Общие положения

1.3.    Общие положения

Состав и назначение учетной политики, структура и содер­жание различных разделов определены ПБУ 1/98«Учетная поли­тика организации», утвержденным приказом Минфина РФ от 9 декабря 1998 г. № 60н (зарегистрировано Минюстом России 31 декабря 1998 г. за № 1673).

ПБУ 1/98 содержит следующие разделы:

Общие положения. Формирование учетной политики. Раскрытие учетной политики. Изменения учетной политики.

В пункте 2 ПБУ 1/98 дано определение учетной полити­ки: «под учетной политикой организации понимается принятая ею совокупность способов ведения бухгалтерского учета – первичного наблюдения, стоимостного измерения, текущей группировки и итогового обобщения фактов хозяйственной деятельности».

К способам ведения бухгалтерского учета относится; методы группировки и оценки фактов хозяйственной деятельности, по­гашения стоимости активов, способы применения счетов бухгал­терского учета, системы учетных регистров, обработки информа­ции и иные соответствующие способы, методы и приемы. [3]

Более подробно разделы учетной политики рассматривают­ся в Положении по ведению бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации, утвержденном приказом Минфина РФ от 29 июля 1998 г. № 34н.

Документы нормативной системы регулирования бухгалтер­ского учета в РФ (и Положение, и ПБУ 1/98) устанавливают осно­ву формирования и раскрытия учетной политики организаций, являющихся юридическими лицами по законодательству Россий­ской Федерации.

В части формирования учетной политики действие этих до­кументов распространяется на все организации, независимо от организационно-правовых форм.

В части раскрытия учетной политики позиции ПБУ 1/98 рас­пространяются на организации, публикующие свою бухгалтерс­кую отчетность полностью или частично, согласно законодатель­ству РФ (приказ Минфина РФ от 28.11.96 г. № 101«0 порядке пуб­ликации бухгалтерской отчетности открытыми акционерными обществами») либо по собственной инициативе.

При формировании учетной политики организаций, в состав которых входят структурные подразделения и филиалы, необхо­димо помнить об основном требовании ПБУ 1/98 — учетная поли­тика должна быть единой для головной организации и для филиа­лов и структурных подразделений.

Имеется ряд особенностей применения учетной политики организациями, обязанными составлять сводную бухгалтерскую отчетность. Порядок представления и составления сводной бухгалтерс­кой отчетности изложен в приказе Минфина РФ от 30.12.1996 г. № 112 «Методические рекомендации по составлению и представ­лению сводной бухгалтерской отчетности».

В 1999 году приказом Минфина РФ от 12 мая 1999 года № Збн были внесены изменения и дополнения в методические рекомен­дации:

Первая группа изменений связана с принятием новых доку­ментов системы регулирования бухгалтерского учета в Российской Федерации. Изменения второй группы освободили от составления свод­ной бухгалтерской отчетности организации, если сводная бухгал­терская отчетность этих организаций составлена на основе Меж­дународных стандартов финансовой отчетности (МСФО), разра­ботанных Комитетом по международным стандартам финансовой отчетности, и если обеспечивается достоверность сводной бухгал­терской отчетности, составленной на основе МСФО.

Бухгалтерская отчетность головной органи­зации и дочерних обществ объединяется в сводную бухгалтерскую отчетность путем построчного суммирования соответствующих Данных по установленным правилам. При составлении сводной бухгалтерской отчетности исполь­зуется единая учетная политика в отношении аналогичных ста­тей имущества и обязательств, доходов и расходов бухгалтерской отчетности головных организаций и дочерних обществ. Если при составлении бухгалтерской отчетности каким-либо дочерним обществом использована учетная политика, отличная от исполь­зуемой для составления сводной бухгалтерской отчетности, то до объединения отчетность дочернего общества приводится в соответствие с учетной политикой, используемой для составления сводной бухгалтерской отчетности. [16]

Приказом Минфина от 4 декабря 2002г. № 122н (введен в действие с 1 января 2003г.) внесены поправки в формы бухгалтерской отчетности организаций:

Исключены ссылки на старый План счетов Вместо кодов ОКДП вид деятельности теперь нужно указывать в соответствии с требованиями нового классификатора – ОКВЭД, который вступил в силу с 1 января 2003 г. (получить новые коды можно в отделениях ГосКомСтата) Малым предприятиям, работающим по УСН предписано сдавать баланс и Отчет о прибылях и убытках; однако ФЗ №191 от 31 декабря 2002 г. были внесены поправки и в главу 26.2 НК РФ, и в ФЗ №129 от 21 ноября 1996 г. Согласно этим поправкам работающие по УСН малые предприятия освобождены от обязанности ведения бухгалтерского учета, кроме ОС и НМА. [22]

1.4. Факторы, влияющие на учетную политику экономического субъекта

Учетная политика предприятия формируется на основе совокупности основополагающих принципов и правил, выбор для использования которых требует системного подхода с целью максимальной оптимизации. Поэтому следует при выборе учетной политики нужно иметь в виду, что на нее влияют:

