Недостатки системы налогообложения в виде ЕНВД

1.5 Недостатки системы налогообложения в виде ЕНВД

Не учитывается объем товарооборота

Система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для определенных видов деятельности фактически основывается на том предположении, что предприятия розничной торговли, имеющие площади торговых залов не более 150 квадратных метров, и некоторые иные предприятия, оказывающие услуги населению, получают ежемесячный доход (вмененный доход), определенный базовой доходностью в соответствии с положениями ст.346_29 Налогового кодекса РФ и применяемыми коэффициентами, зависящими от места расположения предприятия, особенностей ведения деятельности и индекса потребительских цен.

Общий вмененный доход организации определяется базовой доходностью, умноженной на физические показатели предприятия, которые определяются в зависимости от вида предпринимательской деятельности. Например, для предприятий розничной торговли, имеющих торговые залы, вмененный доход определяется исходя из площади этих залов, базовая доходность 1 кв. метра без учетов коэффициентов составляет 1800 рублей.

Ставка единого налога устанавливается в размере 15 процентов величины вмененного дохода, при этом уплата данного налога заменяет уплату налога на прибыль организации, налога с продаж, налога на имущество и единого социального налога в рамках осуществления предприятиями налогооблагаемого вида деятельности.

Это означает, что государство в лице налоговых органов предполагает наличие у предприятия розничной торговли определенного дохода, с которого взимает 15 процентный налог независимо от реально полученного организацией дохода. То есть два торговых предприятия, имеющие примерно одинаковое местонахождение, ассортимент товаров и площади торговых залов, должны уплачивать одинаковые налоги, независимо от того, что первое предприятие имеет торговый оборот в несколько раз превышающий торговый оборот второго предприятия.

Таким образом, при применении указанной системы налогообложения в выигрыше остаются высокорентабельные предприятия, имеющие больший оборот на единицу физического показателя базовой доходности. Предприятия же, имеющие небольшие торговые обороты, при применении данной системы налогообложения явно остаются в проигрыше.

Наибольший же выигрыш получают предприятия розничной торговли, осуществляющие всю торговую деятельность через объекты стационарной торговой сети, не имеющей торговых залов и получающих всю выручку с одного торгового места. Ежемесячная базовая доходность торгового места при этом определена Налоговым кодексом РФ в сумме 9000 рублей, ставка налога при этом составляет 1350 рублей. Такие предприятия могут официально проводить любые по величине суммы через один кассовый аппарат. При этом эти предприятия за отчетный период - квартал уплачивают в виде налога на вмененный доход 4050 рублей вместо ранее (при применении обычной системы налогообложения) уплачиваемых налогов: налога на прибыль организации, налога с продаж, налога на имущество и единого социального налога, составлявших суммы более, чем на порядок превышающие указанную сумму налога на вмененный доход. Разумеется, в этом случае возникает проблема оптимизации налогообложения полученной официальной прибыли таких предприятий. Но и данная проблема решаема в зависимости от целей расходования этой прибыли.

Отсутствие в законодательстве точных формулировок для ряда понятий

Отсутствие в законодательстве точных формулировок для ряда понятий дает возможность, например, организациям оптовой торговли вместо всех основных налогов платить ЕНВД.

Как было сказано выше, организации розничной торговли при соблюдении определенных ограничений могут вместо налога на прибыль, налога на имущество, ЕСН и НДС платить единый налог на вмененный доход (ЕНВД). Однако формулировки норм главы 26.3 НК РФ позволяют делать это (платить ЕНВД вместо вышеуказанных налогов) и организациям, осуществляющим оптовую торговлю, независимо от их размеров, а также видов продаваемых товаров и объема торговли.

Такой вывод можно сделать исходя из норм пп.4 п.2 ст.346.26, ст.346.27 НК РФ.

Согласно пп.4 п.2 ст.346.26 НК РФ система налогообложения в виде ЕНВД может применяться по решению субъекта РФ в отношении розничной торговли, осуществляемой через объекты организации торговли, в том числе не имеющие стационарной торговой площади.

