Оценка учетной политики организации и рекомендации по ее совершенствованию в части учета использования основных средств

3.2 Оценка учетной политики организации и рекомендации по ее совершенствованию в части учета использования основных средств

В части совершенствования организации учета основных средств Филиал «Универсальный» хотелось бы рекомендовать следующее.

В связи с введением налогового учета и не проработанности технических аспектов его ведения, особого внимания и наибольшей трудоемкости требует разработка налоговых регистров для учета такого имущества как основные средства и хозяйственных операций, осуществляемых с ними.

Хотелось бы рекомендовать исследуемому предприятию ряд налоговых регистров, в которых возможно обобщение информации об основных средства организации в целях налогового учета.

Основным таким налоговым регистром по учету основных средств должен стать документ, максимально обобщающий информацию об объекте основных средств. Форма такого регистра, а также источники информации, используемые при его заполнении, представлены в табл. 11.

Таблица 11 - Регистр информации об объекте основных средств

Наименование показателя	Источник информации
Наименование объекта	По первичным документам (накладная и т. п.)
Дата приобретения	По первичным документам
Первоначальная стоимость	Регистр-расчет "Формирование стоимости объекта учета"
Изменение первоначальной стоимости	Регистр-расчет "Формирование стоимости объекта учета"
Амортизационная группа	Постановление Правительства РФ или органа по его поручению
Срок полезного использования	Распорядительный документ
Способ начисления амортизации	Распорядительный документ
Дата определения направления использования основного средства	По первичным документам
Принадлежность к основным средствам, непосредственно используемым при производстве товаров (работ, услуг)	По первичным документам (акт приема-передачи объекта в эксплуатацию)
Применение специального коэффициента	Распорядительный документ
Дата начала применения понижающего коэффициента	Распорядительный документ
Величина понижающего коэффициента	Распорядительный документ
Дата начала начисления амортизации	По первичным документам (акт ввода в эксплуатацию и др.)
Суммы начисленной амортизации	Расчетным путем (нарастающим итогом по данным регистра "Учет амортизации основных средств")
Базовая стоимость основного средства	Расчетным путем (строка 2 + строка 3 - строка 10)
Срок списания базовой стоимости линейным методом	Расчетным путем
Количество месяцев полезного использования (начисления амортизации)	Расчетным путем (суммирование количества месяцев начисления амортизации)
Признак прекращения начисления амортизации (движение основных средств без утраты на них права собственности)	Первичные документы
Дата начала прекращения начисления амортизации	Первичные документы
Основание прекращения начисления амортизации	Первичные документы
Количество месяцев перерыва в начислении амортизации	Расчетным путем (суммирование количества месяцев перерыва в начислении амортизации)
Дата окончания прекращения начисления амортизации	Первичные документы
Основание окончания прекращения начисления амортизации	Первичные документы
Дата снятия объекта с учета	Первичные документы (накладная на передачу, акт ликвидации)

Данный регистр предназначен для сбора информации о наличии и движении имущества организации, признаваемого в целях налогообложения основными средствами в составе амортизируемого имущества.

Также особый регистр требуется для обобщения информации о суммах начисленной амортизации в целях налогового учета, форма которого представлена в табл. 12.

Таблица 12 - Регистр-расчет амортизации основных средств

№	Наименование показателя	Источник информации
1	Месяц, за который начисляется амортизация	Месяц, год начисления амортизации
2	Наименование объекта	Регистр информации об объекте основных средств
3	Принадлежность к основным средствам, непосредственно используемым при производстве товаров (работ, услуг)	Регистр информации об объекте основных средств
4	Метод начисления амортизации	Регистр информации об объекте основных средств
5	Применение специального коэффициента	Регистр информации об объекте основных средств
6	Первоначальная (остаточная, базовая) стоимость объекта	Регистр информации об объекте основных средств (расчетным путем)
7	Срок (полезный, оставшийся до истечения полезного срока использования), который применяется при расчете амортизации (в месяцах)	Регистр информации об объекте основных средств (расчетным путем)
8	Сумма амортизации по объекту	Расчетным путем на основании показателей строк 4, 5, 6 Регистра
9	Общая сумма амортизации	Расчетным путем (сумма показателей строки 8 отдельно по основным средствам, используемым и неиспользуемым при производстве товаров (работ, услуг)

Регистр формируется для определения суммы амортизационных отчислений по объектам основных средств, необходимой при формировании прямых и прочих расходов, признаваемых в текущем (налоговом) периоде для целей налогообложения.

