Фінансові потоки у неприбуткових організаціях

1.2 Фінансові потоки у неприбуткових організаціях

Неприбуткова організація може вести як неприбуткову, так і прибуткову діяльність, якщо остання не заборонена законодавством і статутними документами. Наприклад, політичні партії та кредитні спілки не мають права займатися господарською та комерційною діяльністю, за винятком продажу пропагандистської літератури та інших атрибутів їх діяльності, і засновувати підприємства, крім засобів масової інформації.

Відповідно до Положення про організацію бухгалтерського обліку і звітності в Україні підприємство або організація, які ведуть декілька видів діяльності, зобов’язані організувати окремий облік доходів і витрат за різними видами діяльності. Облік і оподаткування прибуткової діяльності ведуться згідно з чинним законодавством і розглядатися не будуть. Єдиним документом, який так чи інакше регламентує оподаткування неприбуткової діяльності, є ЗУ «Про оподаткування прибутку підприємств» в останній редакції [13, с.4-9].

Доходи у неприбутковій діяльності – це, як правило, членські внески, добровільні пожертвування, як майном, так і грошима, пасивні доходи. Організація має тільки слідкувати, щоб отримані доходи відповідали вимогам чинного законодавства. Політичним партіям, наприклад, заборонено прямо або опосередковано отримувати кошти або майно від іноземних держав, організацій та громадян, від анонімних пожертвувачів, від підприємств, де частка майна держави або іноземної сторони перевищує 20% статутного фонду, від нелегалізованих об’єднань громадян. Якщо неприбуткова організація отримала кошти за якісь товари, роботи чи послуги, причому надання останніх не належить до основної діяльності цієї неприбуткової організації, то ці кошти або повертаються, або оподатковуються у порядку, передбаченому для суб’єктів підприємницької діяльності.

На відміну від прибуткової організації, витрати якої відносяться або до складу валових, або до збитків, або покриваються за рахунок чистого прибутку, витрати неприбуткової організації не підлягають такій жорсткій регламентації, проте мають відповідати таким вимогам: не суперечити чинному законодавству по суті, спрямовуватись на виконання статутних завдань і бути затвердженими керівництвом самої неприбуткової організації. До початку року кожна неприбуткова організація складає кошторис доходів і витрат, де передбачаються всі можливі доходи і всі можливі витрати на майбутній рік, а після завершення року керівництво неприбуткової організації звітує перед засновниками про виконання кошторису. Для ведення бухгалтерського обліку варто використовувати існуючий план рахунків, пристосувавши його до потреб неприбуткової організації.

Отримані доходи в бухгалтерському обліку накопичуються по кредиту рахунка 88 «Фонди спецпризначення» або 96 «Цільове фінансування», здійснені витрати – по дебету цього ж рахунка. При чому до доходів кошти та майно відносяться як правило в момент їх отримання, а для обліку витрат можна використовувати два способи. Перший полягає в тому, що моментом виникнення витрат є момент витрачання коштів з розрахункового рахунка, з каси тощо. Недоліком є складність налагодження обліку дебіторів і кредиторів. Другий спосіб полягає в тому, що моментом виникнення витрат є момент їх безпосереднього отримання (перехід права власності на товари, роботи, послуги), нарахування винагороди за здійснену роботу найманим працівникам.

Для благодійної організації видатки варто розділити на ті, які здійснюються безпосередньо за основною діяльністю, і ті, які йдуть на утримання самої організації, використавши для цього субрахунки рахунка 20 «Основне виробництво» або рахунка 26 «Загальногосподарські витрати» з наступним списанням накопичених витрат у дебет рахунка 88 або 96. Такий розподіл пояснюється вимогою ЗУ «Про благодійництво та благодійні організації» про неперевищення витрат на утримання благодійної організації 20% її кошторису.

Бухгалтер неприбуткової організації має враховувати, що облік розрахунків з підзвітними особами мусить бути чітко налагодженим, а кожен звіт про витрачання коштів – підкріпленим відповідними документами (чеками, квитанціями тощо). У противному разі будь-який інспектор матиме право вважати такі кошти додатковим доходом громадянина, а тому – приєднати їх до сукупного оподатковуваного доходу такого громадянина з подальшим нарахуванням усіх податків і штрафом за їх несплату.

