Анализ возможностей использования различных моделей учета затрат

2. Анализ возможностей использования различных моделей учета затрат

2.1 Калькуляция затрат по полной себестоимости

Калькулирование затрат по полной себестоимости – система распределения затрат, согласно которой все прямые производственные и все косвенные производственные затраты (переменные и постоянные) включаются в себестоимость продукции. В Зарубежной практике калькулирование по полным затратам носит название – absorbtion costing. Является одной из самых распространенных техник управленческого учета, в качестве результата предоставляющей менеджерам информацию о затратах компании/предприятия, ассоциированных с тем или иным продуктом или процессом. [3.С. 148]

Выделяют два основных метода калькулирования:

-   позаказный – используется при изготовлении уникальной или выполняемой по специальному заказу продукции (job-order costing);

-   попроцессный – применяется, когда серийно производят однообразную продукцию или имеют непрерывный производственный процесс (process costing).

Позаказный метод калькулирования обычно используется при изготовлении единичных изделий, либо в мелкосерийных производствах. Он также характерен для предприятий, занимающихся оказанием услуг или выполнением различных работ. На производственных предприятиях позаказное калькулирование может иметь место тогда, когда имеется возможность выделить и индивидуализировать производство отдельного изделия или небольшой партии изделий и получить информацию не о средней, а об индивидуальной себестоимости. В отдельных случаях заказы могут состоять из большого количества изделий. Но основным условием позаказного калькулирования является заранее определенное количество продукции заданного вида. [5.С. 112]

Данный метод учета помимо производственных отраслей широко применяется в сфере оказания различных услуг, а также в строительной отрасли.

В качестве объекта калькулирования при позаказном методе выступает производственный заказ. Производственные заказы открываются соответствующими службами предприятия (например, планово-производственным отделом), то есть ими заполняются бланки заказа (карточки или ведомости калькуляции затрат по заказу), документы аналитического учета издержек производства по данному заказу. Таким образом, в условиях рассматриваемого метода бланк заказа является основным учетным регистром, закрываемым по окончании производства конкретного заказа. По нему определяется фактическая индивидуальная себестоимость единицы продукции, вида работ или услуги. Другими словами, отчетную калькуляцию составляют только после выполнения заказа (время ее составления, как правило, не совпадает со временем составления периодической бухгалтерской отчетности). До окончания выполнения заказа все относящиеся к нему производственные издержки будут считаться незавершенным производством.

Могут иметь место случаи, когда, при изготовлении сложных или дорогостоящих изделий, организуется раздельный учет затрат по изготовлению отдельных частей или блоков изделия, если они представляют собой законченные конструкции: на них открываются отдельные заказы с самостоятельной нумерацией. В то же время, если один заказ включает большое количество различных наименований изделий, к заказу открывается ведомость (перечень) этих предметов. [19.С. 131]

На предприятии могут открываться следующие виды заказов:

-   индивидуальные (отдельный заказ на каждую единицу изделия) – по наиболее крупным и дорогостоящим изделиям;

-   годовые (один заказ на все изделия данного наименования на год) – по основным изделиям;

-   групповые (один заказ на группу однородных изделий);

-   разовые – на выпуск заранее определенного количества изделий и выполнение отдельных, определенных работ.

При использовании позаказного метода все прямые издержки учитываются в разрезе статей калькуляции по отдельным производственным заказам. При этом, накопление информации о затратах, относящихся к заказу, осуществляется в определенной последовательности.

В первую очередь, фиксируются прямые расходы на материалы и оплату труда производственных рабочих, непосредственно занятых выполнением заказа.

Стоимость вспомогательных материалов учитывается в составе накладных расходов.

Трудовые затраты на выполнение заказа определяются на основании карточек учета затрат времени (нарядов), либо табелей учета рабочего времени, где отражается количество часов, в течение которых рабочие занимались выполнением определенного заказа. Отработанные человеко/часы умножаются на тарифную ставку рабочих; полученная сумма относится на себестоимость заказа, либо включаются в накладные расходы, если речь идет о труде вспомогательного персонала.

