оффшорной компании не спасет от трудностей, если будет очевиден собственник компании. Линия между законным и незаконным налоговым планированием очень тонкая. Более того, в понимании разных людей эта грань прохо­дит в разных местах. Поэтому необходимо, чтобы схема была не только полностью законна, но и вообще не выделялась из повседневного бизнеса как «схема».

Не­обходимо удерживать налог на доход при переводе денег ино­странной компании. В некото­рых случаях (там, где между странами есть договор об избежании двойного налогообложения) удержанный налог можно будет по­том истребовать обратно. В редких случаях налоговые органы могут разрешить ее, оффшорной компании — получателю плате­жа производить расчеты без удержания налога, если со страной получателя у России есть договор об избежании двой­ного налогообложения и налоговой инспекции удалось доказать, что доход иностранного лица имеет регулярный и однотипный характер.

Для этого нужно в стране, где зарегистрирована компания — получатель платежа, заполнить форму, образец которой дан в при­ложении к Инструкции №34 Госналогслужбы, и обес­печить, чтобы тамошняя налоговая служба подтвердила, что «ком­пания X является лицом с местопребыванием в стране «А» в смысле Конвенции об избежании двойного налогообложения между Россией и страной «А». Затем четыре экземпляра этой формы (с апостилем или консульской легализацией) подаются в российскую налоговую инспекцию по месту нахождения плательщика. К фор­мам необходимо приложить контракт, по которому будут перево­диться деньги. Налоговая инспекция (теоретически) должна в достаточно короткий срок дать иностранной компании налоговое освобождение, если она сочтет доход, получаемый по представ­ленному контракту, регулярным и однотипным. На практике на­логовые освобождения даются нелегко и «регулярность и одно­типность» дохода приходится доказывать.

Нормы международного договора имеют верховенство над нормами его налогового законодательства. Ни в одном международном договоре о регулярности и однотипности дохода, как основании для получения освобождения, ни слова не сказано. Поэтому положение Инструкции № 34, обязывающее удер­живать налог из иных видов дохода, незаконно.

Оффшорная компания — владелец дорогостоящего имущества

При приобретении какого-либо дорогостоящего иму­щества (виллы, участка земли, яхты, частного самолета или других предметов не первой необходимости), необходимо решить вопрос о собственнике этого имущества. Причин для того, чтобы НЕ называться собственником, может быть несколько:

(1) собственник дорогостоящего имущества привлекает вни­мание налоговых служб, которые могут потребовать отчета о про­исхождении денег (люди с пролетарским или бюрократическим сознанием уверены, что большие деньги нельзя зарабо­тать честным путем);

(2) собственник дорогого имущества может стать объектом вымогательства;

(3) при продаже дорогостоящего имущества надо платить значительный налог на продажу (например, при продаже недвижимости в Европе он достигает нескольких процентов от цены);

(4) в некоторых странах приобретенную недвижимость разрешается перепродать толь­ко через несколько лет после покупки (это делается якобы для борьбы со спекуляцией на рынке недвижимости).

Все перечисленные проблемы снимаются, если дорогое имущество покупается не самим инвестором, а через контролируемую им компанию. Факт владения имуществом можно оставить в тайне, если сохранить в тайне контроль над компанией. Налоги на перепродажу обходятся путем продажи не имущества, а акций оффшорной компании. То же касается и ограничений на спекулятивную перепродажу.

При этом никто не должен иметь оснований полагать, что оффшорная компания создана с единственной целью — уменьшить какие-либо налоги (в данном случае — налоги на передачу имущества), иначе в некоторых странах может быть подвергнута сомнению легитимность всей схемы.

Оффшорная компания — владелец и лицензиар товарного знака

При ведении бизнеса в нестабильной стране (типа России) необходимо решить вопрос о потенциальном собственнике товарного знака. Если его владельцем будет местная компания, то в случае ее ликвидации (хотя бы налоговую задолженность) можно лишиться и товарного знака. Как и всякое имущество юридического лица, товарный знак может быть продан за долги этого лица. Если пытаться перерегистрировать товарный знак с ликвидируемой компании на но­вую в последний момент, суд может не признать эту сделку за­конной (во всяком случае, такой подход характерен для Европы и США).

Поэтому необходимо планировать все заранее. Товарный знак можно зарегистрировать на оффшорную компанию (или продать ей уже зарегистрированный знак). Далее оффшорная компания бу­дет на основании лицензионных договоров предоставлять вам (или вашим компаниям) право пользоваться этим знаком за оп­ределенную плату. Сколько бы компаний в России ни исполь­зовалось и сколько бы потом их не ликвидировалось, права собственности на товарный знак все равно сохраняются.

При этом лицензионные платежи (плата за право ис­пользования товарного знака) смогут не только увеличить расходную часть баланса (тем самым уменьшая налог), но и обеспечить легальную возможность перевести валюту за границу. Обязанность российского предприятия удерживать налог на доходы иностранного лица — снимается, если компания — владелец товарного знака зарегист­рирована в стране, с которой у России есть договор об избежании двойного налогообложения.

Данные о налогообложении лицензионных платежей международному договору приведены в таблице (см. Приложение 1).

У регистрации товарного знака на иностранную компанию есть и свои неудобства. Во-первых, государственные пошлины, которые взимаются за регистрацию знака, для иностранных лиц исчислены в валюте, и ставки этих пошлин значительно выше, чем для российских заявителей. Например, подача заявки на один класс стоит 160 долларов, регистрация каждого дополнительного класса — 80 долларов, выдача свидетельства — 250 долларов.

Второе неудобство — необходимость обращаться в Патент­ное ведомство только через специально лицензированного патент­ного поверенного (в то время как российские лица могут подать заявку сами). Общая стоимость регистрации товарного знака мо­жет в этом случае зашкалить за 2 тысячи долларов, хотя из­вестны патентные поверенные, которые делают работу быстро и качественно и при этом выставляют весьма разумные счета (бы­вает даже, не более 800—1000 долларов — это с учетом государст­венных пошлин).¹

Оффшорная компания — владелец авторских прав

Авторские права на книги, аудиовизуальные произведения и прочие объекты интеллектуальной собственности имеют в кон­тексте налогового планирования одно неоспоримое преимущест­во перед всеми остальными вещами на свете: их цена не может быть установлена исходя из каких-либо единообразных правил. Имен­но поэтому платежи за авторские права являются очень удобным способом законного уменьшения налогов и экспорта капитала.

Если бизнес заключается в приобретении у авто­ров права на их произведения и получении дохода от продажи лицензий или тиражирования этих произведений, то целесообразно использовать оффшорную компанию в качестве владельца этих прав. Нет ничего на этом свете, что могло бы запретить автору продать права на свою работу оффшорной компании! И нет ничего, что запретило бы сторонам договориться о той или иной цене (в отличие, например от алюминия, на который существуют справоч­ные цены).

Однако не всегда операции с авторскими правами логично вписыва­ются в обычный бизнес. Нормой является покупка фирмой грамзаписи прав на мелодию. Однако если это делает торговая ком­пания, вероятно, потребуется давать налоговому инспектору простран­ные объяснения.

При использовании сделок с авторскими правами для нало­гового планирования в России можно столкнуться с рядом проблем. Во-первых, налоговые чиновники порой очень плохо представляют себе разницу между уступкой авторских прав (когда права переходят полностью и безвозвратно к покупателю) и вы­дачей лицензий на их использование. В первом случае имеет ме­сто продажа товара (авторские права — это своего рода товар), во втором — оказание услуги (передача в поль­зование). Если иностранная компания продает авторские права, то это внешнеэкономическая операция, и налога на доход продавца прав удерживать не надо (просто потому, что он не по­лучает никакого дохода с территории России, а только продает туда товар). Если же иностранная компания выдает только ли­цензию на использование прав, сама при этом оставаясь их обла­дателем, то платежи этой компании (роялти) будут считать­ся ее доходом, и придется удерживать с них налог. В российском законодательстве отсутствуют нормы, регулирующие сделки с авторскими правами. При объяснении налоговым органам, что покупка прав у иностранной ком­пании — это внешнеторговая сделка, они просят предъ­явить таможенные документы на ввоз прав! (Кстати, как и на «ввоз услуг»). Однако права не мо­гут быть ввезены или вывезены — они по природе неперемещае­мы. Более того, права существуют не в каком-либо определенном месте, они просто существуют.