Неприбуткова організація має право використовувати працю найманих працівників і нараховувати та сплачувати за неї винагороду. Розмір винагороди визначається керівництвом у межах його повноважень і засновниками або вищим органом такої організації. У зв’язку з цим організації доведеться нараховувати та сплачувати податки. Працівники можуть вступати у трудові відносини з організацією або ж працювати на умовах договору підряду. Такий розподіл по-різному впливає на оподаткування [3, с.7].

Податки, що нараховуються на оплату праці, представлені у таблиці 1, розмір податку визначено у відсотках до нарахованої винагороди [59].

Таблиця 1.

Податки, що нараховуються на оплату праці.

Якщо неприбуткова організація, крім основної, не здійснює інші види діяльності, направлені на отримання прибутку, то вона не сплачує внесок до Фонду Чорнобиля, тому що платниками цього збору згідно з чинним законодавством є суб’єкти підприємницької діяльності. За аналогічних умов неприбуткова організація не є платником комунального податку.

Очевидно, неприбутковій організації вигідніше співпрацювати з найманими працівниками на умовах підряду, бо в даному разі нарахування на оплату праці становитимуть 32% проти 37,5% для основних працівників або сумісників.

Неприбуткові організації можуть також сплачувати податок на прибуток у тому разі, якщо їх доходи за перший квартал року з урахуванням витрат, здійснених у цьому ж кварталі за рахунок коштів минулого року, перевищують 25% доходів минулого року.

Найбільша проблема існує у благодійних організацій і пов’язана вона зі сплатою прибуткового податку з громадян. Згідно з Декретом Кабміну «Про прибутковий податок з громадян» оподаткуванню підлягає сукупний дохід, одержаний з будь-яких джерел, а стаття 5 Декрету передбачає невключення до оподатковуваного доходу тих сум допомоги, що отримані від благодійних організацій у зв’язку зі стихійним або екологічним лихом. Отже, будь-яка допомога в грошовій або натуральній формі, надана з інших причин, підлягає оподаткуванню прибутковим податком з громадян, причому сплачувати цей прибутковий податок доведеться саме благодійним організаціям (стаття 10 Декрету). За невиконання вимог законодавства – штраф. Таким чином, держава розраховує отримати частину грошей, спрямованих на лікування, догляд за дітьми й особами похилого віку, частину доходів госпісів. Єдиний вихід, використовуючи пункти 5 або 6 статті 6 Декрету, звернутися до Кабінету Міністрів або органів місцевого самоврядування, які, враховуючи матеріальний стан особи (після його обстеження), мають право зменшувати оподатковуваний дохід [1, с.38-40].

Суб’єкт підприємницької діяльності може або зменшити свої витрати, або збільшити зарплату свого працівника, співпрацюючи з благодійною організацією за такою схемою. Благодійній організації перераховуються кошти в межах 4% від оподатковуваного прибутку попереднього кварталу, причому ці витрати можна віднести до складу валових. Благодійна організація отримані кошти спрямовує на виплату зарплати (винагороди) працівнику суб’єкта підприємницької діяльності як такому, що працює для благодійної організації, та на сплату податків, нарахованих на зарплату. Ідея полягає в тому, що для нарахування власному працівникові 100 грошових одиниць, суб’єкту підприємницької діяльності доведеться витратити 147,5 грошових одиниць, а благодійній організації – 137,5. Отже, економія становить 6,78%. У тому випадку, коли працівник погодиться працювати на умовах підряду, економія буде становити 10,51%.

У зв’язку з невизначеністю та неоднозначним тлумаченням законів України з питань оподаткування, правомірності лізингових відносин та порядку ведення бухгалтерського обліку госпрозрахункової діяльності до редакції неодноразово звертаються за роз’ясненнями працівники бухгалтерських служб бюджетних установ.

Найбільша кількість питань стосується порядку справляння податку з прибутку, ПДВ, комунального податку, зборів до різних фондів від доходів, що надходять за надані платні послуги та з інших джерел [3, с.10-13].