При производстве заказов помимо прямых затрат на материалы и труд на предприятии также формируются накладные расходы – своеобразный накопитель косвенных затрат. Несмотря на то, что эти затраты не имеют прямого отношения к отдельным заказам, они должны быть включены в затраты на производство, то есть отнесены к заказам. С развитием производственно-технологических процессов доля накладных расходов в общих суммарных затратах предприятия увеличивается. При этом существуют как накладные расходы, образующиеся в отдельных производственных подразделениях, так и накладные расходы, относящиеся ко всему предприятию в целом: амортизация производственных зданий, коммунальные платежи, арендная плата, расходы на содержание аппарата управления и другие. Накладные расходы подразделяют на две основные группы – производственные и непроизводственные. [2.С. 215]

Для оценки производственных запасов, определения финансового результата по реализованной продукции, а также для принятия управленческих решений, основанных на информации о себестоимости продукции, необходимо грамотное распределение накладных расходов. Процесс распределения накладных расходов называют поглощением, или включением, накладных расходов.

Необходимо правильно выбрать базу распределения накладных расходов, то есть фактор затрат, при изменении которого происходило бы соответствующее пропорциональное ему изменение накладных расходов. То есть изделия, которые косвенно вызывают большие затраты накладных расходов также требуют больше сумм и по фактору затрат.

Чаще всего на практике в качестве базы распределения выбирается какой-либо количественный показатель, размер которого напрямую зависит от объема производства как, например: человеко/часы работы персонала – при трудоемком производстве, машино/часы работы оборудования – при фондоемком и другие.

Базовый показатель (фактор затрат), относительно которого будут распределяться накладные расходы, закрепляется в учетной политике.

В случаях, когда связь между накладными расходами и технологией изготовления изделий различна в разных подразделениях, распределение накладных расходов целесообразно осуществлять, используя двухступенчатую процедуру.

Первая ступень предусматривает распределение накладных расходов между центрами затрат (производственными подразделениями). На второй ступени накладные расходы распределяются между заказами (видами продукции), проходящими через цех. В этом случае на предприятии применяются как общезаводской коэффициент накладных расходов, так и цеховые коэффициенты. При этом каждый цех может иметь свою собственную базу распределения. [3.С. 207]

Важным также является момент распределения накладных расходов. Накладные расходы могут распределяться как по окончании выполнения заказа – по факту, так и предварительно – до начала его выполнения. Более эффективным, с точки зрения управления, является второй способ, когда накладные расходы учитываются в стоимости заказа заранее: с одной стороны, появляется возможность планирования затрат, с другой – нивелируется воздействие на стоимость заказа таких факторов, как сезонность работ или плавающие ставки накладных расходов.

Предварительное распределение накладных расходов производиться на основе рассчитанного нормативного (планового) коэффициента, путем деления прогнозируемой на предстоящий период величины общепроизводственных расходов на прогнозируемое количественное выражение базы распределения (часы, денежные единицы).

То есть, сумма накладных расходов, включаемых в затраты, определяется умножением величины фактора затрат, требуемой для отдельного заказа, на предварительно рассчитанный коэффициент накладных расходов.

Данный коэффициент рассчитывается на основе заранее спрогнозированной, исходя из динамики затрат в прошлые годы, суммы накладных расходов на предстоящий год. Оценка может производиться в форме гибкого бюджета (сметы) накладных расходов. Показатели гибкого бюджета (сметы) накладных расходов показывают, какие суммы косвенных расходов ожидаются при различных объемах производства. Информация о плановых суммах накладных расходов собирается со всех подразделений предприятия, вовлеченных в производственный процесс, а также административно-управленческих, затем ожидаемые значения издержек по каждому подразделению суммируются, и находится общая сумма накладных расходов по предприятию.

Как правило, общая величина накладных расходов, спланированная вперед, несколько отличается от их фактической величины. Отклонения могут быть как положительными, так и отрицательными. Суммы, на которые фактические накладные расходы превышают или меньше заложенные заранее, называются недораспределенными или перераспределенными накладными расходами. Несовпадение спланированных и фактических сумм накладных расходов может объясняться не только ошибками, допускаемыми при расчете накладных расходов по предварительно рассчитанному коэффициенту, но и влиянием на общий уровень издержек различных объективных и субъективных факторов. В любом случае, в конце отчетного периода возникает необходимость списания излишка или недостатка накладных расходов.