Аналогично использованию товарных знаков, сделки с авторскими правами могут оказаться очень выгодным инструментом безналогового экспорта валюты, если умело применить нормы договоров об избежании двойного налогообложения. Все дан­ные о различных договорах объединены в таблицу (см. Приложение 2).

Оффшорная компания — держатель банковского счета

Российское государство запрещает своим гражданам иметь личные счета за рубежом (кроме как на время физического нахождения за границей). Теоретичес­ки до вступления в силу Уголовного Кодекса (1997 г.) их могли даже посадить в тюрьму за наличие заграничного счета. Многие российские граждане не согласны с такой позицией государства и желают пользоваться заграничными счета­ми. Помимо этого, они хотят иметь на руках кредитные карточ­ки, которые (в отличие от большинства российских) всегда при­нимали бы за границей без подозрений и вопросов.

Проблема разрешается посредством получения под кон­троль оффшорной компании, которая затем открывает бан­ковский счет. Для этой цели можно выбрать дешевую компанию в одной из стран, где не требуется представлять никакой отчетно­сти, и использование безналогового счета окупится в первый же год. Через какое-то время можно будет получить на руки корпора­тивную кредитку и пользоваться ей по всему миру.

Оффшорная компания-залогодержатель

Этот вид использования оффшорных компаний относится к области очень тонкого планирования. Вкратце, суть схемы в том, что владелец имущества, опасающийся, что имущество может быть у него по тем или иным причинам отнято, хочет законно перевести его на свою оффшорную компанию. Там, где можно просто продать иму­щество оффшорной компании или передать его иностранному трасту, проблем не возникает. Однако в некоторых странах (в США, например) это вызовет очень сильные подозрения. Поэто­му владелец разрабатывает многоступенчатую схему, по которой сначала отдает имущество в залог, а потом из-за нарушения обес­печенного залогом обязательства, становится вынужден передать имущество кредитору.

Оффшорная компания-инвестор

Для любого предпринимателя очевидно, что капитал всегда дол­жен работать. Однако многие российские бизнесмены, заработав­шие капиталы в России, теряются, когда эти капиталы перемеща­ются за границу. Поэтому у многих возникает желание инвестировать вывезенный капитал обратно в Россию, хотя, как правило, уже под другим именем и, возможно, в другой проект.

Оффшорная компания (или сеть оффшорных компаний) может стать удобным перевалочным пунктом капитала на его пути в новый инвестиционный проект. Во-первых, капитал можно аккумулировать в такой компании без налогов. Во-вторых, обеспечив анонимность владения оффшорной ком­панией, можно тем самым обеспечить, чтобы новый инвестици­онный проект никак не был связан со старым. В-третьих, нигде нет такой маневренности и гибкости движения инвестиционных ресурсов, как в оффшорных финансовых центрах.

Для тех же, кто больше не хочет рисковать на российской почве и желает распорядиться находящимся за границей капита­лом более консервативно, существует масса возможностей, и практически в любом из перечисленных ниже случаев роль инве­стора может играть оффшорная компания. Например, деньги можно доверить банку, имеющему хорошую репутацию по управ­лению средствами клиентов. В этом случае реально получать око­ло 4—6% в год в качестве процентов по вкладу (в случае предо­ставления банку права управлять деньгами на счете на риск кли­ента получить можно больше, но и потерять тоже). Можно дове­рить деньги какому-нибудь всемирно известному оффшорному инвестиционному фонду (множество таких фондов базируется на Гернси, Джерси, острове Мэн и на Бермудских островах). О том, как обстоят дела у того или иного фонда, можно узнавать по га­зетам Financial Times и International Herald Tribune: там ежедневно публикуется соответствующая информация. Величина выплачи­ваемых фондами процентов зависит от того, насколько успешно они играют на рынке ценных бумаг или валют, и хорошим счита­ется результат 7—15% годовых, хотя бывают как случаи провала, так и небывалых выигрышей — до 30 - 40% годовых.¹

Через оффшорную компанию можно торговать цен­ными бумагами или заниматься валютным дилингом, если есть соответствующий опыт. Через оффшорную же компанию можно спекулировать на рынке недвижимости. Потенциал инвестиционной ма­невренности, присущий оффшорным компаниям, вряд ли срав­нится с чьим-либо еще.

Несколько слов о методах движения капитала в Россию — будь то ранее вывезенного из России, или законно заработанного за ее пределами. Российское законодательст­во обременяет большинство методов включения иностранных денежных средств во внутри российский оборот высокими налогами, либо валютным регулированием. Безналоговых методов переместить деньги в Россию осталось всего два: инвес­тирование в уставный капитал российского предприятия и предо­ставление российскому резиденту кредита.

Инвестирование в уставный капитал российского предприятия как способ движения капитала

Создание предприятия с крупным уставным фондом — хороший метод перемещения в Россию капитала, однако этот метод имеет недостатки. Себестоимость регистрации и бух­галтерского обслуживания созданного предприятия не позволяет использовать этот метод для схем с инвестированием менее не­скольких сот тысяч долларов. Многие территориальные управления Антимонопольного комите­та РФ до сих пор требуют согласования с ними всех случаев создания предприятий с уставным капиталом более 500 миллионов рублей (в конце 1996 г. это было именно так), хотя это требование было отменено еще в середине 1995г. Оффшорная компания-инвестор явно не будет направ­лять в Россию номинального директора для исполнения функций Генерального Директора созданного предприятия — эту роль при­дется исполнять самому заказчику схемы, либо его доверенному лицу, а это высвечивает их как имеющих отношение к капиталу оффшорной компании (существуют методы исключения такого «вы­свечивания», однако они требуют умелого выбора места регистрации оффшорной компании). Положительным аспектом регистрации компании с иностранными инвес­тициями для импорта капитала состоит в том, что помимо денеж­ных средств в качестве вклада можно внести в уставный капитал и ввезти в Россию оборудование, причем без уплаты таможенных налогов.

Оффшорная компания-судовладелец

Если бизнес позволяет обзавестись собственной яхтой, то совершенно естествен­но зарегистрировать ее на оффшорную компанию. Помимо соображений безопасности и избе­жания паблисити есть и налоговый резон. Многие оффшорные центры предоставляют судам, ходящим под их флагом, очень льготные налоговые условия. Наиболее популярные страны для регистрации яхт: Остров Мэн, Мальта, Панама, Кипр, Либерия, Гибралтар. Вместо полноценных налогов оффшорные судовые реестры взимают необременительную плату за тоннаж или просто пошлину за продление регистрации.

Если деятельность связана с торговым мореплаванием, то использование оффшорной компании в качестве судовладельца может так же, как и в случае с яхтой, существенно оптимизиро­вать налоговые платежи. Однако в перерегистрации судна на офф­шорную компанию есть несколько тонкостей.

Во-первых, не так просто передать судно оффшорной ком­пании, если оно было построено на советской (или российской) верфи. Указ Президента № 1513 от 3 декабря 1992 г. «О мерах по возрождению торгового флота России» устанавливает, что «про­дажа за пределы Российской Федерации судов морского и «река-море» плавания, построенных на российских судостроительных предприятиях, а также находящихся в эксплуатации, производит­ся по согласованию с Министерством транспорта Российской Федерации». Это означает, что для продажи судна иностранной компании придется обратиться за разрешением в Федеральную службу морского флота. Федеральная служба даст разрешение, если будет продемонстрировано, что продажа судна имеет конеч­ной целью пополнение российского флота. Самая типичная ситуация — когда для того, чтобы взять кредит на постройку нового судна на иностранной верфи, пароходству приходится заклады­вать иностранному банку как строящееся судно, так и несколько своих уже работающих судов. Иностранный банк при этом обыч­но требует, чтобы залог был оформлен не по Российскому праву, и чтобы залогодателем была иностранная компания. Вот и прихо­дится в ответ на требование банка городить огород с оффшорами и продавать этим оффшорам корабли. В российских портах для судов под иностранны­ми флагами установлены более высокие портовые сборы, нежели для российских судов. В принципе существует возможность поднять россий­ский флаг на судне, принадлежащем иностранной компании. Для этого судно должно быть передано в бербоут - чартер российскому предприятию и зарегистрировано в бербоут - чартерном реестре. Сложность заключается в том, что, пока не принят новый Кодекс торгового мореплавания, вопросы бербоут - чартерной регистрации регулируются различными подзаконными актами и Кодексом 1968 г., которые не совсем соответствуют новым экономическим реалиям.