Записи в регистре производятся по каждому факту начисления амортизации ежемесячно нарастающим итогом по каждому объекту основных средств, отчетные данные формируются путем суммирования показателей с начала налогового периода до отчетной даты.

Ведение регистра должно обеспечивать возможность группировки информации отдельно по суммам амортизации по основным средствам, включаемым в соответствии с требованиями Кодекса в состав прямых и косвенных (прочих) расходов, а также по суммам амортизации по каждому объекту основных средств.

На наш взгляд обязательной реорганизации также требует учет малоценных (неамортизируемых) основных средств. Наиболее оптимальным видится организация учета по таким основным средствам, аналогичная ранее существовавшей практике учета малоценных и быстроизнашивающихся предметов (при способе начисления амортизации 100 % при передаче в эксплуатации).

Введя соответствующий субсчет к счету 01 «Основные средства» и счету 02 «Амортизация основных средств» можно будет в любой момент получить информацию о наличии таких объектов на балансе предприятия.

Так, поступающие малоценные неамортизируемые основные средства обычным порядком отражаются на счете 01:

Дт 01 субсчет «ОС стоимостью менее 10 тыс. руб.» – Кт 08 отражается первоначальная стоимость основных средств.

После передачи их в эксплуатацию (по идее, это производится непосредственно после предыдущей проводки, которая как раз и свидетельствует об их приеме в эксплуатацию), составляется запись:

Дт 20, 23, 25, 26, 44 и др. Кт 02 субсчет «Износ ОС, стоимостью менее 10 тыс. руб.» – на всю стоимость передаваемых в эксплуатацию объектов.

При списании же объекта с учета по окончании срока его эксплуатации или вследствие физического износа, в учете составляется запись:

Дт 02 субсчет «Износ ОС, стоимостью менее 10 тыс. руб.– Кт 01, субсчет «ОС стоимостью менее 10 тыс. руб.».

Производя записи, таким образом, будут достигнуты все задачи учета данных объектов:

-стоимость объекта включена в расходы того периода. когда он введен в эксплуатацию;

-в балансе стоимость таких объектов равно нулю, т.к. сальдо по соответствующим субсчетам 01 и 02 счетов равны между собой;

-в синтетическом и аналитическом учете объекты числятся до тех поря, пока реально не выйдет их срок полезного использования, либо они не утратят своей физической формы (контрольная функция);

-данные по этим субсчетам могут быть использованы в целях анализа и контроля за расходами.

На предприятии необходимо разработать классификацию основных средств. Причем классификация основных средств должна производится не только на уровне первичного учета (т.е. отметки в инвентарных карточках о назначении использования объектов и их виде), но и в аналитическом и синтетическом учете.

Так к счету 01 могут быть открыты субсчета по видам основных средств, а в разрезе этих субсчетов учет основных средств может быть организован по их производственному назначению (производственные. непроизводственные). Четкость в классификации основных средств позволит избежать ошибок в отнесении сумм амортизационных отчислений на соответствующие счета и статьи затрат, что. в свою очередь, позволит избежать ошибок в налогообложении прибыли.

Основным же совершенствованием может стать автоматизация учета основных средств, которая бы позволила не только надлежащим образом и без лишних усилий организовать аналитический учет объектов, но и избежать арифметических ошибок при расчете амортизации.

Итак, по результатам анализа был дан ряд рекомендаций по изменению организации учета основных средств.

Поэтому в учетной политике исследуемой организации следует закрепить следующее положение:

Филиал «Универсальный» оценивает основные средства (для целей бухгалтерского учета и целей налогообложения) следующим образом:

-приобретенные путем оплаты денежными средствами — по фактической стоимости приобретения;

-изготовленные в собственном производстве — по стоимости готовой продукции, определяемой в соответствии с требованиями статьи 319 НК РФ;

-полученные по иным основаниям — по рыночной стоимости, определяемой в соответствии требований статьи 40 НК РФ.

Также особого внимания, и, как следствие необходимости уточнения в учетной политике предприятия, требует описание порядка определения срока полезного использования, в отношении чего в бухгалтерском и налоговом учете имеются различные, хотя и посвященные одному и тому же, формулировки.