Если сумма отклонения не представляет собой большую величину, то целесообразно рассматривать ее как затраты (доходы) периода и отнести на уменьшение или увеличение финансового результата. [2.С. 222]

Попроцессный метод калькулирования себестоимости используется на предприятиях серийного или массового производства, как правило, с непрерывным производственным циклом. При этом изделия одного вида проходят в заданной последовательности определенные этапы производства – процессы, пока не будут полностью завершены. Таким образом, производство разбито на отдельные технологические стадии и повторяющиеся операции. На практике применяются три вида организации движения продукции при попроцессном калькулировании:

-   последовательное перемещение;

-   параллельное перемещение;

-   избирательное перемещение.

На предприятиях, использующих последовательное перемещение, каждое изделие или продукт последовательно подвергаются одинаковой серии операций.

Движение продукции параллельным методом означает, что исходные сырье и материалы проходят отдельные стадии технологического цикла одновременно, но в различных подразделениях, затем в определенном процессе они сходятся в единую цепочку.

Избирательное перемещение означает, что каждый из видов продукции, выпускаемых предприятием, проходит через стадии производственного процесса в той последовательности и в соответствии с теми требованиями, которые предусмотрены конкретно для каждого из них. Причем количество технологических этапов для разных видов продукции может быть различно. [11.С. 73]

Попроцессный метод учета затрат характерен для таких отраслей промышленности, как текстильная, нефтеперерабатывающая, бумажная, химическая, машиностроительная, лакокрасочная и других. В отличие от позаказного метода, в непроизводственной сфере попроцессное калькулирование обычно не применяется. Надо также отметить, что на одном предприятии могут одновременно применяться и позаказный и попроцессный методы калькулирования.

Основной особенностью попроцессного калькулирования является то, что все прямые и косвенные затраты на производство учитываются по статьям калькуляции на весь выпуск продукции, а не на индивидуальные изделия. Исходя из этого, себестоимость единицы изделия находится делением общей суммы произведенных затрат за определенный период на количество единиц продукции, выпущенной за тот же период. То есть, затраты списываются на отчетный период, а не на время, необходимое для изготовления изделий: время составления отчетной калькуляции совпадает со временем составления периодической бухгалтерской отчетности. Это приводит к тому, что часть изделий постоянно находится в незавершенном производстве (за исключением предприятий, не имеющих незавершенное производство).

При применении попроцессного метода учета затрат предполагается, что необходимое количество основных материалов, необходимых для производства продукции, списывается в начале производственного цикла. Далее, по мере последовательного прохождения отдельных этапов производства, к стоимости основных материалов добавляется стоимость трудовых затрат и накладных расходов, так называемые конверсионные расходы или добавленные затраты (сумма прямых затрат на труд и производственных накладных расходов). Таким образом, процесс накопления затрат идет параллельно процессу производства: себестоимость готового изделия определяется путем сложения затрат на каждую стадию производственного процесса; после прибавления к общей сумме затрат стоимости последней стадии получают итоговую себестоимость продукции. Все затраты, связанные с производством, подразделяются между отдельными этапами, а поступление готовой продукции на склад происходит по средней себестоимости единицы. [9.С. 94]

Выделяют следующие особенности предприятий, использующих попроцессную систему калькуляции: [17.С. 120]

-   качество продукции однородно;

-   отдельный заказ не оказывает влияния на производственный процесс в целом;

-   выполнение заказов покупателя обеспечивается не основе запасов изготовителя;

-   производство является непрерывным массовым и осуществляется поточным методом;

-   применяется стандартизация технологических процессов и продукции производства;

-   контроль затрат по производственным подразделениям является более целесообразным, чем контроль на основе учета требований покупателя или характеристик продукта;

-   спрос на выпускаемую продукцию постоянен;

-   стандарты по качеству проверяются на уровне производственных подразделений; например, технический контроль проводится непосредственно на линии в ходе производственного процесса.