Судно под иностранным флагом не может рабо­тать в исключительной экономической зоне России (оно может только проходить транзитом), поэтому, когда рыболовные суда переводятся в собственность оффшорной компании, выбирается такая страна, которая бы разрешала двойное флагирование, т.е. давала возможность поднять на судне российский флаг при опре­деленных условиях.

Оффшорная компания в строительном бизнесе

С помощью компаний тех стран, с кото­рыми у России заключены договоры об избежании двойного налогообложения, можно круп­но сэкономить на налогах при выполнении строительного подря­да.

Если российское предприятие берется за строительные рабо­ты, то с самого начала строительных работ оно обя­зано платить налог на прибыль по обычной российской ставке. Если строительным подрядчиком становится ино­странная компания из страны, с которой у России нет договора об избежании двойного налогообложения, то так же придется платить налоги по обычной ставке и с са­мого начала строительных работ. Согласно законода­тельству (Инструкция ГНС № 34), строительная площадка для иностранной компании автоматически создает для нее постоян­ное представительство в России. А там, где есть постоянное представительство, налоги берутся по ставке, обычной для российских предприятий.

Однако если исполнителем строительных работ будет компа­ния из страны, с которой у России есть договор об избежании двойного налогообложения, скорее всего, строительная площад­ка такой компании будет считаться постоянным представительст­вом не сразу, а по прошествии определенного в договоре времени — как правило, около 10 месяцев. Пока же работа иностранной компании не попадает под определение постоянного представительства, она будет облагаться налогом не по ставке 30%, а в соответствии с договором. Как правило, схема налогообложения в таком случае будет следующая. Из общей суммы за выполнение иностранной компанией строительных работ российский заказ­чик вычтет 20% (которые затем можно будет получить обратно, сославшись на договор), а компания заплатит налог только у себя на родине. Удержания 20% можно избе­жать, получив в налоговой инспекции освобождение от удержа­ния налога на доход на основании договора.

Вместо того, чтобы заключать договор подряда от име­ни российского предприятия, надо заключить этот договор от име­ни компании из страны, с которой у России есть соответствующий налоговый договор. Внимательно изучите по договору, в те­чение какого срока строительная площадка этой компании не будет считаться ее постоянным представительством (при условии, разумеется, что деятельность этой компании в России не создает постоянного представительства по другим основаниям). Договор с заказчиком должен быть составлен так, чтобы работа была раз­бита на этапы, каждый из которых короче срока, указанного в договоре об избежании двойного налогообложения. После завер­шения этапа подписывается акт сдачи-приемки, а следующий этап выполняет уже другая компания из того же государства, что и первая. В принципе, можно использовать и первую компанию, но (как свидетельствует практика) освобождение от налога в этом случае, скорее всего, придется оспаривать.

В соответствии с положениями договора об избежа­нии двойного налогообложения иностранная компания не счи­тается в пределах указанного срока имеющей в России постоян­ное представительство, поэтому она не будет облагаться российским нало­гом на прибыль. Кстати, в некоторых странах ставка налога на прибыль больше, чем в России, и поэтому использовать такие страны в качестве базы для строительной компании было бы неразумным.

При проведении строительных работ через оффшорную компанию, не стоящую в России на налоговом уче­те, — невозможность выставлять счета с НДС, и, как следствие, возникает неудобство для российского заказчика в оплате (он не только не может зачесть НДС, но еще и обязан удерживать его всякий раз, когда платит такой оффшорной компании).

Данные о макси­мальных сроках, в течение которых строительные работы не со­здают постоянного представительства для компаний из стран, связанных с Россией договорами по налоговым вопросам сведены в таблице (см. Приложение 3).

Оффшорная страховая компания

Оффшорная страховая компания позволяет экспортировать из России капитал, не заплатив при этом практически никаких налогов.

Страховая компания, зарегистрированная в развитой стране, сталкивается с большим числом строгих требований. Она должна иметь большой собственный капитал, соблю­дать определенное соотношение между суммами принятых рис­ков и собственными резервами, вкладывать значительную часть средств в стабильные объекты инвестиций (такие, как ценные государственные бумаги, например) и т.д. Разумность таких стро­гих требований не подвергается никем сомнению. Чем стабильнее страховая компания, тем лучше и для ее клиентов, и для делового климата страны в целом.

Однако в мире есть страны, которые, привлекая инвестиции, сделали свое законодательство о страховом деле таким либераль­ным, что практически любой человек или компания могут от­крыть там страховую фирму и работать через нее без всяких нало­гов и ограничений. Кроме одного очень важного ограничения. Все страховые компании такого типа должны действовать только в оффшорном режиме, т.е. страховать и перестраховывать риски исключительно нерезидентов. А самой удобной ситуацией для страны, где создана оффшорная страховая компания, будет та­кая, когда эта компания вообще ограничит свою деятельность страхованием (перестрахованием) рисков только одного — двух лиц, непосредственно с ней связанных. Такие «карманные» страховые компании называются «кэптивными» (captive insurance companies).

Схема экспорта капитала выглядит следующим об­разом. Российская компания на короткое время страхует риск у местной страховой фирмы и уплачивает большую страхо­вую премию. Местная фирма сразу же перестраховывает риск у оффшорной перестраховочной компании, оставляя себе небольшую комиссию. Деньги моментально переводятся за гра­ницу.

Недостаточно создать страховую компанию в оффшорной зоне и перевести на нее деньги через российского посредника. Тре­буется работа страховых экспертов и юристов, чтобы подобрать такой риск, который действительно при обычном ходе дел может быть застрахован предпринимателем (страхование мос­ковской квартиры от извержения вулкана не подойдет). Обеспечить, чтобы высокая страховая премия не создавала впечатления искусственно завышенной. Гарантировать, чтобы застрахованный риск был на самом деле практически нере­ализуемым (иначе надо будете переслать деньги обрат­но при наступлении страхового случая). Обеспечить, чтобы оффшорная страховая компания совсем не выглядела как офф­шорная, и, следовательно, не вызывала подозрения.

Оффшорный банк

Некоторые посредники по продаже оффшорных банков излишне мистифицируют все, что с этими банками связано – как правило, для того, чтобы взять с озадаченного клиента более крупный гонорар за регистрацию. Некоторые рекомендуют клиенту (по той же причине) заказать банк даже в ситуации, где достаточно простой оффшорной корпорации, а банк вовсе не нужен.

Оффшорный банк — это банк, зарегистриро­ванный в одной из «оффшорных зон» (как правило, маленькие островные государства). Оффшорные банки имеют следующие основные отличительные черты:

— не имеет права работать с резидентами страны регистра­ции банка (самая главная отличительная особенность);

— требуемая величина оплаченного уставного капитала для них мень­ше, чем в развитых странах Запада, да и в большинстве других стран;

— банк может получить полное освобождение от налогов;

— как правило, законы об обязательных резервах, правилах кредитования и осуществлении инвестиций менее строгие, чем в других странах;

— банк может быть создан относительно быстро;

— при учреждении банка допускается использование номи­нальных акционеров и директоров (хотя истинные владельцы все равно должны быть известны местным властям — иначе банку не дадут лицензию);

— валютный контроль по операциям вне страны регистра­ции почти всегда отсутствует.

С точки зрения корпоративной структуры, банк — это ни что иное, как обычная корпорация, которая получила банковскую ли­цензию. Именно корпорация, потому что банки в форме товари­ществ уже почти никто не создает — этому препятствует присущая това­риществам неограниченная ответственность учредителей.

Банковские лицензии бывают разные. Генеральная лицензия (обычно называется лицензией типа «А») дает банку максимум прав (он может работать практически с любыми клиентами), но требует от учредителей банка оплаты крупного уставного капитала (от одного миллиона долларов). Ограниченные лицензии («Б1», «Б2» и т.д.) дают банку право работать только с определенными категориями клиентов, а то и вовсе с одной только группой ком­паний учредителя, однако при этом местные власти устанавлива­ют менее высокие размеры оплаченного капитала (как правило, от 200 000 долларов).