Согласно пункту 20 ПБУ 6/01 «Учет основных средств»: срок полезного использования объекта основных средств определяется организацией при принятии объекта к бухгалтерскому учету. Определение срока полезного использования объекта основных средств производится исходя из:

-ожидаемого срока использования этого объекта в соответствии с ожидаемой производительностью или мощностью;

-ожидаемого физического износа, зависящего от режима эксплуатации (количества смен), естественных условий и влияния агрессивной среды, системы проведения ремонта; нормативно-правовых и других ограничений использования этого объекта (например, срок аренды).

В случаях улучшения (повышения) первоначально принятых нормативных показателей функционирования объекта основных средств в результате проведенной реконструкции или модернизации организацией пересматривается срок полезного использования по этому объекту».

Требования налогового учета очень близки требованиям бухгалтерского учета, хотя и не повторяют их дословно. Согласно пунктам 1 и 5 статьи 258 НК РФ: «срок полезного использования определяется налогоплательщиком самостоятельно на дату ввода в эксплуатацию данного объекта амортизируемого имущества в соответствии с положениями настоящей статьи и с учетом классификации основных средств, утверждаемой Правительством Российской Федерации.

Налогоплательщик вправе увеличить срок полезного использования объекта основных средств после даты ввода его в эксплуатацию в случае, если после реконструкции, модернизации или технического перевооружения такого объекта произошло увеличение срока его полезного использования. При этом: увеличение срока полезного использования основных средств может быть осуществлено в пределах сроков, установленных для той амортизационной группы, в которую ранее было включено такое основное средство.

Для тех видов основных средств, которые не указаны в амортизационных группах, срок полезного использования устанавливается налогоплательщиком в соответствии с техническими условиями или рекомендациями организаций-изготовителей». В соответствии с пунктом 1 Постановления Правительства РФ от 1 января 2002 г. № 1 «О классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы» указанная классификация может использоваться для целей бухгалтерского учета.

Как мы видим, кое-какие различия имеются (например, в отношении увеличения срока полезного использования вследствие технического перевооружения), однако их еще нельзя назвать противоречащими друг другу. По крайней мере, сроки полезного использования основных средств вполне можно устанавливать единообразно для целей бухгалтерского и налогового учета.

Следовательно, в ученой политике Филиал «Универсальный» следует оговорить, следующие моменты:

-сроки полезного использования принимаемых к учету основных средств устанавливаются в соответствии с производительностью, указанной в технической документации изготовителем, а также предполагаемым режимом эксплуатации;

-основные средства группируются в соответствии с классификацией, установленной Постановлением Правительства РФ от 1 января 2002 г. № 1;

-сроки полезного использования основных средств и классификация основных средств по данному критерию устанавливаются единообразно для целей бухгалтерского учета и целей налогообложения.

В учетной политике на 2008 г. в обязательном порядке следует учесть изменение, внесенное в ПБУ 6/01 и оговорить, что и в целях бухгалтерского учета основные средства, стоимостью менее 20000 руб. за единицу, списываются сразу же после введения их в эксплуатацию.

Одновременно в учетной политике следует оговорить, что в аналитическом учете такие основные средства должны учитываться до момента их фактического списания вследствие физического износа. При списании должен в обязательном порядке составляться акт.

Заключение

В настоящей работе рассмотрена сущность основных средств, их классификация и оценка, учет их наличия и движения, а также произведен анализ их состояния и использования на изучаемом предприятии.

Итак, основные средства представляют собой средства труда, долгосрочно используемые в производстве либо для управленческих нужд организации и способные приносить организации доход. Основной целью бухгалтерского учета основных средств является соответствующая организация учета на предприятии, при которой в любой момент времени можно получить информацию о количестве основных средств на предприятии, их состоянии, стоимости, нахождении и использовании. Изучив нормативные документы, регулирующие учет основных средств, можно сделать следующие выводы:

- учет на предприятии должен быть организован в соответствии с ФЗ «О бухгалтерском учете», определяющем принципы и правила ведения учета;

- основные средства должны учитываться и отражаться в учете в соответствии с ПБУ 6/01;

- выбор способа начисления амортизации, порядок учета затрат на ремонт, сроки и порядок проведения переоценки, оговариваются в учетной политике предприятия, разрабатываемой в соответствии с ПБУ 1/98.

- нормы амортизационных отчислений при начислении амортизации линейным способом, определяются исходя из срока полезного использования, устанавливаемого в соответствии с технической документацией объектов или Классификатора основных средств;

- порядок проведения инвентаризации и отражения в учете ее результатов предусмотрен Методическими рекомендациями по инвентаризации имущества и финансовых обязательств;

- на счетах бухгалтерского учета операции с основными средствами отражаются в соответствии с Планом счетов и инструкцией по его применению в зависимости от момента перехода на новый План счетов.