В соответствии со ст.346.27 НК РФ розничная торговля – торговля товарами и оказание услуг покупателям за наличный расчет, а также с использованием платежных карт.

Понятие торговли ни в НК РФ, ни в других нормативных правовых актах не определено. Под торговлей товарами можно понимать деятельность по реализации ранее приобретенных товаров, то есть деятельность по перепродаже товаров. Примерно такое же понимание торговли содержится, например, в некоторых письмах Минфина РФ и в ГОСТе Р 51303-99 "Торговля. Термины и определения", введенном в действие постановлением Госстандарта РФ от 11.08.1999 № 242-ст. Однако данные акты могут быть и не приняты во внимание при рассмотрении налоговых споров, так как они не относятся к нормативно-правовым, не прошли госрегистрацию и официально не опубликованы. Но представляется, что очень сложно будет дать иное определение торговли, сильно отличающееся от приведенного в вышеуказанных документах, то есть утверждать, что торговля – это не деятельность по перепродаже товаров и т.п., а какая-то иная деятельность.

К объектам организации торговли согласно ст.346.27 НК РФ относятся магазины, павильоны и киоски (стационарная торговая сеть), а также иные объекты организации торговли, не относимые к стационарной торговой сети, например, объекты развозной и разносной торговли (нестационарная торговая сеть).

Таким образом, продажа торговыми организациями товаров, оплата за которые производится покупателями за наличный расчет или с использованием платежных карт, подпадает под специальный режим налогообложения в виде ЕНВД. Причем, как следует из приведенного выше определения розничной торговли, важен и необходим только факт оплаты товаров наличными денежными средствами, а также безналичными денежными средствами при использовании платежных карт. Не имеет никакого значения торговля какими товарами осуществляется (спичками или дорогостоящим оборудованием), на какую сумму продаются товары, кому продаются товары и для каких целей. Способ торговли (например, через склад, или на условиях доставки до покупателя) также не может исключить (или ограничить) возможность применения гл.26.3 НК РФ при торговле товарами за наличный расчет или с использованием платежных карт (способ торговли будет иметь значение только при расчете суммы ЕНВД).

Кроме того, в соответствии с п.1 ст.11 НК РФ институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства РФ применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено НК РФ. Это означает, что институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства РФ могут применяться в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, только в том случае, если соответствующие институты, понятия и термины не содержатся и не определены в НК РФ. Поскольку в гл.26.3 НК РФ содержится специальное понятие розничной торговли, применение понятия розничной торговли, содержащегося в гражданском, семейном и других отраслях законодательства РФ, будет являться неправомерным. Поэтому при применении главы 26.3 НК РФ не может применяться понятие розничной торговли, выводимое из гражданского законодательства (п.1 ст.492 ГК РФ). С подобными выводами о невозможности применения понятия розничной торговли, выводимого из норм ГК РФ, при налогообложении в соответствии с главой 26.3 НК РФ, согласен Минфин РФ (см., например, письмо Департамента налоговой политики Минфина РФ от 08.09.2003 №04-05-12/82).

Таким образом, максимально переведя расчеты за продаваемые товары на расчеты наличными денежными средствами, а также на расчеты с использованием платежных карт, организации оптовой торговли могут снизить налоговую нагрузку до минимума. Если объемы торговли являются значительными, наиболее удобным будет являться перевод расчетов за реализуемые товары на расчеты с использованием банковских карточек. Кроме того, для устранения необходимости ведения раздельного учета (п.7 ст.346.26 НК РФ) и связанных с ним налоговых рисков, всю торговлю товарами за наличный расчет, а также с использованием платежных карт, целесообразно перевести на отдельную фирму.