Как и любой банк, оффшорный банк может давать кредиты, принимать вклады, открывать счета, работать с аккредитивами, и т.д. В отдельных случаях набор возможных операций может быть ограничен — особенно если речь идет о банках с лицензией типа «Б».

Оффшорный банк необходим, в основном, для оптимизации рас­четов и для перераспределения фи­нансов внутри группы путем выдачи кредитов. Вспомните, для чего в начале 90-х годов многие крупные предприятия в России завели себе по «карманному» банку. Так вот, со стратегической точки зрения, регистрация оффшорного банка будет преследо­вать те же самые цели.

Оффшорный банк может эмитировать чеки (в иностранной валюте), с помощью которых в России можно организовать схему законного получения наличной валюты и рублей.

Оффшорный банк может открыть в российском банке кор­респондентский счет (привилегия, не доступная простым компаниям), с помощью которого помимо особых финансовых опера­ций можно быстро организовывать платежи (у оффшорного бан­ка будет корсчет в вашем банке и других банках, в том числе иностранных, с которыми осуществляются расчеты).

Если бизнес сосре­доточен в одной-двух странах, но связан с операциями на круп­ные суммы, то оффшорный банк тоже может оказаться полез­ным. На базе оффшорного банка можно организовать оказание для клиен­тов в России уникальной услуги: выдачу кредитов под залог денег, экс­портированных ранее за рубеж. Вы получаете возможность рабо­тать на капитале, который вывезли, при этом не заявляя его как свой в России и не платя налогов за его «возвращение». Залого­вый депозит размещается в оффшорном банке, где гарантируется его полная конфиденциальность.

Часть валютных кредитов, которые невыгодно давать от име­ни российского банка по причине нормативов, коэффициентов и др., можно предоставить клиентам вашего российского банка через оффшорный банк. При получении от заемщика процентов это экономит до 40% прибыли (если кредит предоставить от рос­сийского банка, то от 20 до 40% прибыли банка от полученных процентов уходит на налоги; если кредит от оффшорного банка, то заемщик просто удерживает 15% из суммы процентов, /в не­которых случаях не делает и этого — если умело использовать договор об избежании двойного налогообложения).

Оффшорный банк (по методикам, использующимся на прак­тике) может оказаться очень полезным при работе по следующим схемам.

Безналичные рубли на счете российского предприятия — наличные рубли указанному лицу в России; безналичные рубли на счете российского предприятия — безналичная валюта зачисляется на любой иностранный счет; безналичные рубли на счете российского предприятия — наличная валюта указанному лицу в России; безналичные рубли на счете российского предприятия — безналичные рубли зачисляются на любой счет в рублях; наличные рубли принимаются в России — безналичные рубли зачисляются на любой счет в рублях; безналичная валюта на счете российского предприятия — наличная валюта выдается указанному лицу в России; наличная валюта принимается в России — безналичная валюта зачисляется на любой иностранный счет.

Для некоторых из упомянутых операций оффшорный банк просто необходим, для других достаточно простой оффшорной компании, однако оффшорный банк добавит операции гибкость.

Если необходимо иметь иностранный счет для себя или для своей оффшорной компании для конфиденциальных междуна­родных расчетов, то можно открывать счета напрямую в офф­шорном банке. Технически деньги будут находиться на одном из корсчетов в иностранном банке и все платежи в пользу третьих лиц банк будет осуществлять, оперируя остатком на корсчете, при необходимости от своего имени, что важно, если необходимо сохранить конфиденциальность платежа. В дополнение к этому, оффшорный банк может открывать номерные, кодированные счета, счета с псевдонимом и др.

Оффшорный банк может открывать счета и проводить опе­рации в рублях и других валютах СНГ — достигается полная аналогия прибалтийским банкам, только без традиционных минусов Прибалтийского банкинга.

Оффшорный банк становится очень удобным инструментом при разработке новых услуг для клиентов российского банка, как например, пластиковые карточки, игра на международном рынке Forex (валютный дилинг), аккредити­вы, подтвержденные первоклассными банками на Западе, и др. Таким образом, оффшорные банки можно использовать для очень широкого спектра финансовых операций.

Регулирование оффшорного бизнеса в России и за рубежом.

В мире при­меняются три основных системы налогообложения прибыли, различающиеся по способу определения ставки налога на рас­пределенную и нераспределенную на дивиденды часть прибы­ли.

Классическая система. В соответствии с ней особый налог на распределенную часть прибыли отсутствует. Юридические и физические лица находятся в неодинаковых налоговых услови­ях, поскольку индивидуальные лица платят еще и подоходный налог. Классическая система применяется в Австралии, Люксем­бурге, Нидерландах, Новой Зеландии, Испании, Швеции, Швейцарии и США.

Система с «раздельной ставкой налога» (split rate). Рас­пределенная и нераспределенная прибыль в рассматриваемом случае имеет различную ставку налога. Раздельная ставка при­меняется в Австрии, Финляндии, Греции, Японии, Норвегии. Здесь налоговое положение индивидуальных инвесторов и кор­пораций частично выравнивается.

Система зачисления уплаченного налога (imputation system). Ставка налога — общая для всей суммы прибылей. Уп­лаченная компанией доля налога с прибыли кредитуется (ком­пенсируется) конечным акционерам при получении дивиденда. Двойного налогообложения при этом удается избежать. Эта сис­тема применяется в Бельгии, Канаде, Дании, Франции, Ирлан­дии, Италии, Турции и Великобритании.

В ФРГ существует комбинированная система, включающая элементы двух последних: ставка налога раздельная, однако ко­нечные акционеры получают компенсацию в виде снижения по­доходных налогов на сумму налогов, уплаченных с прибыли компании при распределении дивидендов. В результате в этой стра­не положение индивидуальных и институциональных инвесто­ров одинаково.

Итак, в корпоративном секторе в пределах данной юрисдик­ции обычно существуют различные способы устранения двой­ного налогообложения. Соответственно один и тот же доход не может облагаться налогом дважды — на стадии распределения дивиденда и на стадии зачисления его в доход фирмы — конеч­ного акционера.

При проведении коммерческих операций в международном масштабе проблема устранения двойного налогообложения обо­стряется. В этом случае устранение двойного налогообложения требует специального урегулирования на межгосударственном уровне. Действительно, доходы, «очищенные» от налогов в одной из юрисдикции, при поступлении в другую рискуют быть вновь зачислены в облагаемую прибыль.

Налоговое бремя может значительно увеличиться из-за налога «у источника», который во многих случаях достигает 30%. Поэто­му все государства мира применяют ту или иную систему устра­нения двойного налогообложения доходов, полученных из-за рубежа. Она базируется как на национальном законодательстве, так и на международных соглашениях об устранении двойного налогообложения (double taxation avoidance treaties).

А. Система налогового кредита без отсрочки (credit system without deferral). Применяется некоторыми странами, в т.ч. США, Великобританией и ФРГ, при налогообложении доходов зарубеж­ных отделений отечественных фирм, не являющихся юридичес­кими лицами. При этой системе налоговый кредит предоставля­ется независимо от того, были доходы переведены на родину или реинвестированы в иностранном государстве. Налоговый кредит означает, что налог, взимаемый с материнской компании, сни­жается на сумму налогов, уплаченных за рубежом на получен­ные там доходы. Налоговый кредит осуществляется в пределах ставки налога на прибыль, установленной в данной юрисдикции.

Б. Налоговый кредит с отсрочкой (credit system with deferral). Налоговый кредит этого типа относится к доходам дочерних предприятий, являющихся самостоятельными юридическими лицами. Он предусматривает полное или частичное возмещение следующих видов налогов, взимаемых иностранными государ­ствами:

- налогов «у источника» на переведенные дивиденды, которые были уплачены в стране — источнике доходов;

- определенной доли иностранных налогов на прибыль, упла­ченных за рубежом. Эта доля компенсируется (кредитуется) пос­ле того, как дивиденды были репатриированы материнской фир­мой. Здесь происходит «отсрочка» компенсации до момента поступления доходов. В США, Великобритании, ФРГ, Бельгии, Ирландии, Италии, Японии и некоторых других странах налоговый кредит предоставляется на односторонней основе, т.е. для всех резидентных фирм. В Австрии, Дании, Люксембурге — на основании соответствующего положения в соглашении об устра­нении двойного налогообложения.