Если рассматривать простое попроцессное калькулирование, характерное для отраслей с кратким производственным циклом и отсутствием незавершенного производства (например, добывающая промышленность), то проблем с исчислением себестоимости готовой продукции не возникает. С другой стороны, при наличии на предприятии запасов незавершенного производства на начало и конец отчетного периода себестоимость готовой продукции нельзя найти простым делением общей себестоимости на число единиц продукции, находившихся в производстве в течение этого периода. То есть, для вычисления себестоимости готовой продукции необходимо перевести единицы, находящиеся в процессе обработки, в эквивалентное число готовых изделий. Количество эквивалентных изделий в незавершенном производстве на конец периода определяется путем определения процента завершенности производимых работ и умножения его на общее число единиц продукции, находящихся в процессе обработки на конец периода. Так, например, если известно, что на конец периода из производства вышло 30 000 готовых изделий, а остаток незавершенного производства составляет 10 000 изделий, законченных обработкой на 50%, то общее количество эквивалентных изделий будет равно 35 000 изделий: к 30 000 действительно готовых изделий прибавляем 5 000 условно готовых (10 000 х 50%). После определения числа эквивалентных (условно готовых) изделий себестоимость единицы продукции находится обычным путем: делением общей суммы затрат на количество эквивалентных изделий. При этом трудности может вызвать оценка степени завершенности продукции. Для правильного определения процента готовности по незавершенному производству необходимо, чтобы производственные инженеры с максимальной долей точности определили, какая часть общих затрат необходима для прохождения каждой стадии производственного цикла.

Так как основные материалы отпускаются на производство в самом начале производственного цикла, любые частично законченные обработкой единицы продукции считаются полностью законченными с точки зрения использования материалов, а процент завершенности определяется по отношению к прямым затратам на труд и производственным накладным расходам, другими словами, к добавленным затратам или стоимости обработки.

Можно сказать, что все производственные затраты в попроцессном калькулировании аккумулируются по двум основным статьям – прямым затратам на материалы и конверсионным расходам. В качестве центров затрат выступают производственные подразделения предприятия либо отдельные производственные процессы, соответствующие этапам производства. [28.С. 148]

Для попроцессной калькуляции затрат используется отчет производственного подразделения, в котором отражается информация о количестве изделий, проходящих обработку в данном подразделении, сумме затрат за период, а также об изделиях, законченных обработкой и оставшихся в незавершенном производстве. На основе отчетов подразделений составляется так называемая сводная ведомость затрат на производство, где обобщаются все затраты по производству, отнесенные на то или иное подразделение, и содержится распределение полных затрат между запасами незавершенного производства и выпущенной за период готовой продукцией.

Можно выделить следующие этапы составления попроцессной калькуляции:

-   расчет условного объема производства;

-   расчет количества эквивалентных изделий на конец периода;

-   суммирование всех затрат, приходящихся на данный объем производства, и исчисление себестоимости единицы продукции;

-   распределение затрат между себестоимостью выпущенной готовой продукции и стоимостью незавершенного производства на конец периода.

На предприятиях, имеющих незавершенное производство на начало и конец периода, себестоимость продукции, выпущенной за отчетный период складывается из стоимости изделий в незавершенном производстве на начало периода и затрат на завершение их обработки плюс себестоимость единиц продукции, начатой и законченной в данном отчетном периоде. Исходя из того, что затраты, как правило, могут изменяться от периода к периоду, то себестоимость изделий, производство которых начато в прошлом периоде, будет отличаться от себестоимости изделий, полностью произведенных в отчетном году. [20.С. 135]

Калькулирование затрат и составление отчетов подразделений может осуществляться двумя методами: методом средней взвешенной и методом ФИФО.

Различие между этими двумя методами заключается в том, что при методе средней взвешенной количество эквивалентных изделий рассматривается независимо от того, произведены ли затраты в предыдущем (в незавершенном производстве) или текущем отчетном периоде, то есть затраты за два периода усредняются; при методе ФИФО расчет производится исходя из принципа, согласно которому единицы продукции в незавершенном производстве на начало периода будут завершены до того, как новые изделия поступят в обработку, то есть первая, попавшая в цикл обработки единица продукции, будет первой завершенной единицей продукции в данный период.