Авансовый характер уплаты ЕНВД

Тот факт, что уплата единого налога осуществляется путем внесения авансового платежа, ставит субъектов малого предпринимательства в сложные условия. Дело в том, что экономический кризис в стране больно ударил по малому предпринимательству. В результате недавнего падения курса рубля, как в 1991–92 гг. резко сократился объем оборотных средств. И если крупная фирма всегда имеет возможности для какого-то маневра, то малому предприятию практически негде черпать финансовые ресурсы для пополнения оборотных средств. При этом вмененный налог нужно платить фактически за счет оборотных средств.

Таким образом, для того чтобы заплатить авансовые платежи по единому налогу на вмененный доход, малые предприятия вынуждены любым способом обеспечить достаточный уровень рентабельности, что, скорее всего, выразится в повышение цен на товары (работы, услуги) производимые ими.

Авансовый характер платежей и некоторые льготы, предоставляемые при уплате налога за несколько месяцев вперед, свидетельствуют о заинтересованности власти в наибольшем размере поступлений от него в самое ближайшее время.

Авансовый характер платежей, рассчитываемых на основе наибольшей предполагаемой доходности, призван стимулировать предпринимателей любым способом обеспечить достаточный уровень рентабельности. Последствиями же являются, с одной стороны, очередной скачок цен на товары и услуги, а с другой - прекращение деятельности тех организаций и предпринимателей, размер реального дохода которых будет ниже вмененного дохода, с которого будут рассчитаны суммы, подлежащие уплате в бюджет.

Злоупотребления властей

Неразработанность системы оценки вмененного дохода может привести к значительному росту злоупотреблений, как со стороны государственных чиновников, так и со стороны налогоплательщиков. У первых всегда будет соблазн неправомерно применять какой-нибудь повышающий коэффициент при оценке ожидаемого дохода предпринимателя, а у вторых - неверно указать, к примеру, расположение торгового предприятия, что повлечет снижение причитающегося к уплате налога.

Сумма единого налога рассчитывается по специальным формулам с учетом ставки налога, значения базовой доходности, числа физических показателей, влияющих на результаты предпринимательской деятельности, а также повышающих (понижающих) коэффициентов базовой доходности.

Здесь открывается широкий простор для "самодеятельности" налоговых органов, поскольку коэффициенты базовой доходности определяются в зависимости от типа населенного пункта, в котором осуществляется предпринимательская деятельность; места ее осуществления внутри населенного пункта (центр, окраина, транспортная развязка и другие); характера местности (тип автомагистрали и другие), если деятельность осуществляется вне населенного пункта; удаленности места осуществления предпринимательской деятельности от транспортных развязок, от остановок пассажирского транспорта; характера реализуемых товаров (производимых работ, оказываемых услуг); ассортимента реализуемой продукции; качества предоставляемых услуг; сезонности; режима работы; качества занимаемого помещения; производительности используемого оборудования; возможности использования дополнительной инфраструктуры; инфляции; количества видов деятельности, осуществляемых налогоплательщиками.

Таким образом, предпринимателю необходимо тщательно просчитать выгодность создания очередной торговой точки, увеличения количества мест в кафе или ресторане и так далее. При этом возможность покрытия убытков от деятельности одного объекта за счет прибыльности другого резко снижается.

Расчет суммы налога производится, как уже говорилось, по усложненным формулам. Это создает обширное поле для злоупотреблений и чиновничьего произвола при работе с конкретным налогоплательщиком. Устранить такую возможность может лишь подробная и грамотная методика расчета единого налога на вмененный доход, исключающая произвольное толкование нормативных документов. А, кроме того, было бы целесообразно ввести Институт независимой экспертизы. Это помогло бы достичь согласия сторон. Причем Федеральная налоговая служба могла бы выдавать лицензии тем фирмам, которые, по ее мнению, могли бы участвовать в определении налогооблагаемой базы. Чем четче процедура - тем стабильнее сбор налога.

Решение многих вопросов (сужение сферы действия Закона, размер вмененного дохода, налоговые льготы, порядок уплаты налога и предоставления отчетности) отдано на откуп органов власти субъектов РФ, а с 01.01.06г. – представительным органам муниципальных районов, городских округов. Многое зависит от их решений.