В. Система освобождения от налогов (exemption system). Эта система предусматривает полное исключение иностранных при­былей из налогообложения либо в стране материнской фирмы, либо в стране-источнике. Освобождение от налогов происходит обычно на двусторонней основе при наличии соответствующего соглашения. Данная система применяется такими странами, как Австралия, Люксембург, Франция, Нидерланды, Швейцария. При расчетах с этой группой стран особое внимание следует уде­лить тому, чтобы условия сделок подпадали под действие нало­говых соглашений. В некоторых частных случаях применяется еще один подход — исключение (вычитание) налогов (tax deduction). Встречаются также комбинации рассмотренных выше способов устранения двойного налогообложения.

Рассмотрим действие различных систем устранения двойно­го налогообложения на примере (см. табл. 1.3.1).¹

Таблица 1.3.1

Расчет налоговых потерь в разных налоговых системах.

		А. Компенсация отсутствует	Б. Налоговой кредит (tax credit)	В. «Освобождение» от налогов (tax exemption)
1 2 3 4 5 6 7 8 9	Валовой доход в стране – источнике Подоходный налог (40% от 1) Доход за вычетом налогов (1-2) Облагаемый доход в стране – получателе Ставка налога на зарубежные доходы (60% от 4) Налоговый кредит Фактический налог в стране – получателе (5-6) Совокупный налог (2+7) Чистый доход	100 40 60 100 60 - 60 100 0	100 40 60 100 60 40 20 60 40	100 40 60 0 0 - 0 40 60

В этом примере все данные условны и приведены из расчета, что налог на прибыль в стране — источнике доходов составляет 40%, в стране-получателе—60%. В таблице имеются существен­ные упрощения реальной картины: предполагается, в частности, что весь доход дочерней фирмы распределяется на дивиденды, а дополнительный налог (withholding tax) отсутствует.

В некоторых случаях в соответствии с системой налогового кредита в зачет включает­ся налог «у источника» на дивиденды, уплаченные в стране мес­тонахождения дочерней фирмы. «Налоговый кредит» к иностран­ному налогу «у источника» применяется, например, в Велико­британии. В определенных ситуациях в этой стране применяется и «исключение налогов».

Приведенный числовой пример иллюстрирует ситуацию, когда материнская компания получает из-за границы дивиден­ды в размере 700 ед. «чистыми» с учетом того, что в стране их происхождения был уплачен налогу источника в размере 300 ед. Метод начисления налогов и их компенсации по системе «нало­гового кредита» и «исключения налогов» будет заметно различать­ся (см. табл. 1.3.2).¹

Таблица 1.3.2

Расчет налогов «у источника».

		Налоговый кредит (tax credit)	Исключение налогов (tax deduction)
1 2 3 4 5 6	Дивиденд Вычет (deduction) Облагаемый доход (1-2) Налог на прибыль (33% от 3) Льгота по налогу или кредит Уплаченные налоги	1000 - 1000 330 300 30	1000 300 700 231 - 231

В соответствии с налоговым законодатель­ством иностранные субъекты предпринимательской деятельно­сти, не осуществляющие предпринимательской деятельности или не имеющие имущества на территории Российской Феде­рации, не являются плательщиками российских налогов.

Так, в соответствии с п. 1.2 Инструкции ГНС РФ № 34 «О налогообложении прибыли и доходов иностранных юридических лиц» плательщиками налога на прибыль являются иностранные юридические лица, которые осуществляют предпринимательс­кую деятельность на территории Российской Федерации через постоянные представительства; в соответствии с п. 4 Инструк­ции ГНС РФ № 39 объектами налогообложения по НДС явля­ются обороты по реализации на территории Российской Феде­рации товаров, выполненных работ и оказанных услуг, и това­ры, ввозимые на территорию Российской Федерации. В соот­ветствии с п. 1 Инструкции ГНС РФ № 33 плательщиками на­лога на имущество являются компании, фирмы, любые другие организации (включая полные товарищества), образованные в соответствии с законодательством иностранных государств, меж­дународные организаций и объединения, а также их обособ­ленные подразделения, имеющие имущество на территории Российской Федерации и т.д.

Таким образом, основным требованием к зарубежным оф­фшорным компаниям является факт их регистрации вне терри­тории РФ и отсутствие деятельности на территории РФ.

Действующее российское законодательство и законодатель­ства большинства иностранных государств не запрещает гражданам РФ учреждать на территории иностранных государств юридические лица, осуществлять на территории иностранного государства предпринимательскую деятельность, обладать пра­вом собственности на имущество, находящееся на территории иностранного государства.

Теоретически любой гражданин РФ вправе учредить на тер­ритории иностранного государства, предоставляющего макси­мальные налоговые льготы, юридическое лицо, из сделок с рос­сийскими партнерами получить необлагаемую налогами прибыль и, практически не уплачивая налогов, распорядиться ею. При­чем современные информационные технологии позволяют осу­ществлять управление компанией, ее банковскими счетами, не выходя из офиса, находящегося, например, в Москве.

Практически же такая деятельность российского предпри­нимателя существенно ограничена законодатель­ством о валютном регулировании и валютном контроле. Так, в соответствии со ст.6 и п.10 ст.1 Закона РФ «О валютном регули­ровании и валютном контроле» от 9 октября 1992 года прямые инвестиции (вложения в уставный капитал предприятия с це­лью извлечения дохода и получения прав на участие в управле­нии предприятием); портфельные инвестиции (приобретение ценных бумаг); переводы в оплату права собственности на зда­ния, сооружения и иное имущество, включая землю и ее не­дра, относимое по законодательству страны его местонахожде­ния к недвижимому имуществу, а также иных прав на недви­жимость; предоставление и получение отсрочки платежа на срок более 90 дней по экспорту и импорту товаров, работ и услуг; предоставление и получение финансовых кредитов на срок бо­лее 90 дней; а также все валютные операции, не являющиеся текущими валютными операциями резиденты РФ не вправе со­вершать без соответствующего разрешения (лицензии ЦБ РФ). В соответствии с п. 4 ст. 2 Закона РФ «О валютном регулировании и валютном контроле» сделки, заключенные в нарушение положений данного закона, являются недействительными. Лица, совершившие такие сделки, несут уголовную, административ­ную и иную ответственность в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Необходимо также отметить, что в настоящее время конт­роль за переводом валютных средств организациям — резидентам государств, являющихся оффшорными зонами (или имею­щих на своей территории оффшорные зоны), значительно усилен.

Таким образом, даже начальные действия налогового оп­тимизатора — учреждение зарубежной оффшорной компании могут вызвать серьезное противодействие со стороны государ­ства. Любые попытки обхода действующего порядка перевода валютных средств за рубеж (вывоз наличной валюты для опла­ты первоначальных взносов в оффшорную компанию под видом личных средств, для туристической поездки и т.п.) без лицензии ЦБ РФ изначально незаконны. При выявлении факта незакон­ного учреждения компании органы валютного контроля вправе в судебном порядке взыскать все полученное в результате де­ятельности данной компании.

А какая система используется в России? В Российской Феде­рации не предусмотрено «автоматического» устранения двойно­го налогообложения. Оно производится только при наличии со­глашений об устранении двойного налогообложения. Эти согла­шения предусматривают либо «налоговый кредит», либо принцип «освобождения». К примеру, в соглашении Россия — Ирландия за­фиксирован принцип налогового кредита, а в российско-кипрс­ком договоре содержится принцип налогового освобождения. Вообще необходимо каждый раз тщательно анализировать со­ответствующие статьи налоговых соглашений.

Отсюда следует ряд практических выводов, ко­торые необходимо учитывать российским предпринимателям при планировании финансовых связей с дочерней фирмой за рубежом.

С доходов, полученных, в иностранном государстве, взимаются:

• налог на прибыль;

• налог на распределенные дивиденды, полученные в стране источника доходов, или налог на вывоз доходов из страны ис­точника (налог «у источника»);

• подоходный налог в стране фирмы — получателя доходов.