Порядок оподаткування прибутку бюджетних установ і організацій регламентований пунктами 7.11 статті 7 та 16.9 статті 16 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств».

Відповідно до п. 16.9 податок на прибуток, отриманий від підприємницької діяльності, щокварталу за наростаючим підсумком з початку звітного податкового року сплачують бюджетні установи й організації, які не відносяться до неприбуткових, а неприбуткові організації сплачують податок на прибуток від неосновної діяльності.

До неприбуткових, згідно з пунктом 7.11.1 Закону, відносяться бюджетні установи й організації, що створені органами державної влади України та органами місцевого самоврядування й утримуються за рахунок коштів відповідних бюджетів. Пунктом 7.11.10 Закону передбачено, що з метою оподаткування центральний податковий орган веде реєстр усіх неприбуткових організацій, які звільняються від оподаткування згідно з положенням статті 7 Закону. Отже, неприбуткові установи й організації повинні зареєструватись в органах ДПА за місцем їх знаходження.

Згідно з пунктом 7.11.13 Закону під терміном «основна діяльність» слід розуміти діяльність неприбуткових організацій з надання благодійної допомоги, просвітніх, культурних, наукових, освітніх та інших подібних послуг для суспільного споживання зі створення системи самозабезпечення громадян та для інших цілей, передбачених статутними документами, укладеними на підставі норм відповідних законів про неприбуткові організації. Статутні документи неприбуткових організацій повинні містити вичерпний перелік їх діяльності. До основної діяльності визначених в пункті 7.11.1 організацій включаються також операції з продажу товарів (робіт, послуг).

Згідно з підпунктом 7.11.8 вищезазначеного Закону доходи неприбуткових організацій, в тому числі закладів і установ освіти, науки, культури, охорони здоров’я, а також архівних установ, які утримуються за рахунок бюджету, зараховуються до складу кошторисів (на спеціальний рахунок) на утримання таких неприбуткових організацій і використовуються виключно на фінансування видатків такого кошторису (включаючи фінансування виробничої діяльності згідно з їх статутами), розрахованого та затвердженого у порядку, встановленому КМУ [56].

У разі коли за наслідками звітного (податкового) року доходи кошторису на утримання зазначених організацій перевищують суму визначених кошторисом витрат, сума перевищення враховується у складі доходів наступного року. При цьому з суми перевищення доходів над витратами зазначених неприбуткових організацій податок на прибуток не сплачується.

Постановою КМУ від 16.02.98 року №164 (зі змінами і доповненнями) затверджено «Положення про порядок складання єдиного кошторису доходів і видатків бюджетної установи, організації». Згідно з пунктом 8 вищезазначеного Положення у дохідній частині єдиного кошторису наводяться планові обсяги бюджетних асигнувань, що виділяються на утримання установи, а також надходження з інших дохідних джерел, одержання яких передбачено відповідними нормативно-правовими актами. Планові розрахунки складаються за кожним джерелом доходу з урахуванням рівня їх фактичного виконання за останній звітний рік, а також очікуваного виконання на плановий рік.

Нормативно-правовими актами, що надають бюджетним установам право одержувати доходи за надання платних послуг, є «Положення про порядок ліцензування підприємницької діяльності», затверджене постановою КМУ від 3 липня 1998 року №1020, та «Переліки платних послуг», що можуть надаватися бюджетними установами.

Пунктом 7.11.9 статті 7 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» передбачено, що у разі коли доходи неприбуткових організацій отримані протягом звітного (податкового) року з джерел, визначених відповідними підпунктами 7.11.2-7.11.7, на кінець першого кварталу наступного за звітним року перевищують 25 відсотків від загальних валових доходів, отриманих протягом такого звітного (податкового) року, така неприбуткова організація зобов’язана сплатити податок з нерозподіленої суми прибутку за ставкою 30 відсотків до суми такого перевищення. Внесення до бюджету зазначеного податку здійснюється за результатами першого кварталу наступного за звітним року у строки, встановлені для інших платників податку. Нерозподілена сума прибутку визначається за такою формулою:

(X – Y –Z) – (X × 0,25) = H, де

X – загальні валові доходи за підсумками звітного року;

Y – використано на статутні цілі за звітний рік;

Z – використано на статутні цілі у I кварталі наступного за звітним року;

H – невикористаний прибуток, що підлягає оподаткуванню за ставкою 30% [2, с.17-20].