В текущем учете основных средств применяются четыре вида оценки: первоначальная, восстановительная, остаточная и ликвидационная.

Отражение в учете операций с основными средствами происходит на основании первичной документации. Так, на исследуемом предприятии используются унифицированные первичные документы по учету основных средств: при поступлении оформляется акт (накладная) приемки-передачи основных средств, а на его основании составляется инвентарная карточка учета основных средств. При выбытии составляются акты на списание основных средств. И поступление, и выбытие основных средств, а также их инвентаризации производятся специально создаваемой на предприятии комиссией. Именно они составляют вышеуказанные акты и несут ответственность за достоверность данных, в них содержащихся.

Синтетический учет основных средств на предприятии ведется на счете 01 «Основные средства» и соответствующих субсчетах, к нему открываемых. Амортизация начисляется в дебет счетов производственных или управленческих затрат и собирается по кредиту счета 02 «Амортизация основных средств».

В учете выбытие основных средств отражается следующим образом: сначала на специально открываемом субсчете «Выбытие основных средств» к счету 01 определяется остаточная стоимость объектов основных средств путем списания в дебет этого счета – первоначальной стоимости объекта, а в кредит – суммы начисленной амортизации. Затем остаточная стоимость относится в дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы». Одновременно по кредиту этого счета отражается выручка от реализации объекта (в случае продажи)

Амортизация по основным средствам может начисляться четырьмя способами, но, т.к. на предприятии за 2006-2007 гг. использовался только линейный способ, именно такой порядок начисления амортизации был описан в работе.

В 2006 году в филиала «Универсальный» ОПС поступило основных фондов на сумму 2090 тыс. руб., в том числе зданий на 826 тыс. руб., сооружений на 25 тыс. руб., оборудования на 1189 тыс. руб., транспортных средств на 50 тыс. руб. За 2006 год выбыло основных фондов на сумму 1882 тыс. руб., в том числе сооружений на 609 тыс. руб., оборудования на 1030 тыс. руб., транспортных средств на 43 тыс. руб., инвентаря на 200 тыс. руб..

В 2007 году в филиале «Универсальный» ОПС поступило основных фондов на сумму 11173 тыс. руб., в том числе зданий на 3624 тыс. руб., оборудования на 6671 тыс. руб., транспортных средств на 651 тыс. руб.. За 2007 год выбыло основных фондов на сумму 653 тыс. руб., в том числе зданий на 521 тыс. руб., оборудования на 3 тыс. руб., транспортных средств на 129 тыс. руб.

Что касается совершенствования самого процесса учета основных средств, то необходимо добиться соблюдения на предприятии следующих правил:

-           при формировании первоначальной стоимости поступающих основных следует четко разграничивать источники поступления, так как от этого зависит перечень затрат, которым можно будет включить в стоимость объектов;

-           при оформлении первичной документации следует четко определять период совершения операций с основными средствами, т.к. от даты оприходования или списания объекта зависит определение момента начала или окончания начисления амортизации. Ошибки в периодизации могут привести к искажению себестоимости того или иного отчетного периода;

-           при классификации основных фондов необходимо четкое разделение объектов на группы по ряду описанных в работе признаков (назначению, использованию, права собственности и пр.). Четкая и обоснованная классификация позволяет избежать в учете ошибок, связанных с неверным отнесением амортизационных отчислений и ремонтных затрат на счета издержек обращения или других источников.

Четкое соблюдение перечисленных правил, а также периодический анализ структуры и использования основных средств, позволит филиалу «Универсальный» добиться не только соответствия ведения учета нормативным и законодательным требованиям, но и сделает учетную информацию более пригодной для принятия взвешенных управленческих решений.

Библиографический список

1.         Гражданский кодекс Российской Федерации [Текст]. Часть первая. Федеральный закон РФ от 30 ноября 1994 г. №51-ФЗ (с изменениями и дополнениями от 8 июля 1999 г.). Часть вторая. Федеральный закон РФ от 26 января 1996 г. №14-ФЗ (с изменениями и дополнениями).

2.         Федеральный Закон № 146-ФЗ от 31.07.1998 «Налоговый кодекс РФ [Текст]. Часть 1» (с изменениями и дополнениями на 2 января 2000 г.)