Аналогичная картина возникает и при переводе доходов в дру­гой форме — в виде банковского процента, арендной платы или перечислений типа роялти. При этом налоги на арендную плату и платежи роялти могут быть пропорционально понижены или устранены полностью, если законодательством предусмотрено устранение двойного налогообложения на зарубежные доходы и (или) имеются налоговые соглашения, которые определяют льготные ставки налога «у источника». В налоговых соглашени­ях ставка налогов «у источника» указывается для всех основных видов доходов. Следует учитывать, что иногда применяется «пла­вающая» шкала этого налога в зависимости от определенных ус­ловий, например, размера долевого участия в компании.

Итак, основными налоговыми потерями в международных корпорациях являются налоги на прибыль зарубежных фирм, ставка которых может достигать 40—50%, а также налоги на до­ходы «у источника». Соответственно методы снижения налого­вых потерь подразделяются на две основные группы: способы снижения налогов на прибыль и способы уменьшения потерь при вывозе доходов и других операций подобного характера. Вместе с тем существуют методы налогового планирования, которые направлены на снижение каждого из обоих видов налогов.

Итак, один из наиболее очевидных методов снижения налоговых потерь — размещение дочерних фирм в странах с относи­тельно низким уровнем налогообложения прибыли, например в «налоговых гаванях». Но на практике этим приемом воспользо­ваться можно не всегда, поскольку выбор места размещения до­черней фирмы определяется целым комплексом факторов. Осо­бенно это касается «профильных» фирм, производящих какие-либо товары или услуги. Для них решающее значение могут иметь: наличие требуемого персонала, близость к основным рынкам сбыта, транспортные условия, организационные факторы и т.п. В такой ситуации приоритет должен быть отдан методам, обеспечивающим снижение налоговых затрат при вывозе и репатриировании доходов. В деловой практике разработаны эф­фективные процедуры уменьшения этих потерь.

Речь идет об использовании особых транзитных (conduit) ком­паний. Обычно для размещения таких компаний подбираются либо страны с благоприятными налоговыми соглашениями меж­ду двумя данными государствами, либо юрисдикции, обладаю­щие универсальной сетью таких соглашений. Кроме того, для промежуточных компаний предоставляются специальные нало­говые льготы.

Для создания международных каналов по переводу финансо­во-инвестиционных ресурсов используются специализирован­ные холдинговые, финансовые и лицензионные компании. Они позволяют значительно снизить издержки, возникающие при переводе капиталов из одной страны в другую. Основой большин­ства «транзитных» схем является создание промежуточных хол­дингов.

С помощью посреднической холдинговой компании осуществ­ляется перевод учредительных капиталов и дивидендов между материнской фирмой и ее дочерними предприятиями. В налоговом планировании за­рубежной деятельности с использованием холдинговых фирм накоплен большой международный опыт.

Дочерние холдинговые фирмы обычно создаются в тех стра­нах, где условия репатриирования и международного перевода капитала между юридическими лицами в форме дивидендов, банковских процентов и платежей роялти наиболее благоприят­ны. Число таких стран ограничено. Как уже отмечалось, к ним относятся: Бельгия, Нидерланды, Швейцария, Австрия, Люксем­бург, Дания, а также некоторые «налоговые гавани». Во всех «хол­динговых» юрисдикциях налог «у источника» на перевод дохода значительно ниже, чем в других развитых странах, где его став­ка достигает 30% и выше. Вместе с тем характер и степень нало­говых льгот, которыми пользуются холдинговые компании в различных традиционных «холдинговых» юрисдикциях, неодинаковы.

При выборе оптимального варианта корпоративной схемы, обеспечивающей снижение налоговых потерь, компании необ­ходимо проанализировать:

- условия двусторонних налоговых соглашений об устране­нии двойного налогообложения;

- систему компенсации зарубежных налогов во всех участву­ющих юрисдикциях;

- льготы, предоставляемые «промежуточным» компаниям при проведении намечаемых деловых операций.

Таким образом, налоги на зарубежные доходы и механизм их компенсации государством следует изучить вдоль всей цепочки — от дочерней компании в стране источника доходов, на промежуточных этапах в странах дочерних посреднических фирм, где они накапливаются, и до материнской страны или территории, где их предполагается реинвестировать. Должны быть рассмот­рены все возможные альтернативные схемы построения холдин­говой структуры, после чего необходимо выбрать оптимальный вариант.

В простейшем случае структура с промежуточным элементом выглядит следующим образом. Предположим, что основные ка­питаловложения планируется произвести в США путем создания дочерних фирм. Однако доходы от дочерних фирм предполага­ется инвестировать не в США, а в другой стране. Для этого со­здается холдинговая или финансовая компания в благоприят­ной налоговой юрисдикции. Ей передаются акции дочерних предприятий и другие активы в США. Доходы из США перево­дятся в адрес этой фирмы в форме дивидендов, процентов за кре­дит или платежей роялти. В дальнейшем они могут быть распре­делены между другими дочерними фирмами, вложены в недви­жимость, переведены в «налоговую гавань» или репатриированы.

В качестве промежуточной компании наиболее часто используются холдинговые фирмы, которые способствуют снижению потерь при международном переводе доходов в форме дивиден­дов. Наряду с ними в деловой практике применяются посредни­ческие финансовые и лицензионные фирмы. Финансовые фир­мы служат для снижения потерь при переводе банковских процентов, а лицензионные — для проведения платежей типа роялти. В некоторых странах все три функции могут быть объе­динены в одном юридическом лице. Юрисдикции, избираемые для холдинговых фирм, обычно используются и для создания финансовых и лицензионных дочерних компаний.

Существуют и иные способы устранения налога «у источни­ка». Например, в некоторых случаях дочернее предприятие мо­жет функционировать как представительство. Репатриирование дохода представительства не во всех странах подвергается на­логу «у источника» (или для него существует специальная став­ка). В частности, в России чистая прибыль представительства считается полностью «очищенной» от налогов. А если бы диви­денд или долевой доход переводился от лица дочерней фирмы, то фирма должна была бы уплатить налог «у источника».

При применении российского оффшора в схемах налоговой оптимизации необходимо учитывать, что с момента введения в действие части первой Налогового кодекса РФ (с 1 января 1999 г.) порядок регулирования налоговых отношений (в том числе и в оффшорных зонах) претерпел существенные изменения.

Закон РФ «О закрытом административно-территориальном образовании» от 14 июля 1992 г. № 3297-1 (в редакции Феде­рального закона «О внесении изменений в законодательные акты Российской Федерации 6 закрытых административно-террито­риальных образованиях» от 2 апреля 1999 г. № 67-ФЗ) не содер­жит прямой нормы, делегирующей органам местного самоуп­равления ЗАТО полномочия на установление дополнительных льгот по федеральным и региональным налогам сверх льгот, установленных федеральным и региональным законодательством:

— Такое право не следует из положений ч. 2 п. 1 ст. 5 «в доходы бюджета закрытого административно - территориального образования зачисляются все налоги и другие поступле­ния с его территории», так как данная норма регулирует осо­бенности определения только одного из элементов налогового обязательства — порядка уплаты налога. Прочие элементы налога: объект налогообложения; налоговая база; налоговый пери­од; налоговая ставка; порядок исчисления налога; налоговые льготы, данной нормой не изменяются.

— Положения ч. 3 п. 1 ст. 5 Закона РФ «О закрытом административно-территориальном образовании», устанавливающие, что «дополнительные льготы по налогам и сборам предостав­ляются соответствующими органами местного самоуправ­ления организациям, зарегистрированным в качестве налого­плательщиков в налоговых органах закрытых административ­но-территориальных образований, в соответствии с настоя­щим Законом. Право на получение указанных льгот имеют орга­низации, имеющие...», определяют лишь круг налогоплательщи­ков, которым могут быть предоставлены дополнительные нало­говые льготы.

Так как ч. 3 п. 1 ст. 5 Закона РФ «О закрытом администра­тивно-территориальном образовании» прямо не определяет, по каким налогам предоставляются дополнительные налоговые льготы, в данном случае применению подлежат общие нормы налогового законодательства — налоговые льготы могут быть предоставлены только по тем налогам, регулирование которых относится к компетенции органов местного самоуправления ЗАТО (то есть только по местным налогам).