Отже, бюджетні установи такий розрахунок складають лише за даними про надходження і використання доходів, зазначених у підпункті 7.11.2 (безоплатно одержане майно або кошти, пасивні доходи, в які включається орендна плата, кошти або майно, які надходять як компенсація вартості отриманих державних послуг). Усі інші доходи, що надійшли від платних послуг і не використані на початок наступного року, включаються у зведений кошторис і спрямовуються на покриття запланованих видатків.

З наведеного випливає, що неприбуткові бюджетні установи й організації не сплачують податок на прибуток із джерел, визначених у пункті 7.11.2 Закону, а також з інших доходів при умові, якщо вони склали єдиний кошторис доходів від всіх джерел надходжень (бюджетні кошти, доходи від підприємницької діяльності тощо) та видатків на здійснення як бюджетної, так і підприємницької діяльності, відкрили в банку один спеціальний рахунок, на який зараховуються всі надходження та з якого здійснюють видатки виключно на фінансування передбачених кошторисом заходів, у тому числі і фінансування виробничої діяльності. Якщо цих умов не дотримано, а також якщо доходи надійшли від неосновної діяльності, то бюджетні установи сплачують податок на прибуток відповідно до вимог пункту 16.9 статті 16 Закону.

Відповідно до пункту 7.11.2 Закону від оподаткування звільняються доходи неприбуткових організацій, визначених у пункті 7.11.1 отримані у вигляді:

-  коштів або майна, які надходять безоплатно або у вигляді безповоротної фінансової допомоги чи добровільних пожертвувань;

-  пасивних доходів;

-  коштів або майна, які надходять до таких неприбуткових організацій як компенсація вартості отриманих державних послуг.

Пасивні доходи – це доходи, отримані у вигляді процентів (у тому числі орендна плата), дивідендів, страхових виплат і відшкодувань, а також роялті. Державні послуги – це платні послуги, обов’язковість отримання яких встановлюється законодавством і які надаються органами місцевого самоврядування та створеними ними установами і організаціями [4, с.4-7].

Податок на додану вартість (ПДВ) від продажу товарів (робіт, послуг) відповідно до Закону України від 03.04.97 року №168/97-ВР «Про податок на додану вартість» сплачують ті бюджетні установи, обсяг оподатковуваних операцій яких з продажу товарів, робіт, послуг протягом 12-ти місяців перевищував 600 неоподатковуваних мінімумів доходів громадян (пункт 2.1), а також ті установи, що здійснюють продаж за готівкові кошти (пункт 2.3).

Згідно зі статтею 5 Закону від оподаткування цим податком звільнені послуги з вищої, середньої, професійно-технічної освіти, що надаються закладами освіти, які мають ліцензію на надання таких послуг, та послуги з виховання та освіти дітей будинками культури в сільській місцевості, дитячими музичними та художніми школами, школами мистецтв. Перелік таких послуг затверджений постановою Кабінету Міністрів України від 21.01.98 року №61.

Також від сплати цього податку звільнені платні послуги згідно з Переліком, затвердженим КМУ, що надаються закладами охорони здоров’я, які мають відповідні ліцензії на надання таких послуг, та деякі інші передбачені статтею 5 Закону послуги. До їх числа не віднесені послуги за договорами оперативної оренди, а тому орендні доходи є об’єктом оподаткування ПДВ.

Відповідно до Закону України від 20.06.97 року №386/97-ВР «Про формування Фонду для здійснення заходів щодо ліквідації наслідків Чорнобильської катастрофи та соціального захисту населення» платниками цього збору з числа резидентів є суб’єкти підприємницької діяльності незалежно від форм власності, громадські та інші установи і організації, які здійснюють діяльність, спрямовану на отримання прибутку, крім бюджетних установ і організацій, тобто бюджетні установи не є платниками цього збору.