Проблемы у местной власти такие же, как и в центре, - недобор налогов, отсутствие денег для выплаты заработной платы бюджетникам. Суммы единого налога, уплачиваемого, например, предпринимателями, на 75 процентов поступают в местные бюджеты. В таких условиях ожидать послабления со стороны региональной власти не стоит.

Проблема зачисления налога на прибыль предприятий в бюджеты субфедеральных органов власти

Помимо несовершенства законодательства о едином налоге на вмененный доход, существует серьезная проблема зачисления налога на прибыль предприятий в бюджеты субфедеральных органов власти. Две трети поступлений от налога на прибыль предприятий зачисляются в бюджеты регионов. Теория государственных финансов рекомендует не только закреплять права по этому налогу за федеральным центром, но и зачислять поступления от него полностью в федеральный бюджет. Этот налог является самым эффективным инструментом вертикального выравнивания бюджетной обеспеченности субфедеральных органов власти.

Мнение, что вертикальное выравнивание должно носить чисто механический характер, т.е. поступления от национальных налогов делятся между федеральным центром и регионами в пропорции 50:50, - ошибочно и с финансовой точки зрения, и с точки зрения конечного влияния налоговых доходов на функционирование государственного сектора экономики, основная задача которого – обеспечение макроэкономического равновесия и эффективной структуры совокупного спроса.

Поэтому следует рассматривать эффект от зачисления поступлений от национальных налогов (в данном случае налога на прибыль предприятий) только после фазы финансового выравнивания бюджетной обеспеченности, когда федеральный центр обеспечивает равные возможности для всех субъектов Федерации финансировать закрепленные за ними расходные полномочия (обязательства). Если же поступления от общенациональных налогов полностью или в большей части зачисляются в бюджеты регионов, они не могут выполнять перераспределительную функцию государственных финансов, с помощью которой федеральное правительство решает задачу обеспечения социальной справедливости. Зачисление поступлений от налога на прибыль предприятий в бюджеты субъектов Федерации не только не ведет к сокращению экономического и финансового диспаритета между регионами и муниципальными образованиями, но доже усиливает его.

Рассмотрим пример.

Есть три субъекта Федерации (субъекты А, Б и В) в которых, для простоты расчетов, проживает по 50 человек, а доходы от налога на прибыль предприятий составляют 1500 условных единиц. Если эти доходы аккумулируются в федеральном бюджете, то федеральное правительство обеспечит распределение доходов в объеме 10 условных единиц на душу населения. Если же доходы от налога на прибыль предприятий зачисляются в бюджеты субъектов Федерации, картина будет совсем другой. Так как изначально существует экономическое и фискальное неравенство субъектов А, Б и В, оно еще более усугубится. В субъекте А поступления от налога на прибыль предприятий составят 900 условных единиц, в субъекте Б – 500 условных единиц и в субъекте В – 100 условных единиц. В результате среднедушевая бюджетная обеспеченность составит в субъекте А – 18 условных единиц, в субъекте Б – 10 условных единиц и в субъекте В – 2 условных единиц на душу населения.

Этот пример подтверждает тезис о том, что, в случае зачисления поступлений от налога на прибыль предприятий в бюджеты субъектов Федерации, богатые субъекты Федерации получают максимальную выгоду. При этом следует иметь в виду, что органы власти регионов не имеют в отношении национальных налогов прав, а значит, они не осуществляют и налогового администрирования, так как этот налог введен и полностью администрируется федеральным правительством. Для органов власти субъектов федерации этот источник доходов является легким, так как не требует с их стороны сколько-нибудь значимых налоговых усилий. Но они также не могут повлиять ни на налогооблагаемую базу, ни на налоговые ставки, которые играют основную роль в обеспечении макроэкономического равновесия – императивный институт бюджетной политики доходов.