При решении вопроса о том, какие дополнительные на­логовые льготы подразумеваются ч. 3 п. 1 ст. 5 Закона РФ «О закрытом административно-территориальном образовании», не­обходимо учитывать, что в соответствии с п. 5 ст. 1 Налогового кодекса органы местного самоуправления устанавливают мест­ные налоги с учетом положений Налогового кодекса РФ (до введения в действие части второй Налогового кодекса - поло­жений ст. 21 Закона РФ «Об основах налоговой системы» и феде­ральных законов о конкретных видах налогов). То есть, напри­мер, если федеральным законом определены максимальные или минимальные ставки отдельных местных налогов, нормативные акты органов местного самоуправления не могут устанавливать ставки, выходящие за пределы, установленные федеральным законодательством.

Как правило, федеральными законами о местных налогах определен и перечень льгот по конкретному местному налогу, а также прямо указано, что органы местного самоуправления вправе с учетом местных особенностей предоставлять дополни­тельные льготы по данному местному налогу. Например, поря­док взимания налога на землю, помимо областных законов субъектов РФ регулируется Законом РФ «О плате за землю» от 11 октября 1991 г. № 1738-1. Статьей 12 данного закона определен исчерпывающий список льгот по данному налогу и одновре­менно статьями 13 и 14 данного закона определено, что органы власти субъектов РФ и органы местного самоуправления впра­ве устанавливать дополнительные льготы по данному налогу, сверх льгот установленных данным федеральным законом.

Также, в соответствии с п. 1 ст. 1 Налогового кодекса РФ «Законодательство Российской Федерации о налогах и сборах состоит из настоящего Кодекса и принятых в соответствии с ним федеральных законов о налогах и сборах. При этом Нало­говым кодексом определены пределы полномочий органов влас­ти различных уровней по регулированию налоговых правоотно­шений различного уровня.

В соответствий с п. 5 ст. 3 Налогового кодекса:

— федеральные налоги и сборы устанавливаются, изме­няются или отменяются настоящим Налоговым кодексом и (до момента принятия части второй Налогового кодекса) федераль­ными законами;

— налоги и сборы субъектов РФ, соответственно, закона­ми субъектов РФ о налогах и (или) сборах;

— местные налоги и сборы устанавливаются, изменяются или отменяются нормативными правовыми актами представи­тельных органов местного самоуправления о налогах и (или) сборах.

Таким образом, положения действующего налогового зако­нодательства устанавливают, что органы местного самоуп­равления не вправе самостоятельно издавать законодатель­ные акты, изменяющие режим налогообложения федеральных и региональных налогов. Соответственно органы государствен­ной власти субъектов РФ не вправе самостоятельно менять режим налогообложения федеральных налогов (кроме случаев прямо установленных законом — например, право субъектов РФ устанавливать ставку налога на прибыль).

Более того, статьей 58 Федерального закона РФ от 31 декабря 1999 г. № 227-ФЗ «О федеральном бюджете на 2000 год» приостановлено действие ч.2 п.1 ст.5 Закона РФ «О закрытом административно-территориальном образовании», устанавлива­ющей, что «в доходы бюджета закрытого административно - территориального образования зачисляются все налоги и другие поступления с его территории». В качестве исключения такое право сохранено только за двумя ЗАТО, на территории кото­рых находятся федеральные ядерные центры, причем размер дополнительных налоговых льгот, которые вправе устанавли­вать данные ЗАТО, ограничен суммой квоты в размере 2 млрд. руб.¹ (по масштабам предоставлявшихся в ЗАТО льгот сумма весьма незначительная).

В результате оффшорная деятельность зон льготного на­логообложения местного уровня, образованных в ЗАТО, в на­стоящее время практически парализована. Учитывая тот факт, что планируемые цели создания зон льготного налогообложе­ния в ЗАТО (развитие территорий практически не имеющих своей производственной базы) фактически не были решены, перспектив дальнейшего развития у зон льготного налогообло­жения на базе ЗАТО практически нет. Закон РФ «О закрытом административно – территориальном образовании» приведен в Приложении 4

Некоторые оффшорные юрисдикции приведены в Приложении 5.

1 Раицкий К.А. Экономика предприятия. М.: Информационно-внедренческий центр «Маркетинг». 1999г. С. 110

1

//Бизнес Предложения №4(4), 1999

1 Горбунов А.Р. Налоговое планирование и создание компаний за рубежом. М.: Издательская фирма «Анкил». 1999. С. 39

1 Пеппер Дж.. Практическая энциклопедия международного налогового и финансового планирования. М.: ИНФРА-М. 1999. С. 72

1 Пеппер Дж. Практическая энциклопедия международного налогового и финансового планирования. М.: ИНФРА-М. 1999. С. 79

1 Горбунов А.Р. Налоговое планирование и создание компаний за рубежом. М.: Издательская фирма «Анкил». 1999. С .35

1 Горбунов А.Р. Налоговое планирование и создание компаний за рубежом. М.: Издательская фирма «Анкил". 1999. С. 35

1 Брызгалин А.В., Берник В.Р., Головкин А.Н. Методы налоговой оптимизации. Изд. 2-е, перераб. и доп. М.: «Аналитика-Пресс». 2000. С. 102

52

Глава 2. Перспективы создания оффшорных

компаний российскими предпринимателями.

Из приведенного в предыдущей главе материала следует что, оффшорный бизнес позволяет реально сокращать налоговые платежи компаний и создавать условия для более эффективного распоряжения финансовыми средствами, высвобождаемыми в результате оптимизации налоговых платежей.

Межстрановое перемещение финансовых активов имеет два аспекта: перемещение активов как таковых и перемещение фирм, в которые эти активы вложены. Первый вариант, как правило, связан с краткосрочными вложениями, осуществляемыми на основе учета основных рыночных тенденций. Перемещение фирм требует продуманной и рассчитанной внешнеторговой стратегии компании. При этом очень важен выбор первоначального места размещения фирмы.

Однако создание компании в оффшорной зоне не всегда приводит к ожидаемым результатам. Это, прежде всего, связано с проблемой выбора правильной зоны для размещения капитала, а также с не всегда положительной репутацией оффшорного бизнеса и отдельных оффшорных зон. Однако предприниматели всячески стараются использовать налоговые преимущества оффшорных компаний, т.к. им важно сохранить полученные финансовые накопления, финансировать их в расширение деятельности. Эффективное налоговое планирование на предприятии не ориентируется в своей деятельности исключительно на уровень налоговых ставок той или иной территории, а подходит к проблеме выбора страны базирования более комплексно. Соответственно, размеры налоговых ставок имеют вторичное значение.

Как правило, любая российская компания при выборе страны регистрации своего бизнеса рассматривает следующие варианты:

Зарегистрировать свой бизнес в Российской Федерации;

Зарегистрировать свой бизнес в оффшорной зоне;

Зарегистрировать свой бизнес в государстве со умеренной системой налогообложения.

В настоящее время в Российской Федерации проводится глобальная налоговая реформа, в результате которой будут созданы условия для сохранения и инвестирования заработанных финансовых средств на родине. В настоящее время, в свете последних экономических и, особенно, политических событий особых стимулов для инвестирования в России нет. Поэтому предприниматели не стремятся легализовать здесь свой бизнес.

При выборе между странами с нормальными налоговыми ставками и «налоговыми гаванями» далеко не всегда предпочтение отдается последним. Снижение высоких налоговых ставок до пониженных реальных ставок в западных странах в принципе доступно для всех компаний, хотя и носит избирательный характер. При наличии существенных налоговых льгот для предприятий производственной и коммерческой деятельности налоговые режимы большинства развитых стран абсолютно конкурентоспособны оффшорным зонам. Кроме того, международные компании могут пользоваться существенными льготами международных налоговых соглашений. Поэтому, часто возникает еще один вариант выстраивания организационной структуры, использующий сочетание размещения дочерних и материнской компании как в оффшорных зонах, так и в странах с умеренным налогообложением. Это не только благоприятно сказывается на налоговых последствиях всего бизнеса, но и повышает престиж организации за счет базирования в развитой стране.

Тем не менее, независимо от месторасположения компании, итоговая величина налоговых платежей компании будет зависеть от юридической формы и структуры компании, а также характера и целей ее деятельности. Любое законодательство содержит льготы и привилегии для отдельных форм бизнеса.