Стосовно особливостей сплати внесків до інноваційного фонду та відрахувань на дорожні роботи слід зазначити, що Постановою Кабінету Міністрів України від 18.02.92 року №77 (із змінами і доповненнями, внесеними постановою КМУ від 06.12.93 року №981) «Про утворення державного інноваційного фонду» передбачено, що відрахування до інноваційного фонду сплачують підприємства, об’єднання й організації всіх форм власності незалежно від підпорядкованості у розмірі 1% обсягу реалізації продукції (робіт, послуг) [53].

Неприбуткові бюджетні установи, які зараховують свої надходження на єдиний спеціальний рахунок для здійснення своєї основної діяльності, не мають об’єкта оподаткування, а тому і не сплачують внески до інноваційного фонду. Зазначені внески від обсягів реалізації сплачують бюджетні установи і організації, які відповідно до вимог Закону є платниками податку з прибутку.

Збір для фінансування витрат, пов’язаних з будівництвом, реконструкцією, ремонтом і утриманням автомобільних доріг загального користування відповідно до постанови КМУ від 2 лютого 1993 року №83 сплачують промислові, транспортні, будівельні та інші підприємства, кооперативи і господарські організації (в тому числі фондова і товарні біржі, страховики, інвестиційні фонди і компанії, кредитні установи та інші суб’єкти підприємництва).

Пунктом 5 Постанови передбачено, що не відраховують кошти на дорожні роботи бюджетні організації та установи, за винятком обсягів виробництва продукції (робіт, послуг), що здійснюються ними на підставі договорів за рахунок коштів замовників, а тому бюджетні установи повинні сплачувати збір на фінансування доріг від обсягу виробництва продукції (робіт, послуг) у встановленому місцевими органами влади розмірі (від 0,4% до 1,2%), а за надані платні послуги автомобільним транспортом – 2%. Такі видатки повинні плануватися в кошторисах.

Бюджетні установи не сплачують комунальний податок від середньоспискової чисельності працівників. Порядок сплати комунального податку регулюється Декретом Кабінету Міністрів України «Про місцеві податки та збори від 20.05.93 року №56-93» (зі змінами і доповненнями). Статтею 15 Декрету передбачено, що комунальний податок справляється з юридичних осіб, крім бюджетних установ, організацій, планово-дотаційних та сільськогосподарських підприємств, тобто бюджетні установи не є платниками комунального податку [39, с.7].

Щоб не виступати платником податку на прибуток, бюджетні установи повинні дотримуватися одночасно таких вимог:

-  вести єдиний кошторис доходів та витрат;

-  мати один рахунок в банку, на який зараховуються ці доходи і з якого здійснюються всі видатки.

Одним із джерел доходів бюджетних установ є доходи від здавання в оперативну оренду приміщень та іншого майна. Розглянемо деякі особливості оренди (лізингу) майна бюджетних установ.

При оформленні угод оренди слід керуватись Цивільним кодексом України, Законом України від 16.12.97 року №723/97-ВР «Про лізинг», від 10.04.92 року №2269-XII «Про оренду державного та комунального майна», від 22.05.97 року №283/97-ВР «Про оподаткування прибутку підприємств», Постановою Кабінету Міністрів України від 31.08.96 року №1033 «Про заходи щодо залучення додаткових надходжень до бюджету та підвищення ефективності витрачання бюджетних коштів для забезпечення фінансування спеціальних виплат населенню» та іншими документами.

Договір оренди повинен відображати такі основні дані, як об’єкт і термін оренди; розмір орендної плати з урахуванням її індексації; порядок поліпшення зданого в оренду майна і за чий рахунок (орендодавця чи орендаря) воно проводиться, порядок страхування орендарем взятого ним в оренду майна; права, обов’язки та відповідальність сторін; порядок розгляду спорів, що можуть виникнути по суті договору, тощо [17, с.115-117].