1.       Организационно-правовая форма организации (акционерное об­щество, государственное и муниципальное унитарное предприятие, общество с ограниченной ответственностью, производственный коо­ператив и т.д.);

2.       Отраслевая принадлежность и вид деятельности (промышлен­ность, сельское хозяйство, торговля, строительство, посредническая деятельность и т.д.); [15]

3.       Особенности деятельности

·     производственной (технологическая структура, потребляемые ресурсы)

·     коммерческой (организация снабжения и сбыта, системы и формы расчетов, взаимоотношения с покупателями),

·     финансовой (взаимоотношения с банками и другими финансовыми институтами, налоговой системой),

·     управленческой (структура, независимость от собственников, отчетность перед ними, уровень технического обеспечения, в том числе компьютерной техникой)

4.       Масштабы деятельности организации (объем производства и ре­ализации продукции, численность работающих, стоимость имущест­ва организации и т.д.);

5.       Управленческая структура организации и структура бухгалтерии;

6.       Финансовая стратегия организации

Например, стремление орга­низации к уменьшению налога на прибыль и налога на имущество бу­дет способствовать выбору таких вариантов учета, которые позволят увеличить себестоимость, - применение ускоренных методов аморти­зации основных средств, метода ЛИФО при оценке израсходованных производственных запасов. Если для организации, наоборот, важно иметь в отчетности высокие показатели прибыли и рентабельности, то она должна выбирать варианты учета и оценки объектов учета, позво­ляющие уменьшить текущие затраты на производство продукции и ее реализацию, - понижающие коэффициенты амортизации, метод ФИФО при оценке израсходованных производственных запасов и т.п.;

7.       Текущие и долгосрочные цели предпринимательства (привлечение дополнительных финансовых ресурсов, укрепление конкурентных позиций на рынке, осуществление инвестиционных программ, повышение котировок акций и др.); [10]

8.       Материальная база (наличие технических средств регистрации информации, компьютерной техники и т.д.);

9.       Степень развития информационной системы в организации, в том числе управленческого учета; [15]

10.     Кадровое обеспечение – уровень квалификации персонала (опыт, навыки, степень понимания стоящих перед ним задачи и проблем, способность их разрешать)

11.     Хозяйственная ситуация – развитость инфраструктуры рынка, состояние хозяйственного, налогового, бухгалтерского законодательства, благоприятность инвестиционного климата и т.д. [10]

1.5. Формирование учетной политики

В ПБУ 1/98 (II раздел) определено, что учетная политика организации формируется главным бухгалтером и утверждается руководителем организации. [3]

При формировании учетной политики важно определить способы и методы группировки и оценки фактов хозяйственной деятельности, погашения стоимости активов, приемы организации документооборота, инвентаризации, способы применения счетов бухгалтерского учета, виды учетных регистров и обработки информации и иные соответствующие способы, методы и приемы.

Отправными точками при формировании учетной политики организации являются допущения и требования, соответствующие общим принципам бухгалтерского учета.

 Допущения – базовые принципы, предполагающие определенные условия, создаваемые организацией при постановке бухгалтерского учета, которые не должны меняться. [14]

Формирование учетной политики осуществляется на основе следующих основных допущений:

1.    Допущение имущественной обособленности – активы и обя­зательства организации существуют обособленно от активов и обязательств собственников этой организации и активов и обяза­тельств других организаций. [3]

В ФЗ №129 этот принцип отражен в п.2 ст.8, согласно которой «имущество, являющееся собственностью организации, учи­тывается обособленно от имущества других юридических лиц, находящегося у данной организации». [1]

Данное допущение означает, что на балансе организации не должно быть имущества, не принадлежащего данной организации, имущество, находящееся под контролем организации, но не принадлежащее ей на праве собственности, учитывается за балан­сом (на забалансовых счетах) по правилам простой бухгалтерии, т. е. без использования двойной записи по счетам.

Отступление от этого общего принципа установлено Законом РФ от 29 октября 1998 г. № 164-ФЗ «О лизинге». В соответствии с п. I ст. II данного Закона РФ предмет лизинга, переданный во временное владение и использование лизингополучателю, явля­ется собственностью лизингодателя. Вместе с тем, в соответствии со ст. 12 указанного Закона РФ, предмет лизинга, переданный лизингополучателю по договору финансового лизинга, учитывается на балансе лизингодателя или лизингополучателя по согла­шению сторон. [16]

2.    Допущение непрерывной деятельности означает, что органи­зация будет продолжать свою деятельность в обозримом будущем, и у нее отсутствуют намерения и необходимость, ликвидации или существенного сокращения деятельности, и, следовательно, обя­зательства будут погашаться в установленный срок. [3]

В ФЗ №129 этот принцип отражен в п.3 ст.8, согласно которой «бухгалтерский учет ведется организацией непрерывно с момента ее регистрации в качестве юридического лица до реорганизации или ликвидации в порядке, установленном законодательством Российской Федерации». [1]

Если же указанные намерения у организации имеются, она обязана объявлять об этом в учетной политике, формируемой на предстоящий финансовый год, а также в пояснительной записке к годовому отчету за истекший финансовый год.