Одной из наиболее приближенных к «классической» оффшорной практике в пределах России является Республика Калмыкия. В соответствии с Законом Республики Калмыкия «О предоставлении налоговых льгот отдельным категориям налогоплательщиков» от 19 января 1995 г., предприятия, не использующие в своей деятельности природные и сырьевые ресурсы Республики Калмыкия, уплачивают лишь федеральные налоги и полностью освобождаются от уплаты налогов и сборов, подлежащих зачислению в республиканский и местный бюджеты¹. Для получения и сохранения оффшорного статуса компания уплачивает фиксированный регистрационный сбор и ежеквартальный взнос на программы социально-экономического развития Республики Калмыкия. К оффшорным зонам причисляют и республику Ингушетия. Наличие на территории России оффшорных образований говорит о том, что наша страна потенциально может рассматриваться как оффшорная территория.

Использование налоговых преимуществ оффшорных зон

Как правило, любая деятельность с использованием оффшоных компаний предусматривает стандартные схемы осуществления деятельности. Эти схемы необходимы для того, чтобы оптимизировать товарные и финансовые потоки, а, соответственно, минимизировать налоговые потери.

При этом использую следующие основные варианты:

При торговле в различных регионах, при экспортно-импортных операциях (за исключением розничной торговли), при торговле подакцизными товарами российские компании для сокращения налоговых потерь могут использовать две фирмы – одну в оффшорной зоне, а другую в месте фактического сосредоточения управления и продаж. При этом компания в оффшорной зоне подписывает с покупателем товаров договор купли-продажи (1), а местная фирма и оффшорная компания заключают договор на оказание услуг (2), схематично взаимоотношения между участниками представлены на рис.1.

Поставщик

1

Оффшорная компания

2

П О К У П А Т Е Л И

Рис.1 Схема взаимоотношений при торговле в несколькие регионах

(кроме розничной торговли)

Компании, использующие данную схему реально экономят на внутреннем ценообразовании. В этом можно убедиться, рассматривая ситуацию (см. табл.2.1.1), когда российская компания учреждает свою оффшорную компания на Кипре, с которым существует соглашение об избежании двойного налогообложения доходов и имущества от 5 декабря 1998¹ (см.. Приложение 6).

Таблица 2.1.1

Анализ влияния использования оффшорного бизнеса

на финансовый результат

Хозяйственная операция

Денежный эквивалент (условные единицы)

Закупка товаров поставщиком (без учета НДС и других оборотных налогов) Передача товара поставщика на реализацию оффшорной компании (без учета НДС и других оборотных налогов) в соответствии с договором на оказание услуг по реализации товаров Затраты оффшорной компании по реализации товаров, оплачиваемые поставщиком Реализация товаров оффшорной компанией (без учет НДС и других оборотных налогов) покупателю в соответствии с договором купли-продажи Налогооблагаемая прибыль оффшорной компании Налог на прибыль оффшорной компании Чистая прибыль оффшоной компании Налогооблагаемая прибыль поставщика Налог на прибыль поставщика Чистая прибыль поставщика Общая величина чистой прибыли

1000 1500 100 2000 500 21,25 478,75 400 140 260 738,75

Результат общей величины чистой прибыли можно сопоставить с той чистой прибылью, которую получил бы поставщик, не используя оффшорную компанию. В данном случае следует произвести следующие дополнительные расчеты:

Налогооблагаемая прибыль = 2000-1000-100 = 900 у.е.

Налог на прибыль = 900*35% = 315 у.е.

Чистая прибыль = 900-315 = 585 у.е.

Таким образом, результат показывает абсолютное преимущество использование оффшорной компании для реализации товаров через оффшорные компании.

Дополнительно сопоставим рентабельность продаж компании при реализации по двум приведенным выше вариантам.

Рентабельность продаж = (Чистая прибыль / Объем продаж)*100%

Таким образом,

Рентабельность продаж = 29,25%

без использования оффшора

Рентабельность продаж с = 36,93%

использованием оффшора

Если сопоставить эти два варианта, то видна реальная величина экономии, а, соответственно, величина высвобождаемых финансовых средств.

В остальных случаях рекомендуется продажа товаров оффшорной компанией не самостоятельно, а через агента – местную фирму (эта методика применяется как в оптовой торговле, так и в рознице). Попутно подразумевается, что инвестор контролирует обе компании – и местного агента и оффшорную компанию. Рассмотрим более подробно данную схему (см. рис.2).

Поставщик

Российская оффшорная компания

1

Местная фирма-агент

2

3

П О К У П А Т Е Л И

Рис.2 Общепринятая организационная структура бизнеса

с участием оффшорной компании

В соответствии с рис.2 происходит следующее:

Продажа товаров на сумму 1000 у.е., НДС по реализованным товарам составит 200 у.е.

Передача товаров на реализацию на сумму 5000 у.е., (НДС – 1000 у.е.) за вознаграждение агенту (вознаграждение 50 у.е., НДС – 10 у.е.).

Продажа потребителям на сумму 5000 у.е. (НДС составит также 1000 у.е.).

Учитывая то, что поставщик действует через свою оффшорную компания, можно говорить о том, что реально полученный поставщиком доход будет облагаться по меньшей ставке налога в соответствии с налоговым законодательством. Оценить экономию на налогах можно при помощи табл.2.1.2.

Таблица 2.1.2

Анализ финансового результата компании,

действующей через оффшорную компания, а также фирму-агента

Налоговые платежи	Величина в соответствии с российским налоговым законодательством	Величина с условием применения оффшорного метода
Выручка от реализации НДС Прочие оборотные налоги Себестоимость проданных товаров Валовая прибыль Коммерческие расходы Управленческие расходы Прибыль от продаж Внереализационные доходы Внереализационные расходы Прибыль до налогообложения Налог на прибыль и иные подобные обязательства Прибыль от обычной деятельности Чистая прибыль	5000 1000 49 2600 2351 150 1200 1001 360 641 224,35 416,65 416,65	5000 1000 100 2600 2300 150 1029 1121 1121 48 1073 1073

Очевидно, что товары фактически могут быть отправлены поставщиком агенту или потребителям минуя оффшорную компанию. Однако оффшорная компания аккумулирует у себя прибыль, уплачивая меньшие, чем обычно налоги, тем самым, увеличивает прибыль, остающуюся в распоряжении компании. Рентабельность, рассчитанная, как и в предыдущем варианте, составляет в случае использования оффшора 17,88%, а рентабельность продаж без его использования составляет 6,9%.

При производственной деятельности схема распределения налоговой нагрузки между участниками представлена на рис.3.

Поставщик материалов

Российская оффшорная

компания

Местное

предприятие-производитель

Потребитель

Рис.3 Схема распределения налоговой нагрузки с использованием оффшора при осуществлении производственной деятельности

Анализируя данный рисунок, можно сделать вывод, что если бы предприятие-производитель самостоятельно закупало материалы, то оно вынуждено было бы еще уплачивать налог на имущество (до 2% в год от стоимости материалов, станков, оборудования), а также все остальные налоги по полным ставкам. Оптимальный вариант достигается тогда, когда имущество переводится в оффшорную компанию, а только потом передается в аренду предприятию-производителю. В этом случае оффшорная компания не уплачивает налог на имущество, т.к. он отменен на оффшорных территориях, а арендатор не платит налог на имущество, т.к. не является его собственником.

Ниже приводится расчет преимуществ, достигаемых за счет данного метода (см. табт.2.1.3). Таблица 2.1.3

Анализ преимуществ использования оффшора в производственной деятельности

Хозяйственная операция	Денежный эквивалент, условные единицы
Покупка материалов у поставщика НДС по материалам Вознаграждение за производство продукции, уплачиваемое оффшорной компанией местному производителю НДС по работе местного производителя Оборотные налоги Продажа готовой продукции оффшорной компанией потребителю НДС по реализованной потребителю продукции Налогооблагаемая прибыль Налог на прибыль Чистая прибыль	100 20 10 2 6,25 500 100 383,75 16,31 367,44

Следует отдельно отметить, что материалы могут быть фактически отправлены поставщиком производителю, минуя оффшорную компанию.