Відповідно до постанови Кабінету Міністрів від 31.08.96 року №1033 розмір орендної плати за здані в оренду бюджетними установами основні фонди не обмежується п’яти відсотками їх вартості на рік, як це передбачено Методикою розрахунку орендної плати державного майна. При цьому розмір орендної плати, що визначається в угоді, не повинен бути меншим розміру плати, обчисленого за встановленими місцевими органами влади нормами.

Цією постановою також передбачено, що всі договори на здавання в оренду приміщень бюджетними установами повинні бути погоджені з місцевими фінансовими органами за місцем знаходження, а також що доходи від оренди приміщень бюджетних установ і закладів, які після проведення відповідних витрат за рахунок цих надходжень залишаються в їх розпорядженні, спрямовуються на погашення заборгованості по заробітній платі та на оплату за комунальні послуги, тобто залишаються в розпорядженні бюджетних установ на проведення витрат по основній діяльності.

Вартість комунальних послуг відноситься до валових витрат орендарів. Складність як в орендодавців, так і в орендарів всіх форм власності виникає при вирішенні питань про відшкодування орендарями таких видатків, як: плата за землю, комунальні послуги, експлуатаційні витрати тощо. Невизначеність в ці питання внесена листами ДПА України які не зареєстровані в Міністерстві юстиції України [61].

Зокрема з листа ДПАУ від 11.05.98 року №4837/11/15-1116 випливає, що орендарі не мають права включати до валових витрат вартість комунальних послуг, якщо вони сплачені не безпосередньо підприємствам житлово-комунальної сфери, а орендодавцю.

Такий висновок ДПА суперечить Закону України від 22.05.97 року №283/97-ВР «Про оподаткування прибутку підприємств», пунктом 5.2.1 статті 5 якого встановлено, що до валових витрат відносяться суми будь-яких витрат, сплачених (нарахованих), якщо вони пов’язані з виробничою діяльністю платника податку. У жодному пункті закону немає заборони щодо віднесення до валових витрат платника податку витрат, якщо вони сплачені не безпосередньо їх постачальникам (підрядчикам), а через третю особу.

Зазначимо, що вартість комунальних та експлуатаційних послуг не повинна включатися у розмір орендної плати, а обґрунтовуватися відповідними розрахунками для того, щоб кожен знав, скільки і за що він платить і наскільки ці платежі мають відношення до його виробничої діяльності.

Більше того, є очевидною доцільність централізованого надання орендодавцями своїм орендарям опалення, освітлення, водопостачання, господарського обслуговування, охорони та інших послуг, оскільки не завжди є можливим відокремлення ліній комунікацій та передач між приміщеннями, що використовуються орендодавцем та орендарем, та встановлення відповідних вимірювальних приладів. А тому висновки щодо віднесення до валових витрат орендарями вартості комунальних і інших послуг лише при умові їх безпосередньої сплати підприємствам житлово-комунальної служби є, на нашу думку, безпідставними і недоцільними.

Щодо розрахунків за електроенергію при оренді зазначимо, що у роз’ясненні ДПА України від 17.06.98 року №7259/10/161120-26 сказано, що ПДВ за нульовою ставкою обчислюється по операціях з продажу електроенергії, а оскільки орендодавець не здійснює її продажу (не має відповідної ліцензії на цей вид діяльності), то вартість електроенергії включається в загальну вартість послуг за договором оперативної оренди, яка оподатковується за ставкою 20% [16, с.10-11].

По-перше, щодо ліцензії: чи потрібна вона орендодавцям, які здають в оренду приміщення з відповідним електроенергетичним обслуговуванням. Положенням про порядок ліцензування підприємницької діяльності, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 3 липня 1998 року №1920, встановлена обов’язковість ліцензування виробництва, передачі та постачання електроенергії і передбачено, що така ліцензія видається Національною комісією регулювання електроенергетики України. Не є логічними норми цього Положення, відповідно до яких всі орендодавці повинні одержати ліцензії на передачу електроенергії орендарям їх приміщень, а також те, що тільки при наявності такої ліцензії вони мають право виставляти рахунки на оплату електроенергії без ПДВ.