3.         Федеральный закон от 21 ноября 1996 г. № 129-ФЗ (в ред. от 23.07.98 г. № 123-ФЗ) «О бухгалтерском учете в РФ» [Текст].

4.         Постановление Правительства «Федеральные правила (стандарты) аудиторской деятельности» [Текст] от 07.08.2001 № 119.

5.         Постановление Правительства № 1 от 01.01.2002 г. «Об утверждении классификатора основных средств» [Текст].

6.          Постановление Госкомстата РФ по стандартизации, метрологии и сертификации от 26 декабря 1994 г. № 359 «Общероссийский классификатор основных фондов» [Текст].

7.         Постановление Госкомстата РФ от 30.октября 1997 г. № 71а в редакции от 29.12.2000 г. «Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету труда и его оплаты, основных средств и нематериальных активов, материалов, малоценных и быстроизнашивающихся предметов, работ в капитальном строительстве» [Текст].

8.         Приказ Минфина РФ 13 июня 1995 г. № 49 «Методические указания по инвентаризации имущества и финансовых обязательств» [Текст].

9.         Приказ Минфина от 20 июня 1998 № 33 (в ред. от 28 марта 2000 г.) «Методические указания по учету основных средств» [Текст].

10.      Приказ Минфина Российской Федерации от 29 июля 1998 г. № 34н. (в ред. от 24 марта 2000 г.) «Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской федерации» [Текст].

11.      Приказ Минфина РФ от 9 декабря 1998, №60-н «Об утверждении положения по бухгалтерскому учету ПБУ 1/98 «Учетная политика организации»» [Текст].

12.      Приказ Минфина РФ от 6 июля 1999, №43-н «Об утверждении положения по бухгалтерскому учету ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации» [Текст].

13.      Приказ Минфина от 6 мая 1999 г. № 32 н (в редакции от 30 декабря 1999 г.) «Положение по бухгалтерскому чету «Доходы организации» (ПБУ 9/99)» [Текст].

14.      Приказ Минфина от 6 мая 1999 г. № 33 н (в редакции от 30 декабря 1999 г.) «Положение по бухгалтерскому чету «Расходы организации» (ПБУ 10/99)» [Текст].

15.      Приказ Минфина РФ от 31 октября 2000 г. № 94н «Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий и Инструкции по его применению» [Текст].

16.      Методические рекомендации по инвентаризации имущества и финансовых обязательств [Текст] (утверждены приказом Минфина РФ от 13 июня 1995 г. №49).

17.      Приказ Минфина РФ от 30 марта 2001, № 26-н «Об утверждении положения по бухгалтерскому учету ПБУ 6/01 «Учет основных средств» [Текст].

18.      Абрютина М.С., Грачев А.В. Анализ финансово-экономической деятельности предприятия [Текст]: Учебное пособие. – М.: Дело и сервис, 2005, - 255 с.

19.      Астахов В.П. Бухгалтерский учет и налогообложение основных средств[Текст]. – Р-н-Д.: ИЦ «МарТ», 2005. – 680 с.

20.      Ковалева О.В., Константинов Ю.П. Аудит [Текст]. – М.: Приор, 2006. – 320с

21. Теонов С.В. Анализ финансово-хозяйственной деятельности предприятия [Текст]. - М: «Экспо», 2005. – 455 с.

22. Уваров К.И. Проблемы анализа финансово-хозяйственной деятельности[Текст]. - СПб.: «Питер», 2006. – 600 с.

23. Финансовый учет [Текст] / Под.ред.проф. В.Г. Гетьмана. М.: Бухгалтерский учет, 2005. – 470 с.

24. Бакаев А.С. Изменения в нормативных документах по основным средствам [Текст]// Аудиторские ведомости. – 2004. - № 6. – С.72

25. Бакаев А.С. О новом ПБУ 6/01 «Учет основных средств» [Текст]// Консультант. – 2004. - № 4. – С.8

26. Воинов В.Р. Комментарий к Положению по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01 [Текст]// Консультант бухгалтера – 2004. - № 7

27. Гоголев А.К. Способы расчета амортизации основных средств [Текст]// Консультант. – 2005. - № 4. – С.15

28. Зуйков И.С. Приобретение основных средств [Текст]// Бухгалтерский бюллетень. – 2006. - № 8. – С.40

29. Сазонтов С.Б. Списание основных средств [Текст]// Консультант. – 2005. - № 21.

30. Тропаренко В.Н. Учет основных средств на предприятии [Текст] // Бухгалтерский учет – 2005. - №2. – С.34.