Допущение о непрерывной деятельности компании заложено в основу Международного стандарта финансовой отчетности (МСФО 1) «Представление финансовой отчетности». В пункте 23 МСФО 1 указано следующее: «Когда руководство в процессе формиро­вания мнения осведомлено о существенных неопределенностях, связанных с событиями или условиями, которые могут вызвать значительные со­мнения в способности осуществлять свою деятельность в дальнейшем, эти неопределенности должны раскрываться». [16]

3.    Допущение последовательности применения учетной политики означает, что принятая организацией учетная политика пос­ледовательно применяется от одного отчетного года к другому. [3]

В ФЗ №129 этот принцип отражен в п.4 ст.6. [1]

Осуществление данного принципа обеспечивает создание опре­деленной стабильности ведения бухгалтерского учета. [16]

4.    Допущение временной определенности факторов хозяйствен­ной деятельности предполагает, что факты хозяйственной деятель­ности организации относятся к тому отчетному периоду, в котором они имели место, независимо от фактического времени по­ступления или выплаты денежных средств, связанных с этими фактами. [3]

Данный принцип получил подтверждение в пункте 18 10/99 «Расходы организации». Расходы признаются в том отчетном периоде, в котором они имели место, независимо от вре­мени фактической выплаты денежных средств и иной формы осу­ществления.

Требования – основные принципы, означающие неуклонное следование установленной методологии бухгалтерского учета. [14]

Пункт 7 ПБУ 1/98 «Учетная политика организации» опреде­лил требования, предъявляемые к учетной политике организации. Рассмотрим содержание каждого из предъявляемых требова­ний.

·     Требование полноты. Выбранный организацией вариант учет­ной политики должен обеспечить полноту отражения в бухгалтер­ском учете всех факторов хозяйственной деятельности.

·     Требование своевременности означает своевременное отраже­ние всех фактов хозяйственной деятельности в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности.

·     Требование осмотрительности предполагает большую готов­ность к признанию в бухгалтерском учете расходов и обязательств, чем возможных доходов и активов, не допуская создания скрытых резервов. [3]

Примером практического применения данного принципа является ПБУ 5/01 п.25, в соответствии с которым: МПЗ, которые морально устарели, полностью или частично потеряли свое первоначальное качество, либо текущая рыночная стоимость которых снизилась, в бухгалтерском балансе на конец отчетного года должны отражаться по цене возможной реализации, если она ниже первоначальной стоимости приобретения. [6]

·     Требование приоритета содержания перед формой означает, что при отражении в бухгалтерском учете факторов хозяйственной деятельности нужно исходить не столько из их правовой формы, сколько из экономического содержания фактов и условий хозяйствования.

·     Требование непротиворечивости должно обеспечить тожде­ство данных аналитического учета оборотам и остаткам по счетам синтетического учета на последний календарный день каждого месяца [3]

Показатели бухгалтерской отчетности также должны соответствовать данным синтетического и аналитического учета. [16]

·     Требование рациональности заключается в том, что учетная политика должна предполагать рациональное и экономное веде­ние бухгалтерского учета исходя из условий хозяйственной дея­тельности и величины организации. [3]

Исполнение данного требования предполагает сопоставле­ние затрат на организацию системы бухгалтерского учета с реаль­ным полезным эффектом от ее действия. [16]

При реализации данного требования необходимо обратить внимание на ст.13 п.4 ФЗ № 129. Данная статья гласит: «В пояснительной записке должно сообщаться о фактах неприменения правил бухгалтерско­го учета в случаях, когда они не позволяют достоверно отразить имущественное состояние и финансовые результаты деятельности организации с соответствующим обоснованием. В противном слу­чае неприменение правил бухгалтерского учета рассматривается как уклонение от их выполнения и признается нарушением законо­дательства РФ о бухгалтерском  учете». [1]

При формировании учетной политики организации по кон­кретному вопросу ведения и организации бухгалтерского учета осуществляется выбор одного из нескольких способов, допускае­мых законодательством и нормативными актами по бухгалтерс­кому учету. Если системой нормативного регулирования бухгалтерско­го учета не устанавливается способ ведения бухгалтерского учета по конкретному вопросу, то при формировании учетной полити­ки организация самостоятельно разрабатывает соответствующий способ исходя из действующих положений по бухгалтерскому учету [3]

Принятая организацией учетная политика утверждается приказом или иным письменным распоряжением руководителя организации. [2] Т.е. оформляется соответствующей организационно – распорядительной документацией.

Как уже подчеркивалось, учетная политика, выбранная орга­низацией, применяется всеми филиалами, представительствами и иными подразделениями организации, независимо от их места нахождения.

Способы ведения бухгалтерского учета, определенные учет­ной политикой действуют с I января года, следующего за годом утверждения соответствующего организационно-распорядитель­ного документа.

Приказ (распоряжение) об учетной полити­ке на следующий год является составной частью годовой бухгал­терской отчетности и должен быть датирован не позднее 31 декабря отчетного года. [3]