Обов’язковість одержання ліцензій на право передачі електричної енергії місцевими (локальними) електромережами, створеними в результаті реструктуризації галузей промисловості суб’єктів, для яких ця діяльність є основною. З цього також випливає, що ліцензуванню підлягає підприємницька діяльність систем енергопостачання з передачі електроенергії, для яких ця діяльність є основною, а не діяльність орендодавців, які за необхідності беруть участь в розрахунках за використану орендарями електроенергію, яка як орендодавцю, так і орендарю відпускається системою електромереж.

Сама суть ліцензування діяльності суб’єктів підприємництва полягає у визначенні органами, що видають ліцензії, спроможності виконання заявником ліцензійних умов провадження певного виду підприємницької діяльності (пункт 5 Положення). Орендодавець аж ніяк не здійснює діяльність з передачі електроенергії, а тому ліцензія на таку діяльність йому не потрібна.

По-друге, що цим досягається: якщо орендодавець нарахує на відшкодовану йому орендарем вартість електроенергії 20% ПДВ при умові, що він у встановленому порядку зареєстрований як платник податку на додану вартість, то у орендаря, якщо він є платником цього податку, виникає податковий кредит, і в результаті від такої операції державний бюджет одержить нуль.

Законом України «Про плату за землю» від 19.09.96 року встановлено, що підприємства, установи та організації, які користуються пільгами щодо земельного податку, мають у підпорядкуванні госпрозрахункові підприємства або здають в оренду земельні ділянки, окремі будівлі або їх частини іншим суб’єктам підприємницької діяльності, сплачують податок за зайняті ними земельні ділянки на загальних підставах. Отже, бюджетні установи зобов’язані сплачувати плату за землю пропорційно питомій вазі площі, яка здається в оренду чи використовується створеними ним госпрозрахунковими підприємствами, загальній площі будівлі [54].

У вищезгаданому листі ДПА України від 11.05.98 року №4837/11/15-1116 говориться, що, оскільки власниками землі або землекористувачами є, як правило, орендодавці приміщень, вони і є платниками земельного податку, а тому до валових витрат орендаря не відносяться витрати, пов’язані із сплатою податку на землю [57].

Статтею 1 Закону України «Про плату за землю» передбачено, що власники землі та землекористувачі, крім орендарів, сплачують земельний податок, а за земельні ділянки, надані в оренду, справляється орендна плата. Указом Президента України від 23 квітня 1997 року № 367/97 встановлено, що орендодавцями землі є громадяни та юридичні особи України, у власності яких перебувають земельні ділянки, і що земля надається в оренду на підставі оформленого договору, відповідно до якого орендодавець передає за плату орендареві у володіння і користування земельну ділянку для господарського використання на обумовлений строк [62].

Власником землі, на якій розміщені бюджетні установи, є органи державної чи комунальної власності, а бюджетні установи є її користувачами.

Якщо згідно із законом вони зобов’язані сплачувати в бюджет плату за землю, на якій розміщені здані в оренду суб’єктам підприємництва приміщення, то цілком зрозуміло, що останні повинні відшкодовувати бюджетним установам витрачені ними кошти на сплату земельного податку у вигляді орендної плати за землю (очевидно, із нарахуванням 20% ПДВ, якщо така бюджетна установа зареєстрована як платник цього податку) і відповідно до пункту 5.2.1 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» мають право на віднесення цієї плати до валових витрат, якщо орендовані ними приміщення використовуються для виробничих потреб.

Адже неможливо передати в оренду приміщення без оренди землі, на якій вони знаходяться, а тому видатки з використання цієї землі повинен нести той, хто її використовує, а їх необхідність є умовою правомірності віднесення до валових витрат.

Безумовно, що при здаванні в оренду приміщення, в якому встановлений телефон, необхідно тимчасово на період оренди переоформити на ім’я орендаря передачу абонента телефонного зв’язку, що обумовлено Правилами користування місцевим телефонним зв’язком, які затверджені постановою Кабінету Міністрів України від 22.04.97 року №385. Але чи відсутність такої перереєстрації, якщо згідно з умовами договору оренди телефон використовується тільки орендарем, є підставою для заборони віднесення відшкодованих орендарем орендодавцю витрат з оплати використаних на виробничі потреби телефонних послуг. Вважаємо – ні.