Этапы составления попроцессной калькуляции (за исключением первого) при использовании этих методов будут несколько отличаться. Так, при расчете количества эквивалентных изделий на конец периода при использовании метода средней взвешенной общее количество эквивалентных изделий рассматривается как количество эквивалентных изделий, законченных и оформленных как готовые, плюс количество эквивалентных изделий в незавершенном производстве на конец периода. При использовании метода ФИФО эквивалентные изделия, представленные в незавершенном производстве на начало периода, вычитаются из общей суммы эквивалентных изделий за период, то есть определяется количество эквивалентных изделий, произведенных только в отчетном периоде.

В расчете затрат на одно эквивалентное изделие (себестоимости единицы продукции) при использовании метода средней взвешенной производится делением общей суммы затрат по прямым расходам на материалы и конверсионным расходам, включая затраты на начало и конец периода, на общее количество эквивалентных изделий. Таким образом, затраты на эквивалентное изделие рассматриваются как среднее взвешенное затрат, произведенных в отчетном периоде и затрат в незавершенном производстве на начало периода.

При использовании метода ФИФО затраты разных периодов не смешиваются, а учитываются раздельно. Затраты на эквивалентное изделие определяются делением затрат отчетного периода на количество изделий, произведенных в отчетном периоде, то есть при расчете затрат на эквивалентное изделие затраты, произведенные в предыдущем периоде и отраженные в незавершенном производстве на начало периода, не добавляются к затратам, произведенным в отчетном периоде, а учитываются отдельно.

На практике метод ФИФО применяется редко, из-за большей трудоемкости расчетов. С другой стороны, он дает более точные результаты, особенно в периоды резких колебаний стоимости ресурсов. [24.С. 174]

Похожие работы

Анализ и учет товарооборота торгового предприятия ООО "Волгаконтракт"

Скачать

159087

33

7

... 90-2 "Себестоимость продаж" Кредит 41 "Товары"; - начислен НДС по реализованным товарам: Дебет 90-3 "НДС" Кредит 68 субсчет "расчеты по НДС". 3. АНАЛИЗ ТОВАРООБОРОТА ПРЕДПРИЯТИЯ 3.1 Основные технико-экономические показатели деятельности предприятия ООО "Волгаконтракт" Общество с ограниченной ответственностью "Волгаконтракт", создано и действует в соответствии с Федеральным законом от ...

Система показателей планов торгового предприятия

Скачать

43240

2

2

... в определенной мере носит условный характер. Их различие состоит в сроках получения конечного результата, а объект планирования, как правило, не изменяется. 2. СИСТЕМА ПОКАЗАТЕЛЕЙ ПЛАНОВ ТОРГОВОГО ПРЕДПРИЯТИЯ, ИХ ВЗАИМОДЕЙСТВИЕ С НОРМАТИВАМИ   2.1 Понятие о плановых нормативах и нормах Свободные рыночные отношения основаны на взаимодействии современных законов и нормативов, необходимых ...

Характеристика центров нормируемых и ненормируемых затрат торгового предприятия

Скачать

27383

1

0

... . Решения о премировании сотрудников принимаются, как правило, руководителем центра ответственности на основе его оценки деятельности каждого сотрудника. [3, с.15-19] Центры ненормируемых затрат на предприятии, как уже отмечалось, характеризуются тем, что «выходные» результаты их деятельности в силу специфики исполняемых функций, очень трудно специфицировать количественно. Показателями ...

Учет затрат на предприятии

Скачать

58737

4

0

... к ним местностях, в районах европейского Севера и других районах с тяжелыми природно-климатическими условиями; 5) В НК ст. 255 кроме описанных в бухгалтерском учете затрат на добровольное страхование упомянуто и о затратах на обязательное страхование, и дается перечисление и описание договоров в случаях добровольного страхования: суммы платежей (взносов) работодателей по договорам обязательного ...