У питанні віднесення до валових витрат видатків платника податку слід керуватись виключно Законом України «Про оподаткування прибутку підприємств», яким не встановлено ніяких обмежень щодо віднесення до валових витрат розмірів сплачених орендодавцям орендної плати, експлуатаційних та комунальних послуг, оренди землі, послуг зв’язку тощо.

Суть закону полягає в тому, щоб на валові витрати відносились фактично понесені витрати виробництва та обігу, що пов’язані з його виробничою діяльністю, незалежно від того, чи вони сплачені прямим надавачам послуг, чи через орендодавців.

Пунктом 5.4.6 статті 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» передбачено, що до валових витрат відносяться будь-які витрати зі страхування майна платників податку. Відповідно до статті 24 Закону України від 10 квітня 1992 року №2269- XII «Про оренду державного і комунального майна» обов’язки по страхуванню орендованого майна покладені на орендаря, і це цілком логічно, оскільки майно знаходиться на його відповідальному зберіганні та використовується орендарем.

Листом ДПА України від 04.05.98 року №4592-11/15-2116 обумовлено, що якщо умовами договору оренди на орендаря покладено обов’язки зі страхування орендованого майна, то такі витрати покриваються платником податку за рахунок власних коштів, оскільки відповідно до пункту 5.4.6 статті 5 Закону до валових витрат платника податку включаються витрати зі страхування власного майна [58].

У згаданому пункті Закону немає слова «власного», а лише запис «майна платника податку». При оренді майно передається орендарю, і на час оренди воно належить йому на правах оренди, використовується ним для здійснення виробничої діяльності, і якщо договором оренди покладено обов’язок зі страхування цього майна на орендаря, то цілком правомірним є віднесення ним витрат по страхуванню до валових витрат.

Похожие работы

Реформування податкового законодавства України до європейських стандартів: організаційно-правові засади

Скачать

210511

12

0

... європейських норм показали, що протягом останніх 7 років після набрання чинності Угоди про партнерство та співробітництво між Європейськими Співтовариствами та Україною зроблено чимало кроків на шляху наближення податкового законодавства України до норм і стандартів податкового права ЄС. Проведений згідно завдань дипломного дослідження аналіз та оцінка рівня виконання ст.51 «Угоди про партнерство ...

Особливості системи оподаткування ВАТ "Острозький молокозавод" та її вплив на фінансові результати підприємства

Скачать

94357

10

7

... . РОЗДІЛ 2 ОЦІНКА ВПЛИВУ СИСТЕМИ ОПОДАТКУВАННЯ ПІДПРИЄМСТВА НА ФІНАНСОВІ РЕЗУЛЬТАТИ ЙОГО ДІЯЛЬНОСТІ 2.1 Фінансовий аналіз в системі оподаткування ВАТ «Острозький молокозавод» за 2006-2008 роки Насамперед, для дослідження оцінки впливу податків на фінансові результати підприємства необхідно провести експрес-аналіз цих результатів на основі податкових декларацій з податку на прибуток та з ...

Фінансові посередники

Скачать

57501

1

4

... ів у взаємодії між собою виступають різноманітні учасники, які залежно від виконуваних функцій поділяються на основних та інфраструктурних учасників. До першої групи належить емітенти, інвестори і фінансові посередники – інституційні особи. До найбільш важливих інфраструктурних учасників фондового ринку належать депозитарії, клірингово-розрахункові установи, реєстратори власників цінних паперів, ...

Організація роботи команди засновників фірми у вигляді товариства з обмеженою відповідальністю (на прикладі ТОВ "БРАВОГЛАСС")

Скачать

101979

16

4

... встановлений рівень початкового статутного капіталу для можливих видів діяльності: -      0 грн. – для неприбуткових фінансових організацій – кредитних спілок та недержавних пенсійних фондів; -      40 000 грн. – для виробничо-комерційних фірм у вигляді товариства з обмеженою відповідальністю та деяких фінансових установ у вигляді ТОВ (ломбардів, інвестиційних фондів, лізингових компаній, ...